發(fā)布時間：2022-07-16 11:27:39
序言：寫作是分享個人見解和探索未知領域的橋梁，我們?yōu)槟x了8篇的增值稅籌劃方案樣本，期待這些樣本能夠為您提供豐富的參考和啟發(fā)，請盡情閱讀。
一、案例分析
案例如下(教材P107):甲公司為增值稅一般納稅人,2003年12月,公司將1000平方米的辦公樓出租給乙公司,負責供水、供電,每月供電8000度,水1600噸,電的購進價為0.4元/度,水的購進價為1.25元/噸,均取得增值稅專用發(fā)票。甲公司應如何進行稅務籌劃?教材解答如下:方案1,雙方簽署一個房屋租賃合同,租金為每月150元/平方米,租金包含水電費。
則該公司房屋租賃行為應繳納營業(yè)稅為:150×1000×5%=7500元。同時購進水電的進項稅額不能抵扣,因此應作為進項轉出,即相當于負擔增值稅:8000×0.4×17%+1600×1.25×13%=804元。該企業(yè)最終應負擔營業(yè)稅和增值稅合計為:7500+804=8304元。
方案2,甲公司與乙公司分別簽訂轉售水電合同、房屋租賃合同,分別核算水電收入、房屋租金收入,并分別作單獨的賬務處理。轉售水電的價格參照同期市場上轉售價格確定為:電每度0.6元,水每噸1.75元。房屋租賃價格折算為每月每平方米142.4元,當月取得租金收入142400元,電費收入4800元,水費收入2800元。
收該企業(yè)的房屋租賃與轉售水電屬相互獨立且能分別準確核算的兩項經(jīng)營行為,應分別繳納營業(yè)稅:142400×5%=7120元,增值稅(4800×17%+2800×13%)-804=376元。
該企業(yè)最終應負擔營業(yè)稅和增值稅合計:7120+376=7496元。兩方案稅負相差:8304-7496=808元。
該解答方法有以下問題:
1.兩方案本身的問題。按方案1,承租方共支付150000元;而按方案2,由題意承租方購買水電要支付增值稅,所以共需支付租金及水電價稅合計:142400+4800×(1+17%)+2800×(1+13%)=151180元。與方案1相比,多支付1180元,即水電的增值稅部分。而從題意來看,承租方購買水電是用于辦公,而不是用于生產(chǎn),是不能抵扣進項稅額的,即與方案1相比,承租方在方案2中要多負擔費用1180元,所以對承租方來說,兩方案不具有可比性(若承租方購買水電用于生產(chǎn),且為一般納稅人,則多支付這筆錢是可能的,兩方案具有可比性,但本案例中已明確是用于辦公,所以不能抵扣進項稅,兩方案不具有可比性)。要使兩方案對承租方是相同的,方案2中租金應降為142400—1180=141220元。以下的分析,我們可以發(fā)現(xiàn),將方案2租金降為141220元,使兩方案對承租方相同時,分別簽訂轉售合同和房屋租賃合同仍優(yōu)于方案1。
2.假設承租方對兩個方案沒有偏好(或沒有選擇權),教材中的解答也是錯誤的。教材的解答中方案1考慮的是“負擔”的營業(yè)稅和增值稅合計,而方案2考慮的實際是“繳納”的營業(yè)稅和增值稅合計。對兩方案作不同的比較,只能得出錯誤的結論;只有對同一項目進行比較,才能得出正確的結論。
若比較兩方案“負擔”的兩稅合計。教材中方案1的思路是:支付給銷售方的增值稅不能抵扣,則也應作為“負擔”的增值稅。若以此思路考慮方案2,則方案2中支付給銷售方的增值稅和支付給國家(即繳納稅款)可由轉售水電時收取的增值稅抵消,從購買方收取1180元增值稅,抵消支付的增值稅804元和納稅376元,所以“負擔”的增值稅為804+376—1180=0元,即方案2“負擔”的兩稅合計為7120元,兩方案相差8304—7120=1184元。
若比較兩方案“繳納”的兩稅合計。繳納稅款指按稅法規(guī)定的應支付國家的稅款,而購買貨物時“支付”的增值稅并不是“繳納”的稅款。所以方案1只繳納營業(yè)稅7500元,方案2繳納兩稅合計7496元,兩方案相差7500—7496=4元。但如前文所述,兩方案的差別不僅在于繳納稅款的多少,方案2中還向承租方多收增值稅款1180元,兩部分差額之和為1184元,與比較兩方案“負擔”的兩稅之和相等。筆者在講授增值稅時強調購買購買貨物時“支付”增值稅、銷售貨物時“收取”增值稅,而只有在將稅款交給國家時才能叫“繳納稅款”,從本案例也可以看出它們的區(qū)別。
如前文所述,兩方案不具有可比性,這樣的方案設計脫離了實際,在教學中只有比較可行的方案才有意義。若要使兩方案有可比性,方案2中租金應降為141220元,這樣方案2比方案1節(jié)稅4元,仍優(yōu)于方案1。
二、稅務籌劃的決策方法
稅務籌劃是通過事前的決策,實現(xiàn)稅收負擔最低化和稅后利潤最大化的活動。在稅務籌劃中,如何進行決策,選擇適當?shù)幕I劃方案,直接決定了稅務籌劃的成果。從上述案例中我們可以發(fā)現(xiàn)可以有多種方法進行稅務籌劃方案的選擇。
1.比較不同方案的現(xiàn)金流量。稅務籌劃本質上是一種理財活動,可以借用財務管理中比較現(xiàn)金流量法進行稅務籌劃決策。
兩方案均要購買水電支付價款5200元、增值稅804元,所以這部分為無關現(xiàn)金流量。方案1相關現(xiàn)金流量為:支付營業(yè)稅7500元、收取租金150000元;方案2相關現(xiàn)金流量為:收取租金142400元、轉售水收取4800元、轉售電收取2800元、轉售水電收取增值稅1180元、繳納增值稅376元、繳納營業(yè)稅7120元。兩方案差額現(xiàn)金流量為(142400+4800+2800+1180—376—7120)—(150000—7500)=1184元。
比較現(xiàn)金流量法是財務管理學科中的基本決策方法,它的的邏輯最嚴密,綜合考慮了各種因素,是最完善的方法。
2.比較不同方案的會計利潤。方案1的收入即為房租收入150000元;相關費用包括營業(yè)稅、水電的成本5200元和購買水電支付的不能抵扣的增值稅804總計13504元,利潤為150000—13504=136496元。方案2的收入為房租142400元、轉售水電的收入7600元總計150000元,支付的增值稅可以抵扣,不影響損益,所以費用為營業(yè)稅7120元、購買水電的成本5200元總計12320元,利潤為150000—12320=137680元。兩方案之差為1184元,與前述結論相同。
