發(fā)布時(shí)間：2022-04-26 19:18:30
序言：寫作是分享個(gè)人見解和探索未知領(lǐng)域的橋梁，我們?yōu)槟x了8篇的商品流通企業(yè)會(huì)計(jì)樣本，期待這些樣本能夠?yàn)槟峁┴S富的參考和啟發(fā)，請(qǐng)盡情閱讀。
（2）“收到的租金”項(xiàng)目反映企業(yè)實(shí)際收到現(xiàn)金的租金收入。它包括經(jīng)營性租賃收到的租金、出租包裝物收到的租金，以及融資租賃收到的租賃收益。企業(yè)融資租賃收回的租賃設(shè)備的本金在投資活動(dòng)的現(xiàn)金流量中反映，不包括在本項(xiàng)目內(nèi)。
（3）“收到的增值稅銷項(xiàng)稅額和退回的增值稅款”項(xiàng)目反映企業(yè)銷售商品實(shí)際收到的增值稅額，以及出口商品實(shí)際收到退回的增值稅額和其他增值稅額的退回。
（4）“收到的除增值稅以外的其他稅費(fèi)返還”項(xiàng)目反映企業(yè)營業(yè)稅、消費(fèi)稅、所得稅、城市維護(hù)建設(shè)稅和教育費(fèi)附加等稅費(fèi)的返還。
（5）“收到的其他與經(jīng)營活動(dòng)有關(guān)的現(xiàn)金”項(xiàng)目反映企業(yè)除了上述各項(xiàng)目外，與經(jīng)營活動(dòng)有關(guān)的其他現(xiàn)金流入。它包括捐贈(zèng)現(xiàn)金收入、罰款現(xiàn)金收入、沒收包裝物押金收入、流動(dòng)資產(chǎn)損失中獲得賠償?shù)默F(xiàn)金收入等其他與經(jīng)營活動(dòng)有關(guān)的現(xiàn)金收入。 2．經(jīng)營活動(dòng)的現(xiàn)金流出量由購買商品、接受勞務(wù)支付的現(xiàn)金、經(jīng)營租賃所支付的現(xiàn)金、支付給職工以及為職工支付的現(xiàn)金、支付的增值稅款、支付的所得稅款、支付的除增值稅、所得稅以外的其他稅費(fèi)和支付的其他與經(jīng)營活動(dòng)有關(guān)的現(xiàn)金等七個(gè)項(xiàng)目組成。 （1）“購買商品、接受勞務(wù)支付的現(xiàn)金”項(xiàng)目反映企業(yè)本期購進(jìn)商品、接受勞務(wù)支付的現(xiàn)金、本期支付前期購進(jìn)商品、接受勞務(wù)的未付款項(xiàng)和本期預(yù)付的款項(xiàng)，以及小規(guī)模納稅人購進(jìn)商品支付的增值稅額。進(jìn)貨退出商品收到的現(xiàn)金應(yīng)抵扣本項(xiàng)目支付的現(xiàn)金。
（2）“經(jīng)營租賃所支付的現(xiàn)金”項(xiàng)目反映企業(yè)向其他企業(yè)經(jīng)營租入資產(chǎn)支付的租金。它包括企業(yè)經(jīng)營租入固定資產(chǎn)支付的租金、租入包裝物支付的租金等。
（3）“支付給職工以及為職工支付的現(xiàn)金”項(xiàng)目反映企業(yè)實(shí)際支付給職工，以及為職工支付的現(xiàn)金。它包括本期實(shí)際支付給職工的工資、獎(jiǎng)金、各種津貼和補(bǔ)貼等，以及為職工支付的養(yǎng)老保險(xiǎn)、待業(yè)保險(xiǎn)、住房公積金和支付的離退休人員的費(fèi)用等。
（4）“支付的增值稅款”項(xiàng)目反映企業(yè)購進(jìn)商品等實(shí)際支付的能夠抵扣銷項(xiàng)稅額的進(jìn)項(xiàng)稅額和實(shí)際支付給稅務(wù)部門的增值稅額。
（5）“支付的所得稅款”項(xiàng)目反映企業(yè)實(shí)際支付的所得稅額。但不包括本期退回的所得稅額。
（6）“支付的除增值稅、所得稅以外的其他稅費(fèi)”項(xiàng)目反映企業(yè)本期實(shí)際支付的除增值稅、所得稅以外的其他稅費(fèi)，以及本期支付以前各期發(fā)生的其他稅費(fèi)和預(yù)交的其他稅費(fèi)等。其他稅費(fèi)包括營業(yè)稅、消費(fèi)稅、城市維護(hù)建設(shè)稅、房產(chǎn)稅、土地使用稅、印花稅、車船使用稅和教育費(fèi)附加等。
（7）“支付的其他與經(jīng)營活動(dòng)有關(guān)的現(xiàn)金”項(xiàng)目反映企業(yè)支付的除上述各項(xiàng)目外，與經(jīng)營活動(dòng)有關(guān)的其他現(xiàn)金支出。它包括捐贈(zèng)現(xiàn)金支出、罰款支出、支付的差旅費(fèi)業(yè)務(wù)招待費(fèi)、保險(xiǎn)費(fèi)、修理費(fèi)等與經(jīng)營活動(dòng)有關(guān)的其他現(xiàn)金支出。 （二）投資活動(dòng)產(chǎn)生的現(xiàn)金流量 投資活動(dòng)是指企業(yè)長期資產(chǎn)的購建和不包括在現(xiàn)金等價(jià)物范圍內(nèi)的投資及其處置活動(dòng)。企業(yè)隨著投資活動(dòng)的開展將會(huì)產(chǎn)生投資活動(dòng)的現(xiàn)金流入量和投資活動(dòng)的現(xiàn)金流出量。 1．投資活動(dòng)的現(xiàn)金流入量由收回投資所收到的現(xiàn)金、分得股利或利潤所收到的現(xiàn)金、取得債券利息收入所收到的現(xiàn)金、處置固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)和其他長期資產(chǎn)而收到的現(xiàn)金凈額、收到的其他與投資活動(dòng)有關(guān)的現(xiàn)金等五個(gè)項(xiàng)目組成。 （l）“收回投資所收到的現(xiàn)金”項(xiàng)目反映企業(yè)出售、轉(zhuǎn)讓或到期收回除現(xiàn)金等價(jià)物以外的短期投資，長期股權(quán)投資而收到的現(xiàn)金，以及收回長期債權(quán)投資本金而收到的現(xiàn)金。
（2）“分得股利或利潤所收到的現(xiàn)金”項(xiàng)目反映企業(yè)因股權(quán)性投資而收到的現(xiàn)金股利，以及從子公司、聯(lián)營企業(yè)和合資企業(yè)分回利潤收到的現(xiàn)金。
（3）“取得債券利息收入所收到的現(xiàn)金”項(xiàng)目反映企業(yè)因債權(quán)性投資而收到的利息。
（4）“處置固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)和其他長期資產(chǎn)而收到的現(xiàn)金凈額”項(xiàng)目反映企業(yè)處置固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)和其他長期資產(chǎn)收回的現(xiàn)金，扣除所發(fā)生的現(xiàn)金支出后的凈額。
（5）“收到的其他與投資活動(dòng)有關(guān)的現(xiàn)金”項(xiàng)目反映企業(yè)除了上述各項(xiàng)目外，與投資活動(dòng)有關(guān)的其他現(xiàn)金收入。 2．投資活動(dòng)的現(xiàn)金流出量由購建固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)和其他長期資產(chǎn)所支付的現(xiàn)金、權(quán)益性投資所支付的現(xiàn)金、債權(quán)性投資所支付的現(xiàn)金和支付的其他與投資活動(dòng)有關(guān)的現(xiàn)金四個(gè)項(xiàng)目組成。 （1）“購建固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)和其他長期資產(chǎn)所支付的現(xiàn)金”項(xiàng)目反映企業(yè)購建固定資產(chǎn)，取得無形資產(chǎn)和其他長期資產(chǎn)支付的現(xiàn)金。它不包括為購建固定資產(chǎn)而發(fā)生的借款利息資本化的部分，以及融資租入固定資產(chǎn)支付的租賃費(fèi)。但包括以分期付款方式購建的固定資產(chǎn)的首次支付的現(xiàn)金。
（2）“權(quán)益性投資所支付的現(xiàn)金”項(xiàng)目反映企業(yè)進(jìn)行權(quán)益性投資支付的現(xiàn)金。它包括企業(yè)取得的除現(xiàn)金等價(jià)物以外的短期股票投資、長期股權(quán)投資支付的現(xiàn)金。
（3）“債權(quán)性投資支付的現(xiàn)金”項(xiàng)目反映企業(yè)進(jìn)行債權(quán)性投資支付的現(xiàn)金。它包括企業(yè)購買的除現(xiàn)金等價(jià)物以外的短期債券投資和長期債券投資支付的現(xiàn)金。
（4）“支付的其他與投資活動(dòng)有關(guān)的現(xiàn)金”項(xiàng)目反映企業(yè)除了上述各項(xiàng)目外，與投資活動(dòng)有關(guān)的其他現(xiàn)金支出。 （三）籌資活動(dòng)產(chǎn)生的現(xiàn)金流量 籌資活動(dòng)是指導(dǎo)致企業(yè)資本及債務(wù)規(guī)模和構(gòu)成發(fā)生變化的活動(dòng)。企業(yè)隨著籌資活動(dòng)的開展，將會(huì)產(chǎn)生籌資活動(dòng)的現(xiàn)金流入量和籌資活動(dòng)的現(xiàn)金流出量。 1．籌資活動(dòng)的現(xiàn)金流入量由吸收權(quán)益性投資所收到的現(xiàn)金、發(fā)行債券所收到的現(xiàn)金、借款所收到的現(xiàn)金和收到的其他與籌資活動(dòng)有關(guān)的現(xiàn)金等四個(gè)項(xiàng)目組成。 （1）“吸收權(quán)益性投資所收到的現(xiàn)金”項(xiàng)目反映企業(yè)收到的投資者投入的現(xiàn)金，包括以發(fā)行股票方式籌集的資金實(shí)際收到股款凈額（發(fā)行收入減去支付的傭金等發(fā)行費(fèi)用后的凈額）。
（2）“發(fā)行債券收到的現(xiàn)金”項(xiàng)目反映企業(yè)發(fā)行債券實(shí)際收到的現(xiàn)金（發(fā)行收入減去支付的傭金等發(fā)行費(fèi)用后的凈額）。
（3）“借款收到的現(xiàn)金”項(xiàng)目反映企業(yè)向銀行或其他金融機(jī)構(gòu)等借入的資金。
（4）“收到的其他與籌資活動(dòng)有關(guān)的現(xiàn)金”項(xiàng)目反映企業(yè)除上述各項(xiàng)目外，與籌資活動(dòng)有關(guān)的其他現(xiàn)金收入。 2．籌資活動(dòng)的現(xiàn)金流出量由償還債務(wù)所支付的現(xiàn)金、發(fā)生籌資費(fèi)用所支付的現(xiàn)金、分配股利或利潤所支付的現(xiàn)金、償付利息所支付的現(xiàn)金、融資租賃所支付的現(xiàn)金、減少注冊(cè)資本所支付的現(xiàn)金、支付的其他與籌資活動(dòng)有關(guān)的現(xiàn)金等七個(gè)項(xiàng)目組成。 （1）“償還債務(wù)所支付的現(xiàn)金”項(xiàng)目反映企業(yè)以現(xiàn)金償還銀行或其他金融機(jī)構(gòu)等的借款本金及償還債券本金。