在應用比較會計利潤法時要注意兩個問題:
2.1方案的會計利潤與現(xiàn)金流量的差別是由于增值稅造成的。納稅人銷售貨物收取的增值稅不構成其收入,采購貨物時支付的可以抵扣的增值稅也不屬于費用。這是增值稅獨特的稅制決定的,這一點也需要在增值稅的稅務籌劃中注意。
2.2在本例中,計算會計利潤時沒有考慮其他如折舊等費用,只考慮了與決策有關的費用,這里的會計利潤不是完整意義上的會計利潤,因此這種決策方法只可用于決策,但理論上并不嚴密。
3.比較不同方案的納稅額。這是稅務籌劃決策中應用最多的一種方法。前文已計算出本案例中兩方案納稅差額為4元。但這種方法的缺陷是沒考慮其他尤其是影響現(xiàn)金流量的因素。所以這種方法適用于其他方面都相同,只有繳納稅額不同的情況下采用。
關鍵詞:一般納稅人增值稅稅收籌劃
一、現(xiàn)行增值稅政策概述
2009年1月1日，我國開始施行《增值稅轉型改革方案》，即在維持現(xiàn)行增值稅稅率前提下，允許增值稅的一般納稅人抵扣新購進設備的進項稅額，未抵扣的部分結轉下期抵扣。同時，將礦產(chǎn)品增值稅稅率恢復到17%，將小規(guī)模納稅人稅率率統(tǒng)一調至3%。此次增值稅轉型改革方案包含的主要內容為：企業(yè)新購進設備所含進項稅額采取抵扣辦法，企業(yè)購進設備與原材料直接抵扣進項稅額。
二、企業(yè)增值稅稅收籌劃的動因
(一)內在動因
1、會計信息的不對稱
在稅收征管過程中，稅務機關必須承認會計確認與計量方法、原則，允許選擇會計政策并將會計資料作為計稅依據(jù)。在會計信息問題上，企業(yè)掌握的會計信息遠遠高于稅務機關，這就有助于企業(yè)進行相應的稅務規(guī)劃與調整，為稅收籌劃創(chuàng)造空間。
2、資金瓶頸
目前，我國中小企業(yè)數(shù)量占企業(yè)總數(shù)的80%以上，而中小企業(yè)風險較大，使得金融部門一般都不愿給中小企業(yè)貸款。
3、增值稅稅負
一般而言，中小企業(yè)產(chǎn)品競爭力較差，且主要表現(xiàn)為價格競爭。2009年1月1日施行的增值稅改革方案進一步拓展征收范圍外，適度降低增值稅宏觀稅負成為是稅制改革的主要目的。
(二)外在動因
1、稅收法律制度
合理、規(guī)范、健全的稅收法律制度將縮小納稅人違法行為的空間，促使其通過稅務籌劃尋求稅收利益，這也是企業(yè)行為理性化的象征。
2、稅收執(zhí)法環(huán)境
稅收執(zhí)法環(huán)境對納稅人而言主要包括兩方面，即外部環(huán)境與內部環(huán)境。如果高管層素質高，法制觀念強，企業(yè)內部就很容易營造良好的稅收執(zhí)法環(huán)境，辦稅人員就會試圖通過正確的稅務籌劃謀求企業(yè)的稅收利益，提高稅務管理與會計管理水平。
3、增強企業(yè)競爭能力的需要
2009年，我國成為世界第三大貿易大國。數(shù)據(jù)表明：稅務咨詢收入占到美國四大會計師事務所全部業(yè)務收入的35%，這足夠說明外企對稅收籌劃的重視程度。因此，我國企業(yè)為了在市場競爭中獲勝，必須進行有效的稅收籌劃。
三、增值稅稅收籌劃的目標與原則
(一)增值稅稅收籌劃的目標
在企業(yè)發(fā)展不同階段，企業(yè)稅收籌劃的具體目標也是存在差異的。一般而言，增值稅稅收籌劃目標主要包括：
1、履行納稅義務，實現(xiàn)涉稅零風險
這是增值稅稅收籌劃的基礎目標，旨在規(guī)避企業(yè)納稅風險、避免不必要損失，進而做到誠信納稅。
2、納稅成本最低
這也是增值稅稅收籌劃的最基本目標。納稅成本包括直接納與間接納稅成本。
3、實現(xiàn)現(xiàn)金流入最大化
增值稅是流轉稅，能直接體現(xiàn)現(xiàn)金流入；(4)增加企業(yè)競爭能力。增值稅是價外稅，相對購買者的直接表現(xiàn)是價格降低，進而增加了企業(yè)競爭力。
(二)增值稅籌劃應遵循的基本原則
增值稅籌劃的基本原則是增值稅稅收籌劃活動必須遵循的行為準則，主要包括：
1、法律原則
增值稅稅收籌劃須遵守稅收法律法規(guī)，須在法律允許范圍內進行。
2、有效原則
企業(yè)增值稅籌劃活動須與企業(yè)戰(zhàn)略目標相符合。
3、成本效益原則
在籌劃稅收方案時，企業(yè)須考慮稅收成本與實施該方案的其他費用，綜合考慮該方案給企業(yè)帶來的收益。
4、全面籌劃原則
增值稅稅收籌劃與企業(yè)其他財務管理活動相互影響、相互制約。
5、適時調整的原則
企業(yè)增值稅稅收籌劃在法律環(huán)境下，以經(jīng)營活動為背景，有明顯的針對性與時效性。
四、新制度下增值稅稅收籌劃的特征
新制度下增值稅稅收籌劃的特征主要表現(xiàn)在：不能體現(xiàn)企業(yè)的最終稅負；易受使用增值稅專用發(fā)票限制；能夠通過稅負轉嫁進行籌劃；運用轉移定價的方法不能降低稅負。
五、新制度下一般納稅人增值稅籌劃的方法
(一)稅種選擇的稅收籌劃
由于“增值率=增值額/經(jīng)營收入”，所以：應納增值稅稅額=經(jīng)營收入總額×增值率×增值稅稅率；而營業(yè)稅計稅原理：應納營業(yè)稅額=經(jīng)營收入總額×營業(yè)稅稅率。設經(jīng)營收入總額為Y，增值率為D，增值稅稅率為t1，營業(yè)稅稅率為t2，則應納增值稅稅額=Y×D×tl；應納營業(yè)稅稅額=Y×t2，二者稅負相等時：Y×D×tl=Y×t2，則D=t2/tl。因此，當實際增值率大于D時，納稅人籌劃繳納營業(yè)稅比較合算；當實際增值率等于D時，繳納增值稅與營業(yè)稅相等；當實際增值率小于D時，繳納增值稅比較合算。
(二)增值稅納稅期限遞延的稅收籌劃
企業(yè)推遲納稅義務發(fā)生，關鍵在于結算方式。增值稅納稅期限遞延的籌劃普遍采取兩種方式，即賒銷與分期收款方式的籌劃、委托代銷方式銷售貨物的籌劃。
(三)折扣銷售和銷售折讓的稅收籌劃
稅法規(guī)定，折扣銷售可按余額作為應稅銷售額。對于折扣銷售，納稅人必須滿足三個條件才能將折扣余額作為銷售額，即銷售額與折扣額在同一張發(fā)票上分別注明的，可按折扣后的余額作為銷售額計算增值稅；折扣銷售不同于銷售折扣，銷售折扣不得從銷售額中減除，應按全部銷售額計算繳納增值稅；折扣銷售僅限于貨物價格折扣，實物折扣按增值稅條例“視同銷售貨物”中的“贈送他人”計算征收增值稅。
參考文獻：
【關鍵詞】中小企業(yè);增值稅;納稅籌劃
目前，我國的中小企業(yè)發(fā)展比較迅速，但企業(yè)的盈利能力相對薄弱，特別是中小企業(yè)人員的稅務知識淡薄，導致企業(yè)的稅負比較嚴重，對于中小企業(yè)的發(fā)展存在嚴重的制約，所以如何提高中小企業(yè)的納稅籌劃能力成為了首要解決的問題。中小企業(yè)充分享受國家的稅收優(yōu)惠政策，合理避稅，對于中小企業(yè)的發(fā)展至關重要。伴隨著經(jīng)濟的不斷發(fā)展，營改增的全面推開，增值稅的納稅籌劃顯得尤為重要。
一、中小企業(yè)的增值稅稅收籌劃的動因
增值稅納稅籌劃是中小企業(yè)的一項基本權利，對于國家和企業(yè)來說是雙贏的局面，著名的拉弗曲線說明即使是同樣的企業(yè)取得同樣多的收入，也可以采用不同稅率進行稅負計算，從理論的角度來看，能夠充分計算出最佳稅率的存在，雖然在實際企業(yè)很少存在，但是企業(yè)可以根據(jù)相應的理論積極探索最佳稅率，從而達到納稅籌劃，合理避稅的目的。而增值稅的轉嫁功能、相應的稅收優(yōu)惠政策和稅法的差異性，使得企業(yè)增值稅納稅籌劃活動具有可能性，而稅收政策的引導使得增值稅納稅籌劃變成了現(xiàn)實。
二、中小企業(yè)的增值稅稅收籌劃點
（一）合理選擇購貨對象的籌劃
增值稅在進項稅方面的不同的規(guī)定，給中小企業(yè)如何選擇購貨對象方面提供了納稅籌劃空間。企業(yè)可以從一般納稅人處采購，也可以從小規(guī)模納稅人處采購。1、一般納稅人采購貨物，在選擇從一般納稅人處采購貨物時，取得增值稅專用發(fā)票，進而可以按照買價的17%計算抵扣進項稅，如果是從小規(guī)模納稅人處采購，不能抵扣進項稅額，即便取得稅務機關代開的發(fā)票，也只能按照3%的稅率計算抵扣。小規(guī)模納稅人為了彌補這一稅收差異，可能在銷售價格上有所折讓，所以要對這兩種方式進行計算，選擇稅后利潤大的方式進行納稅籌劃。2、小規(guī)模納稅在選擇采購對象時，對于小規(guī)模納稅人來說，無論是從一般納稅人處采購取得增值稅專用發(fā)票還是從小規(guī)模納稅人處采購無法取得相應的發(fā)票，都不能抵扣進行稅額，但是小規(guī)模納稅人為了在市場上生存，與一般納稅人競爭，會選擇在價格上給予優(yōu)惠，所以可以選擇從小規(guī)模納稅處進行采購。不同的進項稅抵扣額會影響企業(yè)的增值稅額，企業(yè)應當綜合考慮自身的納稅人身份、供貨方的納稅人身份以及貨物的價格等各方面的原因，合理選擇購貨對象。
（二）促銷方式的納稅籌劃
企業(yè)的促銷方式有很多種，主要的有:商業(yè)折扣、現(xiàn)金折扣、贈送購物券、返還現(xiàn)金、買一送一等。促銷方式的納稅籌劃主要從企業(yè)利潤最大化的角度來考慮。某商場為一般納稅人，銷售1000元產(chǎn)品，其成本率為60%，假設進項稅均能抵扣，可以采用以下三種方式進行銷售，對其進行納稅籌劃（所有價格均為含稅價，暫不考慮其他稅費）。第一，商品按照7折銷售；第二，消費滿1000元返現(xiàn)金300元。第三，消費滿1000元送300元的商品（成本180元，均為含稅價）；方案一：應繳增值稅額=700÷1.17×0.17-600÷1.17×0.17=14.5（元）利潤額=700÷1.17-600÷1.17=85.5（元）應繳所得稅額=85.5×25%=21.4（元稅后凈利潤=85.5-21.4=64.1（元）。方案二：應繳增值稅稅額=[1000÷1.17-600÷1.17]×17％=58.1（元）利潤額=1000÷1.17-600÷1.17-300=41.9應納所得稅額=41.9×25％=10.5（元）稅后利潤=41.9-10.5=31.4（元）方案三：應繳增值稅額=1000÷1.17×0.17-600÷1.17×0.17+300÷1.17×0.17-180÷1.17×0.17=75.5（元）利潤額=1000÷1.17-780÷1.17=188（元）應繳所得稅額=188×25%=47（元）稅后凈利潤=188-47=141（元）。我們可以看出，在以上三個方案當中，雖然都是購買1000元的商品，讓利300元，第三個方案繳納企業(yè)所得稅最多，但是稅后凈利潤最高，為最優(yōu)方案。第二個方案繳納企業(yè)所得稅最少，稅后凈利潤卻最低，從企業(yè)利潤最大化的角度來看，第二個方案最不可行。因此，盲目的進行促銷活動不僅不會帶來收益甚至會帶來虧損，進行相關的納稅籌劃之前就應該計算各種方案的稅負利潤以及現(xiàn)金流情況，以使企業(yè)降低成本，實現(xiàn)效益最大化。
（三）利用不同銷售方式的籌劃
不同的銷售方式，增值稅納稅義務發(fā)生時間也不同。銷售方式一般有直接銷售、分期收款、委托代銷、托收承付、預收款銷售等。而不同的銷售方式的納稅籌劃是在稅法允許的范圍內盡可能的延遲納稅的時間，達到延期納稅的目的。最大限度的降低增值稅額，銷售方式的選擇就顯得尤為重要。比如，稅法規(guī)定小規(guī)模納稅人月銷售額小于等于3萬元的，免征增值稅。企業(yè)可以將這個月的銷售額控制在3萬元以內，超過3萬元的銷售額可以在下一個月或者以后確認收入，有效的降低稅收，減少企業(yè)成本支出。同樣可以采取沒有收到貨款不開發(fā)票的方式以達到延期納稅的目的，延遲的稅額就可以在企業(yè)進行資金的循環(huán)周轉，帶來貨幣的時間價值。
三、結論