（2）“發(fā)生籌資費(fèi)用所支付的現(xiàn)金”項(xiàng)目反映企業(yè)直接支付的發(fā)行股票和債券的費(fèi)用。企業(yè)委托其他單位發(fā)行股票或債券，由受托單位直接從發(fā)行收入中抵扣的各項(xiàng)發(fā)行費(fèi)用，不在本項(xiàng)目內(nèi)反映。
（3）“分配股利或利潤所支付的現(xiàn)金”項(xiàng)目反映企業(yè)實(shí)際支付的現(xiàn)金股利，以及支付給其他投資單位的利潤。
（4）“償付利息所支付的現(xiàn)金”項(xiàng)目反映企業(yè)實(shí)際支付的利息，包括支付的借款利息、債券利息等。
（5）“融資租賃支付的現(xiàn)金”項(xiàng)目反映企業(yè)融資租入固定資產(chǎn)支付的租金。
（一）進(jìn)貨費(fèi)用核算生產(chǎn)加工型企業(yè)庫存商品的成本包括生產(chǎn)原料、生產(chǎn)勞力和制造費(fèi)用等項(xiàng)目，一般采用分品種、分批次及分步驟的方法來計(jì)算成本，在產(chǎn)品生產(chǎn)完工后，通過定額比例法或定額成本法等成本分配法算出產(chǎn)品的總成本和單位成本。在整個(gè)過程中產(chǎn)生的其它費(fèi)用都將進(jìn)行損益核算。與之相比，商品流通企業(yè)不包含生產(chǎn)加工的過程，只要在商品購入時(shí)支付進(jìn)貨費(fèi)用，在商品銷售階段耗費(fèi)人力或物力等費(fèi)用，無需為生產(chǎn)和加工產(chǎn)品耗費(fèi)資金。對(duì)于進(jìn)貨費(fèi)用的核算，商品流通企業(yè)有著靈活的核算辦法。在商品的運(yùn)輸過程中產(chǎn)生的一系列費(fèi)用可以直接歸入進(jìn)貨費(fèi)用，也可以對(duì)進(jìn)貨費(fèi)用進(jìn)行分科歸納，根據(jù)商品的售出情況采取不同方式對(duì)運(yùn)費(fèi)進(jìn)行核算。
（二）存貨日常核算由于商品流通企業(yè)所采購的產(chǎn)品存在多樣化的特性，不便于統(tǒng)一核算，商品存貨的日常核算一般采用計(jì)劃成本法在采購前計(jì)算商品的成本，或者采用實(shí)際成本法在購入后分類計(jì)算成本。存貨日常核算還需要結(jié)合企業(yè)的實(shí)際情況。商品流通企業(yè)常用的存貨日常核算有數(shù)量進(jìn)價(jià)金額核算、進(jìn)價(jià)金額核算、售價(jià)金額核算和數(shù)量售價(jià)金額核算這四種方法，企業(yè)要根據(jù)自身的特點(diǎn)采用適宜的核算辦法。
（三）存貨日常管理采用數(shù)量進(jìn)價(jià)金額核算的商品流通企業(yè)有著嚴(yán)密的存貨管理制度。商品賬本明細(xì)中關(guān)于商品的調(diào)撥、商品的保管都只記錄數(shù)量，而不記錄金額。對(duì)此，企業(yè)財(cái)會(huì)部門還有另外一套庫存商品賬簿，按照商品的類別設(shè)置分類賬目。在這種管理方式下，庫存商品賬目的總金額可以控制分類賬目，而分類賬目又能更有效的管理庫存商品明細(xì)賬目，賬目之間的相互牽制可以保證存貨日常管理的效率。商品流通企業(yè)的物流成本如圖1所示。
二、商品流通企業(yè)會(huì)計(jì)的信息化問題
（一）信息化程度低在信息化管理的大環(huán)境下，商品流通企業(yè)也走上了會(huì)計(jì)信息化的道路，但其信息化的程度比較低。許多企業(yè)只用會(huì)計(jì)軟件來進(jìn)行會(huì)計(jì)核算，會(huì)計(jì)信息并沒有在計(jì)算機(jī)中進(jìn)一步分享，未能有效連接各個(gè)部門之間的工作，企業(yè)內(nèi)部缺少交流。充分開發(fā)會(huì)計(jì)軟件的功能，加速企業(yè)會(huì)計(jì)信息化是現(xiàn)代商品流通企業(yè)的主要問題之一。
（二）信息化安全系數(shù)低商品流通企業(yè)發(fā)展的基本要素是客戶資源和資金。在實(shí)現(xiàn)會(huì)計(jì)信息化后，企業(yè)能夠在網(wǎng)上整理和傳達(dá)客戶信息，處理與資金相關(guān)的問題，節(jié)省了企業(yè)的時(shí)間成本和資金成本。但我國當(dāng)前商品流通企業(yè)會(huì)計(jì)信息化的安全系數(shù)相對(duì)較低，許多企業(yè)的會(huì)計(jì)信息化系統(tǒng)都存在管理不嚴(yán)的問題，導(dǎo)致系統(tǒng)出現(xiàn)漏洞。若客戶的信息和企業(yè)的財(cái)務(wù)信息流向外界，將會(huì)給企業(yè)帶來重大的損失。
三、商品流通企業(yè)會(huì)計(jì)控制問題
（一）控制商品采購商品采購是商品流通企業(yè)運(yùn)營的前提，如果沒有把握好采購環(huán)節(jié)的會(huì)計(jì)內(nèi)部控制，商品流通的整個(gè)過程都將受到影響。對(duì)此，企業(yè)需要明確各個(gè)崗位的職責(zé)，使各部門之間的工作相互制約。例如，商品入庫的質(zhì)量檢驗(yàn)工作，要采取分級(jí)檢驗(yàn)的方法，通過多方的協(xié)作確保質(zhì)量合格。商品入庫后還需要進(jìn)行分類儲(chǔ)存，便于倉庫的管理及存貨核算工作。
（二）控制商品銷售商品銷售是商品流通企業(yè)的基本盈利方式，控制好商品銷售的會(huì)計(jì)工作，需要企業(yè)把發(fā)貨、銷售和收款三部分分開管理。商品的發(fā)貨單經(jīng)發(fā)貨人員審核后，財(cái)務(wù)部門要根據(jù)發(fā)貨單進(jìn)行結(jié)算，并交由倉儲(chǔ)部門登記。對(duì)于倉庫中的殘次商品，各相關(guān)部門要共同協(xié)商處理辦法，盡量減少經(jīng)濟(jì)損失。
（三）控制商品運(yùn)輸企業(yè)商品運(yùn)輸?shù)馁M(fèi)用會(huì)隨著企業(yè)規(guī)模的擴(kuò)大而增加，企業(yè)要通過會(huì)計(jì)內(nèi)部控制來降低商品運(yùn)輸成本?，F(xiàn)代化的商品流通形式已經(jīng)呈現(xiàn)多樣化發(fā)展趨勢(shì)，各商品流通企業(yè)相繼建立起自己的運(yùn)輸系統(tǒng)。在使用自身貨運(yùn)系統(tǒng)的時(shí)候，同樣需要辦理相關(guān)手續(xù)，按照正常的貨運(yùn)操作規(guī)范來控制商品運(yùn)輸，減少運(yùn)輸?shù)娘L(fēng)險(xiǎn)，提高商品運(yùn)輸?shù)慕?jīng)濟(jì)效益。作業(yè)成本管理可以作為商品流通企業(yè)控制運(yùn)輸成本的方法，從資源分配和成本動(dòng)因兩個(gè)層面分析運(yùn)輸成本。
（四）完善會(huì)計(jì)信息化完善企業(yè)會(huì)計(jì)信息化首先要在企業(yè)內(nèi)部強(qiáng)化會(huì)計(jì)信息化的觀念，讓會(huì)計(jì)工作人員提高信息化操作的水平，以良好的信息技術(shù)支持會(huì)計(jì)工作。其次，要建立會(huì)計(jì)信息安全系統(tǒng)，購入正規(guī)的會(huì)計(jì)軟件，并設(shè)置計(jì)算機(jī)防盜裝置，提高安全防范意識(shí)。最后，要完善網(wǎng)絡(luò)審計(jì)工作。這要求企業(yè)統(tǒng)一會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)的輸送格式，增加會(huì)計(jì)核算的準(zhǔn)確性。對(duì)于會(huì)計(jì)的日常工作，要實(shí)行日志監(jiān)控，當(dāng)會(huì)計(jì)工作出現(xiàn)問題的時(shí)候可以提供檢查記錄。
四、結(jié)語
采購費(fèi)用計(jì)入當(dāng)期損益存在的弊端
1、違背了收入與費(fèi)用配比原則。由于商品流通企業(yè)運(yùn)輸費(fèi)等采購費(fèi)用在商品經(jīng)營中占有很大比重，對(duì)當(dāng)期損益影響較大，特別是當(dāng)期購進(jìn)的商品，一般不能在當(dāng)期全部銷售出去，都有一定庫存，這就造成了當(dāng)期收入與當(dāng)期費(fèi)用不匹配，違背了收入與費(fèi)用配比原則，不能真實(shí)地反映商品流通企業(yè)當(dāng)期的損益情況。
2、占用了國家所得稅資金。按準(zhǔn)則規(guī)定，購進(jìn)商品發(fā)生的采購費(fèi)用，于發(fā)生時(shí)全部計(jì)入當(dāng)期營業(yè)費(fèi)用，這就使采購當(dāng)期費(fèi)用過高，減少了當(dāng)期實(shí)現(xiàn)的利潤。特別是本年購進(jìn)的商品，在年末仍未銷售出去時(shí)，使得本年收入與本年費(fèi)用不匹配，降低了本年利潤，減少了國家當(dāng)年的所得稅稅收，讓企業(yè)無償占用了國家的這部分所得稅資金，并且使國家稅收嚴(yán)重流失。
3、成為企業(yè)調(diào)整利潤的手段。有些企業(yè)為了完成上級(jí)主管部門下達(dá)的利潤指標(biāo)，把應(yīng)由本年負(fù)擔(dān)的大額運(yùn)輸費(fèi)等采購費(fèi)用掛帳，虛增了企業(yè)當(dāng)年利潤。這不僅使企業(yè)的會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)失真，而且由于虛增利潤，增加了企業(yè)當(dāng)年的所得稅稅負(fù)，不利于企業(yè)的長遠(yuǎn)發(fā)展。
還有的企業(yè)為了虛減當(dāng)年利潤，開據(jù)假運(yùn)輸費(fèi)發(fā)票，虛列費(fèi)用。更有甚者以此為手段，為企業(yè)開設(shè)小金庫，使國家、企業(yè)的財(cái)產(chǎn)蒙受巨大的損失。
4、為職務(wù)犯罪提供方便條件。由于目前市場(chǎng)上運(yùn)輸費(fèi)等發(fā)票管理不嚴(yán)，空車配貨等發(fā)票很容易取得，使某些人員利用工作的便利條件，鉆企業(yè)管理、財(cái)務(wù)審核不嚴(yán)的空子，虛報(bào)運(yùn)輸費(fèi)或一筆運(yùn)輸費(fèi)重復(fù)報(bào)銷，使企業(yè)蒙受損失。
采購費(fèi)用計(jì)入商品成本的可行性
如果商品流通企業(yè)把運(yùn)輸費(fèi)等采購費(fèi)用，按對(duì)應(yīng)購進(jìn)的商品計(jì)入成本，使運(yùn)輸費(fèi)等采購費(fèi)用和所購進(jìn)的商品對(duì)應(yīng)，并同時(shí)入帳，這樣就便于企業(yè)財(cái)務(wù)部門對(duì)采購費(fèi)用的開支進(jìn)行監(jiān)督管理。同時(shí)對(duì)采購費(fèi)用的審核、檢查，也有利于國家稅務(wù)、財(cái)政、審計(jì)機(jī)關(guān)對(duì)企業(yè)的監(jiān)督管理和企業(yè)內(nèi)部監(jiān)督管理，能有效地堵塞財(cái)產(chǎn)流失的漏洞，遏制職務(wù)犯罪的發(fā)生。