由于A公司是一個經(jīng)營加工、生產(chǎn)、銷售綜合業(yè)務的管件公司，因此在購貨的過程中可以按照有關規(guī)定對運費的7%進行進項稅款的抵扣。并且在購貨過程中會有相當大的現(xiàn)金流動，對應的運費也數(shù)額很大，因而運費情況的變動，將會對公司的納稅情況造成重大的影響。因此必須重視運費的稅務籌劃，將自營運輸方式和外購運輸?shù)倪\費進行對比，采納最合適的方案。A公司現(xiàn)在自己具備運輸工具，通常情況下，根據(jù)銷售產(chǎn)品的數(shù)量、運輸距離和對方的需求等確定運輸方案。在此，用一個實際操作中的例子來闡明如何籌劃購貨中的稅款，來增加公司的利益。A公司把一單產(chǎn)品賣給某公司，該產(chǎn)品不計算稅款價格是200萬元，價格之外的運費是20萬元，當中能夠抵扣的進項稅款是20萬元，物料損耗能夠抵扣的進行稅額是1.6萬元，假如只是從節(jié)約納稅方面分析，A公司應該怎樣安排運輸才能實現(xiàn)節(jié)稅的目標。方案一：自營運輸?shù)脑鲋刀惗愗摓椋涸鲋刀愪N項稅稅額為：2000000×17%+200000÷（1+17%）×17%=369059.83元增值稅進項稅稅額為：200000+16000=216000元。應繳納增值稅稅額為：369059.83-216000=153059.83元。方案二：獨立出自營車輛，組成運輸公司，同時使用購買運輸?shù)亩愗摓椋涸鲋刀愪N項稅稅額為：2000000×17%+200000÷（1+17%）=369059.83元。增值稅進項稅稅額為：2000000+200000×7%=214000元應該繳納的增值稅稅額為：369059.83-214000=155059.83元。應該繳納的營業(yè)稅稅額為：200000×3%=6000元。因為采取購買運輸時，A公司先行支付運費并由運輸公司出具發(fā)票，接著A公司獨立的為買方開出增值稅發(fā)票。所以，在實際操作中稅額與自營運輸相比，高出了155059.83+6000-153059.83=8000元。方案三：獨立出自營車輛，組成運輸公司，同時使用委托運輸?shù)亩愗摓椋涸鲋刀愪N項稅稅額為：2000000×17%=340000元。增值稅進項稅稅額為：200000元。應繳納的增值稅稅額為：340000-200000=140000元。應繳納的營業(yè)稅稅額為：200000×3%=6000元。由于此種方式中不計入銷貨運費，發(fā)票是運輸公司開具給買方，所以，實際流轉稅稅負相對于自營運輸來說，減少了153059.83-140000-6000=7059.83。經(jīng)過對以上方案的對比可知，采用委托運輸?shù)膽U納稅額最小，因此選擇第三種方案。
二、A公司生產(chǎn)管理中的稅務籌劃
（一）存貨發(fā)出計價的稅務籌劃
企業(yè)存貨主要指其生產(chǎn)經(jīng)營過程中為銷售或是耗用而儲存的各種資產(chǎn)?？梢杂靡韵鹿絹肀硎酒髽I(yè)銷貨的成本：銷貨成本=期初存貨+本期存貨-期末存貨存貨對公司的收益以及應稅所得額都具有重要影響，而且存貨計價方式的差異也會對公司的利潤和應繳稅額產(chǎn)生影響。所以，企業(yè)應該選擇一個稅額最低的方式。針對A公司的存貨計價，應該分以下情況進行稅務籌劃：在物價上升的情況下，為了持續(xù)增加收益，推遲繳稅時間，對期末存貨可以使用一次加權平均法；在物價下降的情況下，可以采用先進先出法。A公司可以把稅務籌劃的方向放到國家對稅收的優(yōu)惠措施上。在減免稅收期間，最大可能地提高當期利潤或者盡量把利潤的實現(xiàn)提前，提高免稅額。在非減免稅期間或者高稅率期間，公司應該采用一次加權平均法，降低當期的收益減少稅額。存貨計價法使得公司可以根據(jù)產(chǎn)品的價格波動來減少稅額。產(chǎn)品價格的波動使得公司能夠根據(jù)價格的調整和存貨計價的籌劃提供了條件。
（二）固定資產(chǎn)折舊的稅務籌劃
在固定資產(chǎn)的折舊中可以使用的方式很多，例如：雙倍余額遞減法、平均年限法以及年數(shù)總和法。不同的折舊方式不僅影響固定資產(chǎn)的成本，而且影響企業(yè)收益以及企業(yè)所得稅，所以可以通過采用不同的折舊方式來進行稅務籌劃。A公司的稅前平均利潤是150萬元（平均年限法折舊），2010年12月該公司新買原值60萬元的設備，此設備殘值率估計為3%，假如折舊期限是五年。假設A公司在正常的納稅期間，用以上折舊方式來計算，A公司能夠計提的折舊額如下：（1）平均年限法。預計凈殘值為：600000×3%=18000元。每年折舊額為：（600000-18000）÷5=116400元。（2）雙倍余額遞減法。此設備每年的折舊率為：2÷5×100%=40%。（3）年數(shù)總和法。根據(jù)表格發(fā)現(xiàn)，，三種不同的折舊方式存在明顯區(qū)別。雙倍余額遞減法以及年數(shù)總和法，其折舊額都是隨著年份的增加而減少的，公司前期計提較多，后期計提較少，這樣可以通過把公司的利潤變?yōu)閺那巴筮f增的方式，完成固定資產(chǎn)折舊的稅務籌劃。
（三）固定資產(chǎn)大修理的稅務籌劃
稅法規(guī)定，禁止在當期直接扣除合乎條件的固定資產(chǎn)大修理支出，要求對其分期攤銷。假如公司是盈利的情況，要達到降低當期稅負的目的，可以提前扣除某些稅前扣除款項，提高當期稅前扣除額，例如盡量采用把支出的費用化等的方法。2009年12月，A公司曾經(jīng)進行了一次設備大修理，并在12月完成，該生產(chǎn)設備原本價值660萬元。修理中支付修理費用380萬元，修理后將該設備延長了四年的使用期限。2009年完成稅前利潤320萬元，沒有其他納稅項目。此次修理支出應當作為固定資產(chǎn)大修理，不能在當期內直接扣除。2009年應納稅所得額為：320萬元。2009年應納所得稅額為：320×25%=80萬元。假如對此次過程進行籌劃，可以分兩次進行籌劃，第一次支出維修費用320萬元萬元，完工于2009年12月；第二次維修支出費用60萬元，完工于2010年6月，其他一致。于是2009年支出的固定資產(chǎn)大修理費用能夠當期直接扣除。2009年應納稅所得額為：320-320=0元，2009年應納所得稅額為：0×25%=0元。
三、A公司營銷中的稅務籌劃
（一）兼營行為及混合銷售的稅務籌劃
增值稅和營業(yè)稅的稅額是不同的，公司在兼營和混合銷售的選擇中，其實就是繳納增值稅還是繳納營業(yè)稅的籌劃。A公司曾經(jīng)在一次銷售中，免費為買方提供安裝管道服務。此筆業(yè)務的總價款是400萬，并雇用安裝公司為買方進行管道安裝，A公司支出安裝費用20萬元。A公司在該業(yè)務中應該繳納的銷稅額為：400÷（1+17%）×17%=58.2萬元，安裝公司應該繳納的營業(yè)稅額為：20×3%=0.6萬元。經(jīng)過分析可知，A公司在該業(yè)務中繳納了多余的稅額。對于這種業(yè)務，可以采用以下方法來籌劃稅收：A公司為買方開出380萬元的銷貨發(fā)票，安裝公司為買方開出20萬元的發(fā)票，這樣就使得A公司的增值稅稅額變成：380÷（1+17%）×17%=55.2萬元，與之前相比，節(jié)省稅額為：58.2-55.2=3萬元。
（二）不同促銷方案的稅務籌劃
由于不同的銷售方法對應不同的稅收政策和稅率，那么，為了降低公司的稅額，A公司需要依據(jù)銷售業(yè)務的不同選擇最優(yōu)的銷售方法。假如A公司擬定了三種新產(chǎn)品的促銷方案，計劃從中選取一種最合適的方案。第一種方案是進行九折銷售；第二種方案是購買產(chǎn)品滿10萬元，送10000元的贈品，并且該贈品的成本價是6000元；第三種方案是購買滿10萬元，給予現(xiàn)金10000元。倘若10萬元的產(chǎn)品其成本是6萬元，公司需確定一種方案，以實現(xiàn)利益最大化（上述價格均含稅價）。第一種方案：九折銷售產(chǎn)品，實際上以9萬元價格賣出10萬元的產(chǎn)品。增值稅為：90000÷（1+17%）×17%-60000÷（1+17%）=4358.97。第二種方案：購買產(chǎn)品滿10萬元，送價值10000的禮品。10萬元產(chǎn)品應該繳納的增值稅為：100000÷（1+17%）×17%-60000÷（1+17%）=5811.97元。將10000元禮品也視為銷售，應該繳納的增值稅為：100000÷（1+17%）×17%-6000÷（1+17%）=581.2元。總計增值稅為：5811.97+581.2=6393.17。第三種方案：購買產(chǎn)品滿10萬元，返現(xiàn)金1萬元。增值稅為：100000÷（1+17%）×17%-60000÷（1+17%）×17%=5811.97元。對比以上三種方案發(fā)現(xiàn)，第一種方案稅負最輕是最合適的方案。
四、A公司合同簽訂中的稅務籌劃
（一）合同結算方式的稅務籌劃
根據(jù)稅法的規(guī)定以及公司實踐，為了實現(xiàn)節(jié)稅的目標，可以采用以合同條款來約定結算方式，通過變更納稅義務的時間來進行稅務籌劃。（1）選取結算方式來調整增值稅的納稅義務時間。對于銷售貨物并支持勞務服務的，通常以貨款到賬或者得到銷貨發(fā)票的日期為業(yè)務發(fā)生日期，并且能夠把發(fā)票開出的日期確定為納稅義務日期。對于銷售收入的籌劃，應該遵循以下思路：將實際收入日期提前或者跟法定收入日期保持一致，相當于為公司提供了一筆沒有利息的貸款。A公司在業(yè)務過程中，可以用合同的特殊條款約定結算方式，來變更納稅義務發(fā)生日期，實現(xiàn)節(jié)稅的目標。（2）關于納稅義務發(fā)生時間的法律規(guī)定。企業(yè)在銷售其產(chǎn)品過程中符合下列條件的，應該按時確認收入：企業(yè)不再控制售出的產(chǎn)品，并且不具有保管權；風險和報酬以銷售的方式轉移給買方；可以準確計量收入的金額和已經(jīng)發(fā)出或者即將發(fā)出的貨物的成本。采用特殊銷售方法的，確認方式如下：以托收手續(xù)的完備確認收入；在產(chǎn)品即將發(fā)出時確定預收款收入；在檢驗或者調試產(chǎn)品的情況下，于調試、檢驗后確定收入。綜上可知，A公司為了降低納稅稅負，應根據(jù)業(yè)務發(fā)生時的資金情況及產(chǎn)品特點選擇合理的結算方式。
（二）變更合同業(yè)務的稅務籌劃
在公司的實踐中不同類型的發(fā)票也會對抵扣進項稅額造成影響，而且以小規(guī)模納稅人為采購對象時不能取得增值稅專用發(fā)票。所以，在采購中應當對采購合同的條款進行分析，以實現(xiàn)合理的籌劃。A公司曾經(jīng)參加了一個招標，此次招標是一個新建大樓的管道安裝。當時，公司估測能夠中標的總造價是450萬元，其中管道的款項是300萬元，安裝支出費用150萬元。但是，公司只是將工程450萬元的總價款擬定在合同中，應按照450萬元的總造價承擔增值稅。如，公司在當時能夠籌劃合同的擬定，將150萬元的安裝費明確寫入合同，那么A公司應該承擔的就是300萬元的管道價款部分的增值稅，150萬元安裝費繳納企業(yè)營業(yè)稅。如此，節(jié)省的稅款為：150×（17%-3%）=21萬元。
（三）購銷合同的稅務籌劃
為了節(jié)約稅負，可以將購銷合同中的常用條款“支付全部貨款后，由供貨方出具發(fā)票”，改成“依據(jù)支付的實際金額，由供貨方出具相關票據(jù)”。A公司曾經(jīng)接受某建筑安裝公司的委托，進行該建筑安裝公司所需管道的制作加工，并且所需原料由A公司提供，該建筑安裝企業(yè)共支付給A公司加工費用、原料費140萬元，此外，A公司還供應了20萬元的配件。該業(yè)務合同中，A公司共需繳納印花稅：（1400000+200000）×0.5%=800元。根據(jù)印花稅法的規(guī)定，A公司與該建筑安裝公司交易中，由于合同簽訂失當，多繳納了800元印花稅。因此，如果A公司把原料價款、加工費用分別記錄，就可以減少印花稅額。如：原料費100萬元，加工費用40萬元，配件20萬元，其印花稅為：1000000×0.3%+600000×0.5%=600元，如此一來就減少了印花稅。
五、A公司稅務籌劃組織管理體系
關鍵詞：產(chǎn)品銷售 稅收籌劃 策略
本文結合產(chǎn)品銷售過程中的不同銷售方式系統(tǒng)地分析了不同的稅收籌劃策略。
1 特殊銷售方式下的稅收籌劃