筆者認(rèn)為把購進(jìn)商品的采購費(fèi)用計(jì)入到商品的成本中去，主要應(yīng)解決兩個(gè)問題，以下列采購費(fèi)用中的運(yùn)輸費(fèi)為例進(jìn)行說明。
1、運(yùn)輸費(fèi)怎樣分?jǐn)偟膯栴}。運(yùn)輸費(fèi)在不同商品之間分?jǐn)倖栴}，是正確計(jì)算購進(jìn)商品成本的關(guān)鍵。在實(shí)際工作中運(yùn)輸費(fèi)的分?jǐn)倯?yīng)由專人負(fù)責(zé)，并且根據(jù)購進(jìn)商品當(dāng)時(shí)的實(shí)際情況，可按商品的重量、體積、價(jià)值等不同標(biāo)準(zhǔn)來嚴(yán)格區(qū)分確定。
2、在業(yè)務(wù)處理中，工作量大、計(jì)算繁瑣的問題。商品成本中所包含的采購價(jià)格與運(yùn)輸費(fèi)需要分別列示。隨著計(jì)算機(jī)在企業(yè)管理方面廣泛應(yīng)用，商品軟件可以簡化工作程序、減少工作量，使計(jì)算準(zhǔn)確無誤，能實(shí)現(xiàn)商品單品核算。具體做法是：
在商品系統(tǒng)數(shù)據(jù)庫里追加上“運(yùn)費(fèi)”一項(xiàng)字段，在作價(jià)、驗(yàn)收時(shí)把運(yùn)費(fèi)單獨(dú)列示，這在商品單品核算上很容易做到，并在輸出的驗(yàn)收單、變價(jià)單等財(cái)務(wù)單據(jù)上加“運(yùn)費(fèi)”一欄，如圖①所示。這時(shí)商品的單位進(jìn)價(jià)就包括了單位商品買價(jià)和單位商品運(yùn)費(fèi)兩部分內(nèi)容。對(duì)于零星支付的市內(nèi)運(yùn)費(fèi)等，可直接計(jì)入當(dāng)期營業(yè)費(fèi)用，體現(xiàn)當(dāng)期損益。在會(huì)計(jì)核算方面，按照收入與費(fèi)用配比的原則，在一些業(yè)務(wù)處理環(huán)節(jié)上再把運(yùn)費(fèi)單獨(dú)列示出來，便于企業(yè)考核運(yùn)費(fèi)指標(biāo)。
采購費(fèi)用計(jì)入商品成本的會(huì)計(jì)處理
下面以售價(jià)金額核算為例，探討一下具體的會(huì)計(jì)處理，假設(shè)不考慮增值稅。
1、商品購進(jìn)的會(huì)計(jì)處理。假設(shè)某商品流通企業(yè)從甲公司購進(jìn)鋼琴15臺(tái)，單價(jià)10000元，運(yùn)費(fèi)共計(jì)7500元，由供應(yīng)商代墊，預(yù)計(jì)單位售價(jià)15000元。則企業(yè)計(jì)算的鋼琴單位進(jìn)價(jià)成本應(yīng)為10500元。財(cái)務(wù)部門根據(jù)業(yè)務(wù)部門轉(zhuǎn)來的進(jìn)貨發(fā)票、運(yùn)費(fèi)發(fā)票等原始進(jìn)貨單據(jù)對(duì)驗(yàn)收單進(jìn)行復(fù)核，審核無誤后做如下會(huì)計(jì)憑證：
借：庫存商品 225000
貸：商品進(jìn)銷差價(jià) 67500
貸：應(yīng)付帳款――甲公司 150000
貸：應(yīng)付帳款――甲公司 7500 （甲公司代墊運(yùn)費(fèi)）
如果驗(yàn)收單上所列運(yùn)費(fèi)金額與實(shí)際運(yùn)費(fèi)發(fā)票上所列金額有差額（計(jì)算上的誤差），則差額部分直接計(jì)入當(dāng)期營業(yè)費(fèi)用（運(yùn)費(fèi)）。
2、商品返貨的會(huì)計(jì)處理
假設(shè)上面驗(yàn)收單的數(shù)字為紅字（即返貨單），則應(yīng)做如下會(huì)計(jì)憑證：
借：庫存商品 -225000
借：營業(yè)費(fèi)用 7500
貸：應(yīng)付帳款――甲公司 -150000
貸：商品進(jìn)銷差價(jià) -67500
因?yàn)樯唐芬逊地洠瑧?yīng)把這部分商品進(jìn)價(jià)成本中所包含的運(yùn)費(fèi)分離出來，計(jì)入當(dāng)期營業(yè)費(fèi)用，體現(xiàn)出為經(jīng)營這批商品所付出的運(yùn)費(fèi)是多少。
3、商品變價(jià)的會(huì)計(jì)處理。（1）變價(jià)后的售價(jià)低于進(jìn)價(jià)成本，但高于買價(jià)應(yīng)把變價(jià)后的售價(jià)低于進(jìn)價(jià)成本的運(yùn)費(fèi)單獨(dú)列示出來。如圖②所示。會(huì)計(jì)部門應(yīng)做如下會(huì)計(jì)憑證：
（2）價(jià)后的售價(jià)低于進(jìn)價(jià)成本中的買價(jià)。應(yīng)把變價(jià)商品所含的全部運(yùn)費(fèi)、部分買價(jià)損失分別單獨(dú)列示出來。如圖③所示。會(huì)計(jì)部門應(yīng)做如下會(huì)計(jì)憑證：
(一)存貨發(fā)出計(jì)價(jià)方法取消了后進(jìn)先出法《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第1號(hào)――存貨》第十四條規(guī)定：“企業(yè)應(yīng)當(dāng)采用先進(jìn)先出法、加權(quán)平均法或者個(gè)別計(jì)價(jià)法確定發(fā)出存貨的實(shí)際成本?！币虼?，新存貨準(zhǔn)則取消了后進(jìn)先出法，取消的原因主要在于后進(jìn)先出法下成本流與實(shí)物流在大多數(shù)情況下不一致。
(二)將借款費(fèi)用資本化的范圍擴(kuò)大到某些特定存貨項(xiàng)目中《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第1號(hào)――存貨》第十條規(guī)定：應(yīng)計(jì)入存貨成本的借款費(fèi)用，按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第17號(hào)――借款費(fèi)用》處理。新存貨準(zhǔn)則中增加了對(duì)借款費(fèi)用計(jì)入存貨成本的具體規(guī)定(按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第17號(hào)――借款費(fèi)用》的規(guī)定處理)，從而允許將用于存貨生產(chǎn)的借款費(fèi)用資本化，使借款費(fèi)用資本化的范圍擴(kuò)大到了存貨中(而不再只限于使用專門借款購建的固定資產(chǎn))。因此，使得一些需要通過取得專門借款才能達(dá)到可銷售狀態(tài)的企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營成果也受到一定程度的影響：導(dǎo)致存貨處于長時(shí)間生產(chǎn)周期中的企業(yè)損益表中當(dāng)期財(cái)務(wù)費(fèi)用減少，利潤增加；資產(chǎn)負(fù)債表中的存貨資產(chǎn)額和權(quán)益額也相應(yīng)增加。從而使那些專門為出售而生產(chǎn)大型機(jī)器設(shè)備、船舶等生產(chǎn)周期較長的企業(yè)對(duì)外提供的會(huì)計(jì)信息更加真實(shí)、可靠。
(三)取消了接受捐贈(zèng)存貨成本確定的相關(guān)說明在原準(zhǔn)則的基礎(chǔ)上，《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第1號(hào)――存貨》刪除捐贈(zèng)方提供了有關(guān)憑證和捐贈(zèng)方未提供有關(guān)憑證情況下企業(yè)接受捐贈(zèng)存貨成本確定的說明。
(四)改變了商品流通企業(yè)的存貨成本的構(gòu)成《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第1號(hào)――存貨》第五條規(guī)定：“存貨應(yīng)當(dāng)按照成本進(jìn)行初始計(jì)量。存貨成本包括采購成本、加工成本和其他成本?！毙麓尕洔?zhǔn)則中取消了對(duì)商品流通企業(yè)存貨采購成本內(nèi)容的規(guī)定與說明。舊存貨準(zhǔn)則中規(guī)定“商品流通企業(yè)存貨的采購成本包括采購價(jià)格、進(jìn)口關(guān)稅和其他稅金”，而在新存貨準(zhǔn)則中沒有這樣的規(guī)定與說明；相應(yīng)地，新存貨準(zhǔn)則在“不計(jì)入存貨成本”的項(xiàng)目中也刪除了舊存貨準(zhǔn)則中有關(guān)“商品流通企業(yè)在采購過程中發(fā)生的運(yùn)輸費(fèi)、裝卸費(fèi)、保險(xiǎn)費(fèi)、倉儲(chǔ)費(fèi)等費(fèi)用”的內(nèi)容。新準(zhǔn)則取消了對(duì)商品流通企業(yè)存貨成本的單獨(dú)說明，將商品流通企業(yè)存貨的采購費(fèi)用計(jì)入存貨采購成本，而不再計(jì)入“營業(yè)費(fèi)用”。
(五)規(guī)定了投資者投入存貨成本的確定原則新存貨準(zhǔn)則規(guī)定，投資者投入存貨的成本，應(yīng)按投資合同或協(xié)議約定的價(jià)值確定，但合同或協(xié)議約定價(jià)值不公允的除外。即應(yīng)按公允價(jià)值來確定投資者投入存貨的成本；而舊存貨準(zhǔn)則規(guī)定，投資者投入的存貨成本，應(yīng)當(dāng)按照投資各方確認(rèn)的價(jià)值確定。所以舊存貨準(zhǔn)則對(duì)投資者投入存貨的成本，人為可操縱性很大，容易造成存貨資產(chǎn)的不實(shí)。
二、新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與所得稅的差異及納稅影響
(一)非貨幣性資產(chǎn)交換中換入存貨的計(jì)價(jià)不同《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第7號(hào)――非貨幣性資產(chǎn)交換》第五條規(guī)定，如果一項(xiàng)交換未同時(shí)滿足具有商業(yè)實(shí)質(zhì)和換人資產(chǎn)或換出資產(chǎn)的公允價(jià)值能夠可靠計(jì)量條件的，應(yīng)當(dāng)以換出資產(chǎn)的賬面價(jià)值和應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)作為換人資產(chǎn)的成本，不確認(rèn)損益。
所得稅稅法規(guī)定，非貨幣性資產(chǎn)交換應(yīng)當(dāng)分解為銷售非貨幣性資產(chǎn)和購買非貨幣性資產(chǎn)兩項(xiàng)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)處理，以公允價(jià)值和應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)作為換人資產(chǎn)的成本，公允價(jià)值與換出資產(chǎn)賬面價(jià)值的差額計(jì)入當(dāng)期所得或損失。