1.1 折扣方式銷售 所謂折扣銷售方式就是指銷售方出于銷售因素考慮，而在商品或勞務價格上給予購買方折扣優(yōu)惠的銷售方式。我國稅法規(guī)定，在這種銷售活動中，如果購銷雙方在同一張發(fā)票上同時注明銷售額和折扣額的，可按銷售額扣除折扣額后的金額計算稅款，否則企業(yè)就應該按照銷售額全額確認收入，并計征稅款。
1.2 贈送實物方式銷售 贈送實物是指企業(yè)在銷售商品時無償贈送部分價值的商品。根據(jù)稅法的規(guī)定，不論贈送的貨物在會計上如何處理，均應視同銷售貨物計征增值稅。同時對于消費者來說，受贈送獲得的貨物屬于偶然所得，應繳納個人所得稅，企業(yè)應代扣代繳其個人所得稅。
1.3 返現(xiàn)方式銷售 返現(xiàn)銷售是指銷貨方在銷售貨物時，當購貨達到一定金額時給予購貨方一定的現(xiàn)金返還。由于返現(xiàn)銷售方式下的返現(xiàn)肯定沒有與銷售額開具在同一張發(fā)票上，根據(jù)稅法的規(guī)定，其不得從銷售額中減除，而應以發(fā)票上所列的銷售金額全額計征增值稅。
1.4 以舊換新方式銷售 目前以舊換新的銷售方式比較流行，也有利于促進環(huán)境保護。以舊換新的銷售方式是指企業(yè)在銷售自己的貨物的同時，有償收回舊貨物的銷售行為。根據(jù)稅法的規(guī)定，企業(yè)采取以舊換新方式銷售商品的，應按商品的同期市場價格確定銷售額，不得扣除舊貨物的回收價格。
例1：D企業(yè)屬增值稅一般納稅人，其銷售利潤率為40%，D企業(yè)購銷貨物時均能取得增值稅專用發(fā)票，該企業(yè)商品市場售價為1000元每件。為配合公司的促銷，現(xiàn)擬定了以下三種銷售方案。方案一：打折商品一律按七折銷售；方案二：凡購物金額達到1000元者，均可獲贈價值300元的商品（該商品的成本為180元）；方案三：凡是購滿1000元者，將獲返還現(xiàn)金300元。請選擇哪個方案對D企業(yè)最為有利（所有價格均為含稅價格，不考慮其他稅費）。
案例解析：
方案一：該銷售方式屬于折扣銷售
增值稅=700÷（1+17%）×17%-600÷（1+17%）×17%=14.53（元）
應納稅所得額=700÷（1+17%）-600÷（1+17%）=85.47（元）
應繳企業(yè)所得稅=85.47×25%=21.37（元）
應納稅總額=14.53+21.37=35.90（元）
方案一稅后利潤=700÷（1+17%）-600÷（1+17%）-21.37=64.10（元）
方案二：該銷售方式屬于贈送實物的銷售方式
銷售1000元貨物應繳增值稅=1000÷（1+17%）×17%-600÷（1+17%）×17%=58.12（元）
贈送實物視同銷售，應繳增值稅=300÷（1+17%）×17%-180÷（1+17%）×17%=17.44（元）
D企業(yè)應代扣代繳個人所得稅=300÷（1-20%）×20%=75（元）
應納稅所得額=1000÷（1+17%）-600÷（1+17%）=341.88（元）
應繳企業(yè)所得稅=341.88×25%=85.47（元）
應納稅總額=58.12+17.44+75+85.47=236.03（元）
方案二稅后利潤=1000÷（1+17%）-600÷（1+17%）-180÷（1+17%）-75-85.47=27.56（元）
通過對比可以看出，方案一中D企業(yè)采取折扣銷售方式下稅負最低，稅后利潤最高。
結論：企業(yè)在市場營銷活動中，應在充分了解和掌握我國稅收法律法規(guī)的基礎上，合理進行稅收籌劃。在選擇營銷策略時，企業(yè)應根據(jù)消費者心理偏好、折扣商品范圍等其他因素，制定科學的營銷策略。
2 混合銷售的稅收籌劃
混合銷售行為是指一項既涉及貨物銷售又涉及非增值稅應稅勞務的銷售行為。其中非增值稅應稅勞務是為了直接銷售一批貨物而提供的，二者之間具有緊密相連的從屬關系。我們以最為常見的工貿企業(yè)為例：工貿企業(yè)銷售貨物的混合銷售行為屬于增值稅的征稅范圍，而工貿企業(yè)的運輸行為如果能與貨物的銷售分開核算則屬于營業(yè)稅的征稅范圍；但如果不分開核算則屬于運輸勞務與銷售貨物的混合銷售行為，全額征收增值稅。這里就產(chǎn)生了一個籌劃的空間，企業(yè)在制定營銷策略時是否可以采用運銷分離的做法，已達到減輕稅負的目的。
例2：E企業(yè)屬工貿企業(yè)一般納稅人，2010年銷售貨物8000萬元（不含稅價格，下同），其中貨物價格為7200萬元，運費800萬元。購進原材料4880萬元，其中原材料價格為4800萬元，購進運輸用油料80萬元。企業(yè)的貨物銷售與購進貨物均適用17%的稅率，運輸費用如繳納營業(yè)稅，適用稅率為3%。試說明E企業(yè)是否應該采取運銷分離的做法？（不考慮城建稅與教育費附加）
案例解析：如果該企業(yè)在銷售貨物時，運銷收入未分開核算，其采取統(tǒng)一開具增值稅專用發(fā)票的形式，根據(jù)稅法的規(guī)定，該行為屬于混合銷售行為，其收入全額應計征增值稅，不征營業(yè)稅。
此時稅負情況如下：應納增值稅=8000×17%-4880×17%=530.4（萬元）
如果該企業(yè)將運銷收入分開單獨核算，并且對貨物的銷售收入開具增值稅專用發(fā)票，對運輸收入開具運輸發(fā)票，則企業(yè)應當就貨物的銷售收入計征增值稅，就貨物的運輸收入計征營業(yè)稅。企業(yè)購進的原材料可抵扣進項稅額，而企業(yè)繳納營業(yè)稅的運輸項目，其所消耗的購進運輸油料則不能抵扣進項稅額。
此時稅負情況如下：
應納增值稅=（8000-800）×17%-4800×17%=408（萬元）
應納營業(yè)稅=800×3%=24（萬元）
應納稅款合計=408+24=432（萬元）
比較上述兩種計稅方式的稅負差額=530.4-432=98.4（萬元）
從以上比較的結果可以看出，E企業(yè)如果采取運銷分離的核算方式，比混合銷售節(jié)稅98.4萬元，節(jié)稅收益顯著。
結論：工貿企業(yè)只有把運輸業(yè)務徹底分開核算，真正實現(xiàn)運銷分離，才能有效降低混合銷售的稅負。
3 代銷方式銷售的稅收籌劃
代銷方式是企業(yè)在日常營銷過程中經(jīng)常采用的一種特殊銷售方式，通常有兩種類型：一是收取手續(xù)費的方式；二是受托方包干銷售的方式。這兩種方式下的稅務處理是不一樣的，企業(yè)要選擇合理的代銷方式，以盡量減輕稅負。
例3：F公司與G公司由于業(yè)務關系簽訂一項代銷協(xié)議，由G公司代銷F公司的產(chǎn)品1000件。有以下兩種代銷方案可供選擇：方案一：F公司委托G公司以每件100元的價格對外銷售，F(xiàn)公司支付20%的代銷手續(xù)費。即G公司每代銷一件產(chǎn)品，支付F公司80元，剩余的20元作為手續(xù)費收入。方案二：F公司與G公司簽訂協(xié)議，F(xiàn)公司按照每件80元的價格收取貨款，G公司在市場以每件100元的價格進行銷售，實際售價與協(xié)議價之間的差額由G公司所有。
案例解析：
方案一中雙方的稅負情況如下：
F公司：收入為8萬元，增值稅銷項稅額=10×17%=1.7（萬元）
G公司：收入為2萬元，應繳營業(yè)稅=2×5%=0.1（萬元）
方案二中雙方的稅負情況如下：
F公司：收入為8萬元，增值稅銷項稅額=8×17%=1.36（萬元）
G公司：收入為2萬元，應納增值稅稅額=（10-8）×17%=0.34（萬元）
經(jīng)比較，F(xiàn)公司與G公司的收入總額相同，稅負總額方案一為1.8萬元，方案二為1.7萬元，從總體上來看，方案二可節(jié)稅0.1萬元。
單獨從個體上來看，對于F公司來說，方案二比方案一稅負輕1.7-1.36=0.34萬元；對于G公司來說，方案二比方案一稅負重0.34-0.1=0.24萬元。在實際操作中，F(xiàn)公司可以考慮全額彌補G公司多繳的0.24萬元，剩下的0.1萬元的稅收利益與考慮分部分給G公司，這樣G公司就可以更加接受視同買斷的代銷方式，從而達到節(jié)稅的目的。
參考文獻：
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關鍵詞：新增值稅法；企業(yè)；納稅籌劃
中圖分類號：F81 文獻標識碼：A
一、對增值稅及納稅籌劃的界定
(一)對增值稅的界定。增值稅是對在我國境內銷售貨物或者提供加工、修理修配勞務以及進口貨物的企業(yè)單位和個人，就其貨物銷售或提供勞務的增值額和貨物進口金額為征稅對象所課征的一種流轉稅。根據(jù)對外購固定資產(chǎn)所含稅金扣除方式的不同，增值稅制分為生產(chǎn)型、收入型和消費型三種類型。我國目前實行的是消費型增值稅。
(二)對納稅籌劃的界定。由于納稅籌劃是一個比較新的概念，目前對納稅籌劃的定義并不統(tǒng)一，但是其內涵是基本一致的：納稅籌劃是指納稅人為達到減輕稅收負擔和實現(xiàn)稅收零風險的目的，在稅法所允許的范圍內，對企業(yè)的經(jīng)營、投資、理財、組織、交易等各項活動進行事先安排的過程。納稅籌劃包括節(jié)稅和避稅兩個方面的內容。
二、新增值稅法下納稅籌劃的具體措施
(一)企業(yè)設立的增值稅納稅籌劃
1、企業(yè)組織形式選擇的籌劃。不同類型的企業(yè)所享受的增值稅優(yōu)惠政策不同，其承擔的稅負也有所不同，可以通過選擇特殊的企業(yè)組織形式來減輕稅負。如，企業(yè)以高新技術企業(yè)的名義，在高新技術開發(fā)區(qū)設立保稅倉庫、保稅工廠，從而可按進料加工的有關規(guī)定，享受免征增值稅的優(yōu)惠。
2、企業(yè)納稅人身份選擇的籌劃。增值稅對一般納稅人和小規(guī)模納稅人的差別待遇，為小規(guī)模納稅人與一般納稅人進行納稅籌劃提供了可能性。通常認為，由于一般納稅人可抵扣進項稅額，因而小規(guī)模納稅人的稅負重于一般納稅人。但實際并不盡然。若小規(guī)模納稅人轉化為一般納稅人反而交稅更多的話就適得其反了。可以通過運用無差別平衡點和凈現(xiàn)金流量最大化理論進行納稅籌劃。(表1)
在無差別平衡點上，一般納稅人和小規(guī)模納稅人的稅負相同；當增值率低于無差別平衡點時，小規(guī)模納稅人的稅負重于一般納稅人；當增值率高于平衡點時，小規(guī)模納稅人的稅負輕于一般納稅人。
(二)企業(yè)采購活動的增值稅納稅籌劃
1、選擇恰當?shù)馁徹洉r間。采購時間往往具有不確定性，但市場是變化的，企業(yè)采購所支付的價格也可能受到供求關系的巨大影響，因此選擇恰當?shù)馁徹洉r間對企業(yè)的納稅籌劃有很大幫助?；I劃時，首先必須注意適應市場的供求關系，充分利用市場的供求關系為自身謀取利益，在保證正常生產(chǎn)的條件下選擇供大于求時購貨，壓低產(chǎn)品的采購價格來轉嫁稅負，實現(xiàn)逆轉型稅負轉嫁。另外，在確定購貨時間時還應注意物價上漲指數(shù)，如果市場上出現(xiàn)通貨膨脹現(xiàn)象，而且無法在短時間內得到恢復，那么盡早購進才是上策。
2、合理安排購進貨物入庫時間的籌劃。我國稅法規(guī)定，企業(yè)購進貨物實行購進扣稅法，即工業(yè)生產(chǎn)企業(yè)購進貨物在驗收入庫后，方能申報抵扣，計入當期的進項稅額。增值稅實行購進扣稅法為企業(yè)通過各種方式延緩納稅創(chuàng)造了條件，延緩納稅雖不能減少企業(yè)的應納稅額，但納稅期的推遲可以使企業(yè)無償使用這筆款項而不必支付利息，對企業(yè)來說等于降低了稅收負擔；同時，延期納稅有利于企業(yè)資金的周轉，節(jié)省了利息支出，還可以使企業(yè)享受通貨膨脹帶來的好處。例如，企業(yè)通過合理安排貨物的入庫時間，將貨物盡可能在月底或年底入庫，就能延緩當月或當期的應納稅款。
(三)企業(yè)銷售活動的增值稅納稅籌劃