[例1]遠(yuǎn)大公司用一臺(tái)設(shè)備換入A公司的鋼材作為原材料。該設(shè)備的原價(jià)為100萬元，已提折舊15萬元；鋼材的賬面價(jià)值為85萬元。公允價(jià)值(計(jì)稅價(jià)格)為90萬元，用銀行存款支付稅金。雙方均為增值稅一般納稅人，適用的稅率為17％。該交易不具有商業(yè)實(shí)質(zhì)。遠(yuǎn)大公司會(huì)計(jì)處理如下(單位：萬元)：
借：固定資產(chǎn)清理 85
累計(jì)折舊 15
貸：固定資產(chǎn) 100
借：原材料 85
應(yīng)交稅費(fèi)――應(yīng)交增值稅(進(jìn)項(xiàng)稅額)15.3
貸：固定資產(chǎn)清理 85
銀行存款 15.3
稅法處理：遠(yuǎn)大公司的設(shè)備市場(chǎng)價(jià)格為90萬元。
借：固定資產(chǎn)清理 85
累計(jì)折舊 15
貸：固定資產(chǎn) 100
借：原材料 90
應(yīng)交稅費(fèi)――應(yīng)交增值稅(進(jìn)項(xiàng)稅額)15.3
貸：固定資產(chǎn)清理 85
營業(yè)外收入 20.3
稅法上要確認(rèn)損益20.3萬元，而會(huì)計(jì)上不確認(rèn)損益。因此會(huì)計(jì)上要做納稅調(diào)增20.3萬元。
(二)投入存貨的初始計(jì)量不同新準(zhǔn)則規(guī)定，投資者投入存貨的成本，應(yīng)當(dāng)按照投資合同或協(xié)議約定的價(jià)值確定，如果合同或協(xié)議約定價(jià)值不公允，應(yīng)按公允價(jià)值確定。稅法規(guī)定，投資者作為資本金或者合作條件投入的存貨，按該存貨的公允價(jià)值和應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)作為計(jì)稅基礎(chǔ)。
(三)存貨的期末計(jì)量不同《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第1號(hào)――存貨》第十五條規(guī)定，資產(chǎn)負(fù)債表日，存貨應(yīng)按照成本與可變現(xiàn)凈值孰低計(jì)量。存貨成本高于其可變現(xiàn)凈值的，應(yīng)計(jì)提存貨跌價(jià)準(zhǔn)備，計(jì)入當(dāng)期損益。第十六條規(guī)定：企業(yè)確定存貨的可變現(xiàn)凈值，應(yīng)當(dāng)以取得的確鑿證據(jù)為基礎(chǔ)，并且考慮持有存貨的目的、資產(chǎn)負(fù)債表日后事項(xiàng)的影響等因素。為生產(chǎn)而持有的材料等，用其生產(chǎn)的產(chǎn)成品的可變現(xiàn)凈值高于成本的，該材料仍然應(yīng)當(dāng)按照成本計(jì)量；材料價(jià)格的下降表明產(chǎn)成品的可變現(xiàn)凈值低于成本的，該材料應(yīng)當(dāng)按照可變現(xiàn)凈值計(jì)量。第十七條規(guī)定：為執(zhí)行銷售合同或者勞務(wù)合同而持有的存貨，其可變現(xiàn)凈值應(yīng)當(dāng)以合同價(jià)格為基礎(chǔ)計(jì)算。企業(yè)持有存貨的數(shù)量多于銷售合同訂購數(shù)量的，超出部分的存貨的可變現(xiàn)凈值應(yīng)當(dāng)以一般銷售價(jià)格為基礎(chǔ)計(jì)算。第十九條規(guī)定：資產(chǎn)負(fù)債表日，企業(yè)應(yīng)當(dāng)確定存貨的可變現(xiàn)凈值。以前減記存貨價(jià)值的影響因素已經(jīng)消失的，減記的金額應(yīng)當(dāng)予以恢復(fù)。并在原已計(jì)提的存貨跌價(jià)準(zhǔn)備金額內(nèi)轉(zhuǎn)回，轉(zhuǎn)回的金額計(jì)入當(dāng)期損益。
《新企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第五十六條規(guī)定，企業(yè)的各項(xiàng)資產(chǎn)，包括固定資產(chǎn)、生物資產(chǎn)、無形資產(chǎn)、長期待攤費(fèi)用、投資資產(chǎn)、存貨等，以歷史成本為計(jì)稅基礎(chǔ)。企業(yè)持有各項(xiàng)資產(chǎn)期間資產(chǎn)增值或者減值，除國務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部門規(guī)定可以確認(rèn)損益外，不得調(diào)整該資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)。
[例2]甲公司為增值稅一般納稅人企業(yè)，增值稅稅率為17％。該公司采用成本與可變現(xiàn)凈值孰低法對(duì)存貨進(jìn)行期末計(jì)價(jià)。2007年生產(chǎn)的一批A產(chǎn)品的賬面成本為15005i元，市價(jià)持續(xù)下跌。并在可預(yù)見的將來無回升的希望。根據(jù)資產(chǎn)負(fù)債表日狀況確定的A產(chǎn)品的可變現(xiàn)凈值分別為：2007年末1000萬元，2008年末1200萬元。2009年2月10151全部對(duì)外銷售，不含稅售價(jià)2000萬元，全部款項(xiàng)收存銀行。假設(shè)甲公司采用資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法核算所得稅，2007年-2009年實(shí)現(xiàn)的利潤總額均為500萬元，適用的企業(yè)所得稅稅率分別為：2007年33％,2008年開始改為25％，無其他納稅調(diào)整事項(xiàng)。(分錄單位：萬元)
2007年會(huì)計(jì)處理：
2007年末應(yīng)計(jì)提存貨跌價(jià)準(zhǔn)備=1500-1000=500(萬元)
借：資產(chǎn)減值損失 500
貸：存貨跌價(jià)準(zhǔn)備 500
納稅調(diào)整，應(yīng)調(diào)增應(yīng)納稅所得額500萬元。
應(yīng)交所得稅=(500+500)×33％=330(萬元)
遞延所得稅費(fèi)用=(1500-1000)×33％=165(萬元)
利潤表中應(yīng)確認(rèn)的所得稅費(fèi)用=330-165=165(萬元)
借：所得稅費(fèi)用 165
遞延所得稅資產(chǎn) 165
貸；應(yīng)交稅費(fèi)――直交所得稅330
2008年會(huì)計(jì)處理：
2008年應(yīng)準(zhǔn)予轉(zhuǎn)回的存貨跌價(jià)準(zhǔn)備=1500-1200-500=-200(萬元)
借：存貨跌價(jià)準(zhǔn)備 200
貸：資產(chǎn)減值損失 200
納稅調(diào)整。應(yīng)調(diào)減應(yīng)納稅所得額200萬元。
應(yīng)交所得稅=(500-200)×25％=75(萬元)
遞延所得稅費(fèi)用=(1500-1200)×25％-165=-90(萬元)
利潤表中應(yīng)確認(rèn)的所得稅費(fèi)用=75+90=165(萬元)
借：所得稅費(fèi)用 165
貸：應(yīng)交稅費(fèi)――應(yīng)交所得稅 75
遞延所得稅資產(chǎn) 90
2009會(huì)計(jì)處理：2009年2月10日銷售產(chǎn)品
借：銀行存款 2340
貸：主營業(yè)務(wù)收入 2000
應(yīng)交稅費(fèi)――應(yīng)交增值稅(銷項(xiàng)稅額)340
借：主營業(yè)務(wù)成本 1200
存貨跌價(jià)準(zhǔn)備 300
貸：庫存商品 1500
納稅調(diào)整。應(yīng)調(diào)減應(yīng)納稅所得額300萬元。
應(yīng)交所得稅=(500-300)×25％=50(萬元)
利潤表中應(yīng)確認(rèn)的所得稅費(fèi)用=50+75=125(萬元)
借：所得稅費(fèi)用 125
摘 要 企業(yè)會(huì)計(jì)改革是一個(gè)內(nèi)涵豐富、外延廣泛的范疇，它包括會(huì)計(jì)教育、會(huì)計(jì)制度、會(huì)計(jì)手段、會(huì)計(jì)觀念以及會(huì)計(jì)管理體制的變革等，其中會(huì)計(jì)改革的實(shí)質(zhì)和核心就是企業(yè)會(huì)計(jì)制度的改革，它是決定會(huì)計(jì)改革成敗的因素，對(duì)會(huì)計(jì)改革成效的優(yōu)劣反映。本文進(jìn)行分析我國企業(yè)會(huì)計(jì)制度改革的現(xiàn)狀，并對(duì)解決的對(duì)策提出了建議。
關(guān)鍵詞 企業(yè) 會(huì)計(jì) 制度
隨著逐步完善的社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制，出現(xiàn)了許多經(jīng)濟(jì)生活中過去不曾發(fā)生的各種事項(xiàng)和交易，在執(zhí)行過程中使得我國現(xiàn)行企業(yè)會(huì)計(jì)制度存在著許多弊端。市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)要求的會(huì)計(jì)制度適時(shí)制定并新的會(huì)計(jì)制度了，對(duì)企業(yè)的各項(xiàng)生產(chǎn)經(jīng)營活動(dòng)進(jìn)行準(zhǔn)確的反映，使經(jīng)營者有法可依，對(duì)企業(yè)的經(jīng)營決策和國家的宏觀調(diào)控具有重要的意義 。
一、現(xiàn)行會(huì)計(jì)制度執(zhí)行中存在的問題
1.行業(yè)會(huì)計(jì)制度的局限性
現(xiàn)行會(huì)計(jì)制度劃分為十三個(gè)行業(yè)制度，隨著市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，層出不窮的新行業(yè)，但在現(xiàn)有十三個(gè)行業(yè)會(huì)計(jì)制度中，就無法歸類。如物業(yè)管理行業(yè)，因其主要負(fù)責(zé)小區(qū)清潔、供電、供水、供暖等工作，具有特殊性的行業(yè)。目前有的公司參照《房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)會(huì)計(jì)制度》，有的參照《飲食、旅游、服務(wù)企業(yè)會(huì)計(jì)制度》，很不統(tǒng)一和規(guī)范，核算的需要在科目上也不能滿足。外資企業(yè)執(zhí)行的是《商品流通企業(yè)會(huì)計(jì)制度》，由于外貿(mào)企業(yè)在作銷、出口、收匯、退稅、核銷等方面的特殊性，沒有相應(yīng)的規(guī)定制度，企業(yè)只能按外貿(mào)的慣例和以前外貿(mào)部制定的制度執(zhí)行。
2.經(jīng)濟(jì)生活中出現(xiàn)的新問題
企業(yè)改組過程中改組為有限責(zé)任公司的仍可執(zhí)行原行業(yè)會(huì)計(jì)制度，改組為股份有限公司的可執(zhí)行《股份有限公司會(huì)計(jì)制度》，但沒有明確會(huì)計(jì)處理規(guī)定在小企業(yè)改制為股份合作制中。取得營業(yè)執(zhí)照日期就是股份合作制企業(yè)成立日期，還是從資產(chǎn)評(píng)估基準(zhǔn)期算起，規(guī)定沒有明確。職工入股形式組建的就是股份合作制，沒有明確規(guī)定個(gè)人參股后的有關(guān)利潤分配的會(huì)計(jì)處理。股份合作制企業(yè)在改制后，按有關(guān)政策國有權(quán)益不再上交國管局，而轉(zhuǎn)為支付退休職工生活醫(yī)療費(fèi)的長期負(fù)債，這部分費(fèi)用是由勞動(dòng)部門根據(jù)人數(shù)，每年人均費(fèi)用，物價(jià)指數(shù)，平均壽命等項(xiàng)目核定，一般遠(yuǎn)遠(yuǎn)超過國有權(quán)益轉(zhuǎn)為負(fù)債的數(shù)額，使會(huì)計(jì)無法處理。
3.會(huì)計(jì)制度核算標(biāo)準(zhǔn)已不能滿足新情況的變化
1993 年的會(huì)計(jì)制度改革，是會(huì)計(jì)發(fā)展史上的一次重大變革，起到了促進(jìn)社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)發(fā)展的重要作用。但許多新問題、新情況在經(jīng)濟(jì)生活中出現(xiàn)了。在某些方面原有行業(yè)會(huì)計(jì)制度已不能滿足核算的需要。有關(guān)計(jì)提準(zhǔn)備金的問題， 目前大多數(shù)企業(yè)都按財(cái)務(wù)制規(guī)定計(jì)提3% - 5%的壞帳準(zhǔn)備，企業(yè)普遍認(rèn)為計(jì)提比例太低。對(duì)于棉紡、汽車等整個(gè)行業(yè)采取賒銷給商的形式，應(yīng)收帳款大量的形成，這是更為嚴(yán)重的情況?，F(xiàn)行行業(yè)會(huì)計(jì)制度除商業(yè)企業(yè)按照《商品流通會(huì)計(jì)制度》的規(guī)定，計(jì)提商品削價(jià)準(zhǔn)備金外，其他未計(jì)提存貨跌價(jià)損失，在發(fā)生的時(shí)侯而是一次進(jìn)成本。目前由于價(jià)格持續(xù)下跌的商品，大量存在的存貨跌價(jià)，尤其是食品冷凍行業(yè)，損失較大的過期不能銷售出去的商品，造成帳實(shí)不符，形成潛在的虧損，時(shí)間長了，更加減弱企業(yè)消化的能力，只能長期掛帳，形成虛盈實(shí)虧， 企業(yè)的真實(shí)情況不能反映出?，F(xiàn)行制度都未計(jì)提投資減價(jià)準(zhǔn)備，由于企業(yè)長期投資較多，投資損失也較大，企業(yè)的經(jīng)營情況要是無此費(fèi)用則難以反映。
二、企業(yè)會(huì)計(jì)制度改革的幾點(diǎn)建議
1.按市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)發(fā)展的要求構(gòu)建企業(yè)會(huì)計(jì)制度
發(fā)展和建立市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的客觀要求就是改革會(huì)計(jì)制度，而一個(gè)從從不規(guī)范到規(guī)范、不完善到完善的動(dòng)態(tài)過程就是市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，因而，從理論上講，要不斷地進(jìn)行完善和改革會(huì)計(jì)制度應(yīng)隨市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，以適應(yīng)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)發(fā)展各不同階段企業(yè)經(jīng)營的特點(diǎn)。但實(shí)際上，市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)發(fā)展與會(huì)計(jì)制度變革具有不同的特征。作為客觀環(huán)境變化的市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)發(fā)展，具有其內(nèi)在的規(guī)律性，而在市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)中會(huì)計(jì)制度變革也是屬于一種行政行為，內(nèi)在必然性的因素缺乏；而且市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)發(fā)展是一個(gè)漸進(jìn)的過程，具有連續(xù)性和動(dòng)態(tài)性，依據(jù)一定時(shí)期市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)是會(huì)計(jì)制度變革運(yùn)行相對(duì)穩(wěn)定的特征，進(jìn)行革新和修正原制度，其變化具有相對(duì)穩(wěn)定性和間歇性。
2.重新修訂行業(yè)制度，以適應(yīng)經(jīng)濟(jì)發(fā)展的需要
在目前， 行業(yè)會(huì)計(jì)制度廣泛使用的情況下，針對(duì)外貿(mào)、物業(yè)管理等行業(yè)存在的問題，可制定單獨(dú)的《基商品流通企業(yè)會(huì)計(jì)制度》或在《外貿(mào)企業(yè)會(huì)計(jì)制度》礎(chǔ)上加以完善，以對(duì)外貿(mào)企業(yè)的作用和特點(diǎn)進(jìn)行反映。及時(shí)歸并物業(yè)管理等行業(yè)執(zhí)行的會(huì)計(jì)制度， 調(diào)整科目以滿足核算的需要。對(duì)壞帳準(zhǔn)備金的計(jì)提可分行業(yè)確定計(jì)提比例和方法。對(duì)長期投資減值和存貨跌價(jià)損失，長期投資減值準(zhǔn)備根據(jù)情況確定，逐步核銷，分期負(fù)擔(dān)，均衡企業(yè)各期的利潤幅度，企業(yè)的經(jīng)營情況如實(shí)反映。對(duì)于確認(rèn)電子類等商品的固定資產(chǎn)，由于更新?lián)Q代快的產(chǎn)品，應(yīng)在企業(yè)會(huì)計(jì)制度中，對(duì)施工企業(yè)可分階段確認(rèn)成本及收入。對(duì)折舊計(jì)提方法和比例采用特殊性，加快折舊。對(duì)類似旅行社代售民航機(jī)票業(yè)務(wù)，應(yīng)規(guī)定統(tǒng)一的企業(yè)收入計(jì)算口徑。對(duì)附營業(yè)務(wù)和主營業(yè)務(wù)應(yīng)按其收入占總收入的比重確定。
3.取消《外商投資企業(yè)會(huì)計(jì)制度》
隨著逐步完善的行業(yè)會(huì)計(jì)制度，已經(jīng)沒有存在必要的外商投資企業(yè)會(huì)計(jì)制度，而且企業(yè)在執(zhí)行中往往是同時(shí)執(zhí)行《外商投資企業(yè)會(huì)計(jì)制度》和所在行業(yè)的會(huì)計(jì)制度。故建議取消《外商投資會(huì)計(jì)制度》，改為執(zhí)行相應(yīng)的行業(yè)會(huì)計(jì)制度，同時(shí)，在行業(yè)會(huì)計(jì)制度中，以細(xì)目加以規(guī)定外商企業(yè)的特殊業(yè)務(wù)。
三、結(jié)論
回顧我國這些年來現(xiàn)行會(huì)計(jì)制度的實(shí)踐和會(huì)計(jì)改革的進(jìn)程，我們認(rèn)識(shí)到了存在的一些問題和不足，我們?nèi)匀恍枰^續(xù)努力。中國會(huì)計(jì)行業(yè)要在國際舞臺(tái)上更有影響力，更有創(chuàng)造力，更有話語權(quán)是中國會(huì)計(jì)制度改革孜孜不倦的發(fā)展方向。
參考文獻(xiàn)：
《會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》是我國于1992年11月第一次頒布的企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則。它是在我國經(jīng)濟(jì)改革開放后，隨著我國由計(jì)劃經(jīng)濟(jì)向市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)轉(zhuǎn)變，財(cái)政部會(huì)計(jì)事務(wù)管理司根據(jù)當(dāng)時(shí)的國情，借鑒國際慣例而出臺(tái)的。它在我國會(huì)計(jì)改革中是一次重要轉(zhuǎn)折，標(biāo)志著我國的會(huì)計(jì)體系工作開始走向國際化，具有繼往開來的重大意義。
隨著改革的進(jìn)一步深化，世界經(jīng)濟(jì)的一體化趨勢(shì)，國際資本市場(chǎng)的全球化進(jìn)程和世界知識(shí)經(jīng)濟(jì)的飛速發(fā)展，會(huì)計(jì)理論也在不斷發(fā)展，日臻完善。我國加入WTO以后，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的國際化趨同需要也日益迫切。我國同國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)充分協(xié)調(diào)之后，于2005年11月發(fā)表了聯(lián)合聲明。之后王軍副部長明確表示中國一貫積極支持和參與會(huì)計(jì)國際趨同，2006年我國已構(gòu)建起與中國國情相適應(yīng)同時(shí)又充分與國際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則趨同的、涵蓋各類企業(yè)（小企業(yè)除外）各項(xiàng)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)、獨(dú)立實(shí)施的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系。同時(shí)作為基本準(zhǔn)則的具體準(zhǔn)則《存貨》和《借款費(fèi)用》準(zhǔn)則（以下簡稱新準(zhǔn)則）也同時(shí)誕生了。
修改后的《存貨》和《借款費(fèi)用》準(zhǔn)則對(duì)原準(zhǔn)則中規(guī)范的會(huì)計(jì)核算作了部分刪減和修改，筆者現(xiàn)將它們的具體差異簡述如下：
一、取消了后進(jìn)先出法
舊準(zhǔn)則規(guī)定存貨成本包括采購成本、加工成本和其他成本。未明確規(guī)定其他成本中是否包含使存貨達(dá)到目前場(chǎng)所和狀態(tài)所發(fā)生的借款費(fèi)用。發(fā)出存貨成本的計(jì)算方法有：個(gè)別計(jì)價(jià)法、先進(jìn)先出法、加權(quán)平均法、移動(dòng)平均法和后進(jìn)先出法等。
新準(zhǔn)則規(guī)定在有限情況下，某些存貨發(fā)生的借款費(fèi)用可以根據(jù)《借款費(fèi)用》準(zhǔn)則的規(guī)定資本化，計(jì)入存貨成本。發(fā)出存貨成本的計(jì)算方法有：個(gè)別計(jì)價(jià)法、先進(jìn)先出法和加權(quán)平均法等，即取消了后進(jìn)先出法。
二、存貨的借款費(fèi)用會(huì)計(jì)處理不同
舊準(zhǔn)則規(guī)定，取得存貨時(shí)所發(fā)生的借款費(fèi)用計(jì)入期間費(fèi)用，一次性結(jié)轉(zhuǎn)到損益類科目。
新準(zhǔn)則規(guī)定，符合借款費(fèi)用資本化條件的存貨包括：如房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)開發(fā)的用于出售的房地產(chǎn)開發(fā)產(chǎn)品、機(jī)械制造企業(yè)制造的用于對(duì)外出售的大型機(jī)械設(shè)備等。這些存貨需要經(jīng)過相當(dāng)長時(shí)間的建造或者生產(chǎn)活動(dòng)，才能達(dá)到預(yù)定可使用或者可銷售狀態(tài)。
（一）計(jì)算專門借款利息費(fèi)用資本化金額
在資本化期間按照實(shí)際發(fā)生的專門借款利息金額計(jì)入符合資本化條件的存貨成本。專門借款利息費(fèi)用資本化金額的計(jì)算不再與資產(chǎn)支出相掛鉤，應(yīng)當(dāng)扣除有關(guān)短期投資收益或者存款利息收入。
專門借款利息資本化金額=專門借款當(dāng)期實(shí)際發(fā)生的利息費(fèi)用-將閑置借款金額短期投資取得的投資收益
（二）計(jì)算一般借款利息費(fèi)用資本化金額
在借款費(fèi)用資本化期間內(nèi)，為購建或者生產(chǎn)符合資本化條件的存貨占用了一般借款的，允許將一般借款的利息費(fèi)用資本化
資本化金額應(yīng)當(dāng)以累計(jì)存貨支出超過專門借款部分的存貨支出加權(quán)平均數(shù)乘以資本化率計(jì)算確定，資本化率應(yīng)當(dāng)根據(jù)一般借款加權(quán)平均利率計(jì)算確定
一般借款加權(quán)平均利率＝所占用一般借款當(dāng)期實(shí)際發(fā)生的利息之和/所占用一般借款本金加權(quán)平均數(shù)
一般借款利息費(fèi)用資本化金額=累計(jì)資產(chǎn)支出超過專門借款部分的資產(chǎn)支出加權(quán)平均數(shù)×所占用一般借款的資本化率
三、減值方面的處理不同
舊準(zhǔn)則規(guī)定：當(dāng)存貨發(fā)生價(jià)值回升時(shí)，可以轉(zhuǎn)回。同時(shí)，對(duì)存貨跌價(jià)損失，舊準(zhǔn)則規(guī)定計(jì)入“管理費(fèi)用”。
新準(zhǔn)則規(guī)定：當(dāng)存貨發(fā)生價(jià)值回升時(shí)，可以轉(zhuǎn)回。同時(shí)規(guī)定計(jì)入“存貨跌價(jià)損失”賬戶。
四、商品流通企業(yè)采購成本的計(jì)價(jià)方法不同
舊準(zhǔn)則規(guī)定商品流通企業(yè)存貨采購成本包括采購價(jià)格，進(jìn)口關(guān)稅和其他稅金，采購過程中發(fā)生的運(yùn)雜費(fèi)、裝卸費(fèi)、保險(xiǎn)費(fèi)、包裝費(fèi)、倉儲(chǔ)費(fèi)等不計(jì)入存貨成本，而計(jì)入營業(yè)費(fèi)用。
新準(zhǔn)則規(guī)定商品流通企業(yè)采購費(fèi)用計(jì)入采購成本。
五、間接費(fèi)用的分配方法不同
舊準(zhǔn)則規(guī)定了間接費(fèi)用的分配方法可選用按生產(chǎn)工人工資、按生產(chǎn)工人工時(shí)、按機(jī)器工時(shí)、按材料耗用量或成本、按直接成本（原材料、燃料、動(dòng)力、生產(chǎn)工人工資及福利費(fèi)之和）、按產(chǎn)品產(chǎn)量等。
新準(zhǔn)則規(guī)定按制造費(fèi)用的性質(zhì)，合理地選擇制造費(fèi)用的分配方法。
六、產(chǎn)品加工成本的分配方法不同
舊準(zhǔn)則規(guī)定了聯(lián)產(chǎn)品的加工成本可選用的分配方法通常有售價(jià)法和實(shí)物數(shù)量法等；規(guī)定在分配主產(chǎn)品和副產(chǎn)品的加工成本時(shí)，通常先確定副產(chǎn)品的加工成本，將其差額確定為主產(chǎn)品的加工成本。
新準(zhǔn)則規(guī)定在同一生產(chǎn)過程中，同時(shí)生產(chǎn)兩種或兩種以上的產(chǎn)品，并且每一種產(chǎn)品的加工成本按照合理的方法在各種產(chǎn)品之間進(jìn)行分配。
七、存貨盤虧、毀損的計(jì)價(jià)方法不同
舊準(zhǔn)則規(guī)定存貨由于盤虧或毀損造成的損失應(yīng)當(dāng)計(jì)入當(dāng)期損益。
新準(zhǔn)則規(guī)定企業(yè)發(fā)生的存貨毀損，應(yīng)當(dāng)將處置收入扣除賬面價(jià)值和相關(guān)稅費(fèi)后的金額計(jì)入當(dāng)期損益；存貨盤虧造成的損失，應(yīng)當(dāng)計(jì)入當(dāng)期損益。
八、存貨核算所使用的賬戶不同
舊準(zhǔn)則規(guī)定的會(huì)計(jì)核算制度采用“物資采購”賬戶，新準(zhǔn)則改為“材料采購”賬戶；新準(zhǔn)則還將舊準(zhǔn)則的“包裝物”“低值易耗品”賬戶合并為“周轉(zhuǎn)材料”賬戶。
九、其他方式取得的存貨成本
舊準(zhǔn)則規(guī)定：通過非貨幣易換入的存貨成本，應(yīng)當(dāng)按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則――非
貨幣易》的規(guī)定確定。
投資者投入的存貨成本，應(yīng)當(dāng)按照投資各方確認(rèn)的價(jià)值確定。
通過債務(wù)重組取得的存貨成本，應(yīng)當(dāng)按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則――債務(wù)重組》的規(guī)定確定。接受捐贈(zèng)的存貨成本，應(yīng)當(dāng)分別以下情況確定：一是捐贈(zèng)方提供了有關(guān)憑據(jù)的，按憑據(jù)上標(biāo)明的金額加上應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)確定；二是捐贈(zèng)方?jīng)]有提供有關(guān)憑據(jù)的，應(yīng)當(dāng)參照同類或類似存貨的市場(chǎng)價(jià)格估計(jì)的金額，加上應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)確定。
盤盈的存貨成本，應(yīng)當(dāng)按照同類或類似存貨的市場(chǎng)價(jià)格確定。
“商品進(jìn)銷差價(jià)”賬戶是資產(chǎn)類賬戶，核算企業(yè)采用售價(jià)進(jìn)行日常核算的商品售價(jià)與進(jìn)價(jià)之間的差額；可按商品類別或?qū)嵨锕芾碡?fù)責(zé)人進(jìn)行明細(xì)核算，它是“庫存商品”賬戶的抵減賬戶。當(dāng)商品購進(jìn)、溢余及調(diào)價(jià)增值發(fā)生差額時(shí)，記入貸方；當(dāng)結(jié)轉(zhuǎn)已銷商品進(jìn)銷差價(jià)、商品短缺及調(diào)價(jià)減值等原因注銷差價(jià)時(shí)，記入借方；余額在貸方，表示期末庫存商品的商品進(jìn)銷差價(jià)。期末“庫存商品”賬戶余額減去“商品進(jìn)銷差價(jià)”賬戶余額，就是庫存商品的進(jìn)價(jià)金額。
目前“商品進(jìn)銷差價(jià)”賬戶的應(yīng)用有四種情況，其最本質(zhì)的區(qū)別就是“商品進(jìn)銷差價(jià)”賬戶的差額具體是指哪種差額；第一種是指商品含稅售價(jià)與不含稅進(jìn)價(jià)的差額，綜合反映；第一種是指不含稅售價(jià)與不含稅進(jìn)價(jià)之差；第三種是第一種情況的明細(xì)，是指商品含稅售價(jià)與不含稅進(jìn)價(jià)的差額，但把“商品進(jìn)銷差價(jià)”賬戶分成兩個(gè)二級(jí)明細(xì)科目核算，二級(jí)科目分別是“商品進(jìn)銷差價(jià)——銷項(xiàng)稅額”和“商品進(jìn)銷差價(jià)——進(jìn)銷差價(jià)”；第四種也是商品含稅售價(jià)與不含稅進(jìn)價(jià)的差額，但把“商品進(jìn)銷差價(jià)”賬戶分成“商品進(jìn)銷差價(jià)——進(jìn)項(xiàng)稅額”和“商品進(jìn)銷差價(jià)——進(jìn)銷差價(jià)”兩個(gè)二級(jí)明細(xì)科目核算。由于第一種情況是商品流通企業(yè)應(yīng)用最廣泛的，在此只介紹“商品進(jìn)銷差價(jià)”賬戶第一種情況的應(yīng)用。
［例1］某百貨公司以托收承付結(jié)算方式從北京生產(chǎn)廠家采購電熱毯一批，增值稅專用發(fā)票上注明買價(jià)10000元，進(jìn)項(xiàng)稅額為1700元，價(jià)稅合計(jì)為11700元。含稅零售價(jià)為15210元，增值稅稅率為17%，供貨方代墊運(yùn)雜費(fèi)300元。假設(shè)托收承付結(jié)算憑證到達(dá)，已承付貨款，商品也到達(dá)并驗(yàn)收入庫。
（1）采購時(shí)的會(huì)計(jì)分錄為：
借：在途物資——北京廠家——電熱毯 10300
應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額） 1700
貸：銀行存款 12000
解析：新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則下，已取消“商品采購”賬戶，改在“在途物資”賬戶中核算商品采購成本（“在途物資”科目核算企業(yè)采用實(shí)際成本（或進(jìn)價(jià)）進(jìn)行材料、商品等物資的日常核算、貸款已付尚未驗(yàn)收入庫的在途物資的采購成本）；新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則下，商品流通企業(yè)在采購時(shí)發(fā)生的運(yùn)費(fèi)等采購費(fèi)用，不再單獨(dú)核算也不再記入“銷售費(fèi)用”賬戶，而是把運(yùn)費(fèi)與工業(yè)企業(yè)的采購費(fèi)用一起記入采購成本“在途物資”賬戶中。
（2）驗(yàn)收入庫時(shí)的會(huì)計(jì)分錄為：
借：庫存商品——電熱毯 15210
貸：在途物資——北京廠家——電熱毯 10300
商品進(jìn)銷差價(jià) 4910
［例2］上海某零售商店設(shè)有服裝、家電2個(gè)營業(yè)柜組，2012年5月1日有關(guān)賬戶的余額如下表：
要求：用分柜組差價(jià)率法調(diào)整主營業(yè)務(wù)成本，并作出會(huì)計(jì)處理。
解析：（1）服裝組差價(jià)率=25000/（40000+60000）×100%=25%
本期已銷商品進(jìn)銷差價(jià)=60000×25%=15000（元）
（2）家電組差價(jià)率=30000/（50000+100000）×100%=20%
本期已銷商品進(jìn)銷差價(jià)=100000×20%=20000（元）
（3）會(huì)計(jì)分錄：
借：商品進(jìn)銷差價(jià)——服裝組 15000
——家電組 20000
貸：主營業(yè)務(wù)成本——服裝組 15000
——家電組 20000
二、“材料成本差異”賬戶的應(yīng)用
我國“企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則——應(yīng)用指南”中指出：本科目核算企業(yè)采用計(jì)劃成本進(jìn)行日常核算的材料計(jì)劃成本與實(shí)際成本的差額；企業(yè)可以在“原材料”、“周轉(zhuǎn)材料”等科目設(shè)置“成本差異”明細(xì)科目；也可以分別“原材料”、“周轉(zhuǎn)材料”等，按照類別或品種進(jìn)行明細(xì)核算；本文主要介紹“原材料”的核算。
“材料成本差異”是資產(chǎn)類賬戶（1）入庫材料發(fā)生的材料成本差異，實(shí)際成本大于計(jì)劃成本的差異，記入該賬戶的借方；實(shí)際成本小于計(jì)劃成本的差異，記入該賬戶的貸方。（2）結(jié)轉(zhuǎn)發(fā)出材料應(yīng)負(fù)擔(dān)的材料成本差異，按實(shí)際成本大于計(jì)劃成本的差異記入貸方；實(shí)際成本小于計(jì)劃成本的差異記入借方，但在企業(yè)實(shí)際中經(jīng)常把這個(gè)差異也記入貸方，用紅字表示。
［例3］甲公司用銀行存款購入甲材料1000千克，增值稅專用發(fā)票注明其價(jià)款10000元（實(shí)際買價(jià)10元/千克），增值稅稅額1700元。另用現(xiàn)金200元支付甲材料的運(yùn)雜費(fèi)。會(huì)計(jì)分錄為：
借：材料采購——甲材料 10200
應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額） 1700
貸：銀行存款 11700
庫存現(xiàn)金 200
解析：在實(shí)際成本核算法下，原材料的采購成本記入“在途物資”賬戶；在計(jì)劃成本核算法下，原材料的采購成本記入“材料采購”賬戶；但在企業(yè)實(shí)際采購業(yè)務(wù)中，對(duì)這兩個(gè)賬戶應(yīng)用時(shí)，不進(jìn)行嚴(yán)格區(qū)分，基本上把采購成本都記入“材料采購”賬戶中。
［例4］承上例題3，甲材料入庫時(shí)，如果其計(jì)劃成本為12000元，結(jié)轉(zhuǎn)甲材料的計(jì)劃成本和差額。會(huì)計(jì)分錄為：
借：原材料——甲材料（計(jì)劃成本） 12000
貸：材料采購——甲材料（實(shí)際成本） 10200
材料成本差異（差額）節(jié)約成本貸方 1800
［例5］承上例題3，甲材料入庫時(shí)，如果其計(jì)劃成本為9000元，結(jié)轉(zhuǎn)甲材料的計(jì)劃成本和差額。會(huì)計(jì)分錄為：
借：原材料——甲材料（計(jì)劃成本） 9000
材料成本差異（差額）超支成本借方 1200
貸：材料采購——甲材料（實(shí)際成本） 10200
［例6］假設(shè)領(lǐng)用計(jì)劃成本為5000元的甲材料生產(chǎn)A產(chǎn)品，材料成本差異率為2%，即發(fā)出甲材料應(yīng)該負(fù)擔(dān)的差異額=5 000×2%=100（元），會(huì)計(jì)分錄為：
借：生產(chǎn)成本——基本生產(chǎn)成本——A產(chǎn)品 100
貸：材料成本差異（超支貸方藍(lán)字） 100
［例7］假設(shè)領(lǐng)用計(jì)劃成本為5 000元的甲材料生產(chǎn)A產(chǎn)品，材料成本差異率為-2%，即發(fā)出甲材料應(yīng)該負(fù)擔(dān)的差異額=5000×（-2%）=-100（元），會(huì)計(jì)分錄為：
借：生產(chǎn)成本——基本生產(chǎn)成本——××產(chǎn)品 100
貸：材料成本差異（節(jié)約貸方紅字） 100
或
借：材料成本差異（節(jié)約借方藍(lán)字）（不常用） 100
貸：生產(chǎn)成本——基本生產(chǎn)成本——××產(chǎn)品 100
歸納：“材料成本差異”的應(yīng)用：（1）實(shí)際成本﹥計(jì)劃成本“超支”入庫時(shí)記入“借方”發(fā)出材料時(shí)負(fù)擔(dān)的差異記入貸方藍(lán)字；（2）實(shí)際成本﹤計(jì)劃成本“節(jié)約”入庫時(shí)記入“貸方”發(fā)出材料時(shí)負(fù)擔(dān)的差異記入貸方紅字或借方藍(lán)字。
三、結(jié)論
（1）“商品進(jìn)銷差價(jià)”賬戶與“材料成本差異”賬戶的相同之處：一是都是資產(chǎn)類調(diào)整賬戶；二是一般是在月末時(shí)計(jì)算商品所負(fù)擔(dān)的商品進(jìn)銷差價(jià)或發(fā)出材料所負(fù)擔(dān)的材料成本差異。
（2）“商品進(jìn)銷差價(jià)”賬戶與“材料成本差異”賬戶的不同之處：一是適用范圍不同。“商品進(jìn)銷差價(jià)”賬戶應(yīng)用于商品流通企業(yè)；而“材料成本差異”賬戶應(yīng)用于制造業(yè)。二是借方與貸方表示的含義不同。
參考文獻(xiàn)：
存貨是企業(yè)流動(dòng)資產(chǎn)的主要組成部分，存貨會(huì)計(jì)核算的正確與否，直接影響到企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量。鑒于存貨在資產(chǎn)中的重要性，財(cái)政部于2001年11月9日正式了《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則――存貨》，該準(zhǔn)則于2002年1月1日起暫在股份有限公司執(zhí)行，自2003年1月1日起其他企業(yè)也開始施行。為滿足建立完整的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系，適應(yīng)世界經(jīng)濟(jì)一體化發(fā)展進(jìn)程，進(jìn)一步規(guī)范存貨的確認(rèn)、計(jì)量和相關(guān)信息的披露等，財(cái)政部對(duì)原存貨準(zhǔn)則進(jìn)行了修訂和完善，并于2006年2月15日了修訂后的《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第1號(hào)――存貨》（以下簡稱該準(zhǔn)則）。
一、《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第1號(hào)――存貨》的主要內(nèi)容
《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第1號(hào)――存貨》由總則、確認(rèn)、計(jì)量和披露四章共二十二條組成。
第一章《總則》，第一條到第二條，明確了制定新存貨準(zhǔn)則的目的、依據(jù)以及該準(zhǔn)則不涉及的內(nèi)容范圍。其目的在于規(guī)范存貨的確認(rèn)、計(jì)量和相關(guān)信息的披露；依據(jù)是《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則――基本準(zhǔn)則》；同時(shí)，明確指出新存貨準(zhǔn)則不涉及消耗性生物資產(chǎn)和建造合同形成的存貨。
第二章《確認(rèn)》，第三條到第四條，明確了存貨的概念以及存貨確認(rèn)的條件。從概念上看，存貨是指企業(yè)在日?；顒?dòng)中持有以備出售的產(chǎn)成品或商品、處在生產(chǎn)過程中的在產(chǎn)品、在生產(chǎn)過程或提供勞務(wù)過程中耗用的材料和物料等。
從確認(rèn)的條件看，需要同時(shí)滿足下列兩個(gè)條件：一是該存貨包含的經(jīng)濟(jì)利益很可能流入企業(yè)；二是該存貨的成本能夠可靠計(jì)量。
第三章《計(jì)量》，第五條到第二十一條，分別說明了存貨成本的經(jīng)濟(jì)內(nèi)容、存貨的初始計(jì)量方法、發(fā)出存貨成本的確定方法、存貨的期末計(jì)量方法、存貨成本的結(jié)轉(zhuǎn)等。
存貨成本的內(nèi)容。存貨成本包括采購成本、加工成本和其他成本。其中存貨的采購成本，包括購買價(jià)款、相關(guān)稅費(fèi)、運(yùn)輸費(fèi)、裝卸費(fèi)、保險(xiǎn)費(fèi)以及其他可歸屬于存貨采購成本的費(fèi)用；存貨的加工成本，包括直接人工以及按照一定方法分配的制造費(fèi)用；存貨的其他成本，是指除采購成本、加工成本以外的，使存貨達(dá)到目前場(chǎng)所和狀態(tài)所發(fā)生的其他支出。
存貨的初始計(jì)量。存貨應(yīng)當(dāng)按照成本進(jìn)行初始計(jì)量，但下列費(fèi)用應(yīng)當(dāng)在發(fā)生時(shí)確認(rèn)為當(dāng)期損益，不計(jì)入存貨成本：A、非正常消耗的直接材料、直接人工和制造費(fèi)用；B、倉儲(chǔ)費(fèi)用（不包括在生產(chǎn)過程中為達(dá)到下一個(gè)生產(chǎn)階段所必需的費(fèi)用）；C、不能歸屬于使存貨達(dá)到目前場(chǎng)所和狀態(tài)的其他支出。
發(fā)出存貨成本的確定方法。企業(yè)應(yīng)當(dāng)采用先進(jìn)先出法、加權(quán)平均法或者個(gè)別計(jì)價(jià)法確定發(fā)出存貨的實(shí)際成本。對(duì)于性質(zhì)和用途相似的存貨，應(yīng)當(dāng)采用相同的成本計(jì)算方法確定發(fā)出存貨的成本；對(duì)于不能替代使用的存貨、為特定項(xiàng)目專門購入或制造的存貨以及提供勞務(wù)的成本，通常應(yīng)當(dāng)采用個(gè)別計(jì)價(jià)法確定發(fā)出存貨的成本；對(duì)于已售存貨，應(yīng)當(dāng)將其成本結(jié)轉(zhuǎn)為當(dāng)期損益，相應(yīng)的存貨跌價(jià)準(zhǔn)備也應(yīng)當(dāng)予以結(jié)轉(zhuǎn)。
存貨成本的期末計(jì)量。資產(chǎn)負(fù)債表日，存貨應(yīng)當(dāng)按照成本與可變現(xiàn)凈值孰低計(jì)量。存貨成本高于其可變現(xiàn)凈值的，應(yīng)當(dāng)計(jì)提存貨跌價(jià)準(zhǔn)備，計(jì)入當(dāng)期損益。
第四章《披露》，即第二十二條，規(guī)定了企業(yè)應(yīng)當(dāng)在會(huì)計(jì)報(bào)表附注中披露的存貨相關(guān)信息內(nèi)容。
二、新舊會(huì)計(jì)準(zhǔn)則變化分析
（一）在總體結(jié)構(gòu)上有所變化?！镀髽I(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第1號(hào)――存貨》由總則、確認(rèn)、計(jì)量和披露共四章內(nèi)容組成；而原準(zhǔn)則是由引言、定義、確認(rèn)、初始計(jì)量、發(fā)出存貨成本的確定、期末計(jì)量、存貨成本結(jié)轉(zhuǎn)、披露、銜接和附則共十部分內(nèi)容組成。
（二）新存貨準(zhǔn)則中取消了舊存貨準(zhǔn)則中關(guān)于發(fā)出存貨成本的后進(jìn)先出法和移動(dòng)加權(quán)平均法。改進(jìn)后的《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第2號(hào)――存貨》取消了后進(jìn)先出法。采用后進(jìn)先出法確定企業(yè)發(fā)出存貨的成本不能真實(shí)反映企業(yè)存貨流轉(zhuǎn)的真實(shí)情況，會(huì)造成存貨的實(shí)物流與成本流相互脫節(jié)。從目前來看，取消后進(jìn)先出法，會(huì)使原來采用后進(jìn)先出法計(jì)價(jià)，存貨較多而且周轉(zhuǎn)率較低的企業(yè)，造成毛利率和利潤的不正常波動(dòng)；但從長遠(yuǎn)來看，取消后進(jìn)先出法，可以使企業(yè)更加真實(shí)的反映存貨的流轉(zhuǎn)情況，以提供更為可靠的會(huì)計(jì)信息。而移動(dòng)加權(quán)平均法實(shí)質(zhì)上是加權(quán)平均法的一種形式，國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則也沒有移動(dòng)加權(quán)平均法。
（三）新存貨準(zhǔn)則中取消了對(duì)商品流通企業(yè)存貨采購成本內(nèi)容的規(guī)定與說明。舊存貨準(zhǔn)則中規(guī)定“商品流通企業(yè)存貨的采購成本包括采購價(jià)格、進(jìn)口關(guān)稅和其他稅金”，而在新存貨準(zhǔn)則中沒有這樣的規(guī)定與說明；相應(yīng)地，新存貨準(zhǔn)則在“不計(jì)入存貨成本”的項(xiàng)目中也刪除了舊存貨準(zhǔn)則中有關(guān)“商品流通企業(yè)在采購過程中發(fā)生的運(yùn)輸費(fèi)、裝卸費(fèi)、保險(xiǎn)費(fèi)、倉儲(chǔ)費(fèi)等費(fèi)用”的內(nèi)容。
（四）新存貨準(zhǔn)則在“不計(jì)入存貨成本”的項(xiàng)目中將舊存貨準(zhǔn)則中“其他方式取得的存貨成本”的內(nèi)容修改為“不能歸屬于使存貨達(dá)到目前場(chǎng)所和狀態(tài)的其他支出”，使之更加明確、更加具體。
（五）新存貨準(zhǔn)則中增加了對(duì)借款費(fèi)用計(jì)入存貨成本的具體規(guī)定（按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第17號(hào)――借款費(fèi)用》的規(guī)定處理），從而允許將用于存貨生產(chǎn)的借款費(fèi)用資本化，使借款費(fèi)用資本化的范圍擴(kuò)大到了存貨中（而不再只限于使用專門借款購建的固定資產(chǎn)）。因此，使得一些需要通過取得專門借款才能達(dá)到可銷售狀態(tài)的企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營成果也會(huì)受到一定程度的影響：將導(dǎo)致使存貨處于長時(shí)間生產(chǎn)周期中的企業(yè)損益表中當(dāng)期的財(cái)務(wù)費(fèi)用減少，利潤增加；資產(chǎn)負(fù)債表中的存貨資產(chǎn)額和權(quán)益額也相應(yīng)增加。從而使那些專門為出售而生產(chǎn)大型機(jī)器設(shè)備、船舶等生產(chǎn)周期較長的企業(yè)所對(duì)外提供的會(huì)計(jì)信息更加真實(shí)、可靠。
例如，船業(yè)有限責(zé)任公司A（以下簡稱A公司）按照與遠(yuǎn)洋運(yùn)輸有限責(zé)任公司B（以下簡稱B公司）簽訂的合同，于2007年7月1日開工，為B公司建造大型車輛滾裝船，預(yù)計(jì)建造工期為22個(gè)月。為建造該型車輛滾裝船，A公司于2007年6月30日由銀行借入3年期、到期還本付息、不計(jì)復(fù)利的專門借款2000萬元。2007年度，A公司借入該項(xiàng)專門借款應(yīng)計(jì)提借款利息為66.95萬元，其中按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第17號(hào)――借款費(fèi)用》中第六條第一款的規(guī)定計(jì)算的符合資本化的借款利息為25.025萬元。本例中，A公司2007年度計(jì)提的借款利息66.95萬元，按照原準(zhǔn)則的要求應(yīng)當(dāng)全部計(jì)入發(fā)生當(dāng)期的財(cái)務(wù)費(fèi)用；但按照2007年執(zhí)行的新存貨準(zhǔn)則要求，則應(yīng)將2007年計(jì)提的銀行借款利息中的25.025萬元計(jì)入存貨成本（該大型車輛滾裝船的成本），其余41.925萬元的銀行借款利息計(jì)入發(fā)生當(dāng)期的財(cái)務(wù)費(fèi)用。按照舊存貨準(zhǔn)則的規(guī)定則應(yīng)將66.95萬元的借款利息仍應(yīng)計(jì)入發(fā)生當(dāng)期的財(cái)務(wù)費(fèi)用。
（六）新存貨準(zhǔn)則中增加了“收獲時(shí)農(nóng)產(chǎn)品的成本和企業(yè)合并時(shí)取得的存貨的成本，應(yīng)當(dāng)分別按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第5號(hào)――生物資產(chǎn)》（本次新制定的準(zhǔn)則）和《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第20號(hào)――企業(yè)合并》確定”，同時(shí)又刪除了舊存貨準(zhǔn)則中關(guān)于捐贈(zèng)方提供了有關(guān)證據(jù)和捐贈(zèng)方?jīng)]有提供有關(guān)證據(jù)情況下企業(yè)接受捐贈(zèng)的存貨成本確定的相關(guān)說明。
（七）新存貨準(zhǔn)則中增加了“企業(yè)提供勞務(wù)的，所發(fā)生的從事勞務(wù)提供的直接人工和其他直接費(fèi)用以及可歸屬的間接費(fèi)用，計(jì)入存貨成本”的內(nèi)容。相應(yīng)地，新存貨準(zhǔn)則在第十四條中將原存貨準(zhǔn)則中“對(duì)于不能替代使用的存貨、為特定項(xiàng)目專門購入或制造的存貨，通常采用個(gè)別計(jì)價(jià)法確定發(fā)出存貨的成本”的內(nèi)容重新修訂為“對(duì)于不能替代使用的存貨、為特定項(xiàng)目專門購入或制造的存貨以及提供的勞務(wù)，通常采用個(gè)別計(jì)價(jià)法確定發(fā)出存貨的成本”，以與新存貨準(zhǔn)則第十三條相對(duì)應(yīng)；而原存貨準(zhǔn)則中則沒有對(duì)“提供勞務(wù)”存貨成本做出規(guī)定。
（八）新存貨準(zhǔn)則規(guī)定，投資者投入存貨的成本，應(yīng)當(dāng)按照投資合同或協(xié)議約定的價(jià)值確定，但合同或協(xié)議約定價(jià)值不公允的除外。即應(yīng)當(dāng)按照公允價(jià)值來確定投資者投入存貨的成本，而公允價(jià)值的確定是本次新修訂會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的一個(gè)亮點(diǎn)；而原存貨準(zhǔn)則規(guī)定，投資者投入的存貨成本，應(yīng)當(dāng)按照投資各方確認(rèn)的價(jià)值確定。所以原存貨準(zhǔn)則對(duì)投資者投入存貨的成本，人為可操縱性很大，容易造成存貨資產(chǎn)的不實(shí)。
（九）低值易耗品和包裝物的攤銷方法。低值易耗品和包裝物的攤銷方法，原準(zhǔn)則采用的是不完全列舉的方法規(guī)定“企業(yè)應(yīng)當(dāng)采用系統(tǒng)合理的方法對(duì)低值易耗品和包裝物進(jìn)行攤銷，計(jì)入成本費(fèi)用?？蛇x用的方法有一次轉(zhuǎn)銷法、五五攤銷法等”。
新準(zhǔn)則規(guī)定“企業(yè)應(yīng)當(dāng)采用一次轉(zhuǎn)銷法或者五五攤銷法對(duì)低值易耗品和包裝物進(jìn)行攤銷，計(jì)入相關(guān)資產(chǎn)的成本或者當(dāng)期損益”。將低值易耗品和包裝物的攤銷方法明確規(guī)定為一次轉(zhuǎn)銷法或者五五攤銷法兩種方法。
（十）新存貨準(zhǔn)則對(duì)原存貨準(zhǔn)則中“盤虧或毀損的存貨所造成的損失，應(yīng)當(dāng)在發(fā)生的當(dāng)期計(jì)入損益”，在第二十一條中做出進(jìn)一步說明：“企業(yè)發(fā)生的存貨毀損，應(yīng)當(dāng)將處置收入扣除賬面價(jià)值和相關(guān)稅費(fèi)后的金額計(jì)入當(dāng)期損益。存貨的賬面價(jià)值是存貨成本扣減累計(jì)跌價(jià)準(zhǔn)備后的金額。存貨盤虧造成的損失，應(yīng)當(dāng)計(jì)入當(dāng)期損益”。使企業(yè)對(duì)存貨發(fā)生盤虧或毀損的會(huì)計(jì)處理規(guī)定更加明確、具體。
（十一）新存貨準(zhǔn)則在信息披露方面也做出了進(jìn)一步的修訂
1.新存貨準(zhǔn)則強(qiáng)調(diào)應(yīng)當(dāng)披露各類存貨的期初和期末賬面價(jià)值，對(duì)其總額的披露沒有做出具體規(guī)定；而舊存貨準(zhǔn)則強(qiáng)調(diào)不但應(yīng)當(dāng)披露其當(dāng)期期初和期末賬面價(jià)值，而且應(yīng)當(dāng)披露其總額。
2.新存貨準(zhǔn)則強(qiáng)調(diào)應(yīng)當(dāng)披露存貨跌價(jià)準(zhǔn)備的計(jì)提和轉(zhuǎn)回的有關(guān)情況；而舊存貨準(zhǔn)則沒有具體的規(guī)定。
3.新存貨準(zhǔn)則對(duì)存貨取得的方式、低值易耗品和包裝物的攤銷方法以及當(dāng)期確認(rèn)為費(fèi)用的存貨成本，如主營業(yè)務(wù)成本等沒有要求進(jìn)行披露。
4.因?yàn)樾麓尕洔?zhǔn)則刪除了存貨發(fā)出成本的后進(jìn)先出法，所以在新存貨準(zhǔn)則的信息披露中也相應(yīng)地刪除了舊存貨準(zhǔn)則中“應(yīng)當(dāng)披露采用后進(jìn)先出法確定的發(fā)出存貨的成本與采用先進(jìn)先出法、加權(quán)平均法、或移動(dòng)加權(quán)平均法確定的發(fā)出存貨的成本的差異”的內(nèi)容。
三、新存貨會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的影響分析