1、兼營業(yè)務的增值稅納稅籌劃。兼營是指納稅人除主營業(yè)務外，還從事其他各項業(yè)務?！对鲋刀悤盒袟l例》規(guī)定：兼營不同稅率的貨物或應稅勞務，在取得收入后，應分別如實記賬，按其所適用的不同稅率各自計算應納稅額。未分別核算的，從高適用稅率。兼營非應稅勞務的，應分別核算貨物或應稅勞務和非應稅勞務的銷售額，不分別核算或者不能準確核算的，其非應稅勞務應與貨物或應稅勞務一并征收增值稅，即貨物或應稅勞務和非應稅勞務的銷售額若能分開核算的，則分別征收增值稅和營業(yè)稅；不能分開核算的，一并征收增值稅，不征收營業(yè)稅。上述規(guī)定對一般納稅人來說無疑應該分開核算以減少納稅，但若對小規(guī)模納稅人來說，其從事非增值稅應稅勞務適用營業(yè)稅率為3％，其不分開核算沒有什么影響，而從事非增值稅應稅勞務適用營業(yè)稅率為5％，則不分開核算反而更有利，因為增值稅征收率按新規(guī)定只有3％，而營業(yè)稅率卻為5％。但稅務機關在征稅時可能會考慮這種特殊情況而采取變通的方法，征收營業(yè)稅而不征收增值稅，所以不管是一般納稅人還是小規(guī)模納稅人還是分開核算的好。
2、混合銷售行為的納稅籌劃?；旌箱N售行為原則上依據(jù)納稅人的“經(jīng)營主業(yè)”判斷是征增值稅，還是征營業(yè)稅。在納稅人年貨物銷售額與非應稅勞務營業(yè)額的合計數(shù)中，若年貨物銷售額超過50％，則征增值稅；若年非應稅勞務營業(yè)額超過50％，征營業(yè)稅(根據(jù)修訂后的《中華人民共和國增值稅暫行條例實施細則》，銷售自產(chǎn)貨物并同時提供建筑業(yè)勞務的行為以及財政部、國家稅務總局規(guī)定的其他情形除外)。由于一般納稅人增值稅稅率一般為17％，而營業(yè)稅稅率為5％或3％，所以若能使混合銷售行為中的非應稅勞務不繳納增值稅而繳納營業(yè)稅便達到目的了。
稅收籌劃方案存在知識和信息局限，往往嚴重脫離企業(yè)實際情況，缺乏全局觀念、戰(zhàn)略觀念，沒有站在戰(zhàn)略高度設計。政策風險，例如土地增值稅政策發(fā)生變動，產(chǎn)生籌劃風險。執(zhí)法風險，由于稅務部門不予認同，產(chǎn)生的不合法行為。成本風險，籌劃成本超過了籌劃收益。土地增值稅籌劃成功，但綜合稅負反而上升等風險。
2.房地產(chǎn)企業(yè)土地增值稅稅收籌劃風險形成的主要原因。
稅收籌劃是主觀的。稅收籌劃方案設計往往取決于設計人員的主觀判斷。征納雙方對稅收籌劃的認可存在分歧，稅務機關是否認可，直接影響到方案能否達到預期的目的。稅收籌劃會受房地產(chǎn)企業(yè)的內外部條件限制，外部條件主要是適用的稅收政策，內部條件主要是內部從事的房地產(chǎn)開發(fā)活動。稅務機關執(zhí)法力度的加強。稅收籌劃需要支付籌劃成本，所以房地產(chǎn)企業(yè)要遵循成本效益法則，控制籌劃成本。
3.房地產(chǎn)企業(yè)土地增值稅稅收籌劃風險控制。
(1)完善稅收籌劃信息管理機制。要廣泛收集相關稅務信息，主要是針對稅收法律法規(guī)方面的信息，全面的了解我國稅收法律法規(guī)，全面了解土地增值稅的相關政策，對整體的企業(yè)現(xiàn)狀全面研究，對稅收問題進行整體考慮，必須聯(lián)系各個稅種之間的制約關系，例如要了解行政聽證、復議等方面的法律制度。同樣要全面的收集稅收籌劃信息主體的相關內容，企業(yè)是稅收籌劃的主體，受到內部各因素的制約，因此稅收籌劃的方案應該根據(jù)企業(yè)自身的經(jīng)營情況、內部管理情況、人力資源情況等進行稅收籌劃。全面綜合的考慮才能有效的避免風險的發(fā)生。要提高稅收籌劃信息質量，信息必須是準確、及時、完整的，相關人員在取得信息時，要熟練的掌握國家的政策，準確理解法規(guī)意圖，及時反映國家的稅收法規(guī)的變化，信息必須是完整的、全面的，才能提高稅收籌劃信息的質量。
(2)提高稅收籌劃人員素質，針對土地增值稅稅收籌劃涉及到多個領域，如法律、財會、稅務、建筑等各個領域的專業(yè)的知識，所以合格的稅收籌劃人員必須具備熟練的財務會計知識、法律、稅務、建筑知識，良好的溝通與統(tǒng)籌能力，良好的職業(yè)道德，注重培訓和后續(xù)教育，不斷的提高籌劃人員的知識和技能。
(3)建立稅收籌劃方案修正制度，政府部門也在不斷的對土地增值稅稅收法規(guī)進行修訂和完善，房地產(chǎn)企業(yè)作為稅收籌劃的主體，經(jīng)營的情況也在不斷的變化，根據(jù)變化中的稅收籌劃策略，為企業(yè)帶來了各種風險，企業(yè)必須根據(jù)環(huán)境的變化，及時調整計劃，將風險降低到最低限度。
(4)積極尋求稅務機關支持，政府稅務機關是服務于企業(yè)的部門，具有對企業(yè)的相關政策咨詢有解答的義務，企業(yè)在稅務籌劃的過程中，如果把握不準，應積極尋求支持和幫助，向稅務人員進行咨詢，給予專業(yè)的指導，由于各個地方的征管方式和征管地點的不同，要求稅務籌劃人員應當多與稅務機關溝通，及時獲得溝通，達成雙贏的共識，將稅收籌劃風險降低到最低。
(5)事后采取積極有效的補救措施，稅務籌劃的方案雖然全面，會采取各式各樣的措施進行籌劃，但是風險不可避免，仍然會受到突如其來因素而干擾，稅收籌劃方案可能受到各種原因而導致失敗，企業(yè)必須在一定范圍內將風險控制，采取積極有效的補救措施，將事故發(fā)生的可能性降低到最低。
(6)土地增值稅的核心是增值率，房地產(chǎn)企業(yè)項目的應稅收入和扣除項目，是房地產(chǎn)企業(yè)進行納稅籌劃的關鍵點，因此，房地產(chǎn)企業(yè)必須緊緊圍繞這兩個因素進行開展，減少稅費開支，在保證有合理利潤的前提下，提供條件合理的減少稅費，是稅收籌劃的目的。
4.總結
關鍵詞：混合銷售 凈現(xiàn)金流量平衡點 納稅籌劃
中圖分類號：F810.42 文獻標志碼：A文章編號：1673－291X（2011）26－0128－02
一、混合銷售行為及其稅收法律規(guī)定
混合銷售行為是指一項銷售行為既涉及增值稅應稅貨物又涉及營業(yè)稅應稅勞務的行為。所謂營業(yè)稅應稅勞務是指屬于應繳納營業(yè)稅的交通運輸業(yè)、建筑業(yè)、金融保險業(yè)、郵電通訊業(yè)、文化體育業(yè)、娛樂業(yè)、服務業(yè)稅目繳納范圍的勞務。
新稅法對混合銷售行為有如下規(guī)定：混合銷售行為無論是否分開核算，都必須按照納稅人的主營業(yè)務適用的稅種納稅。即從事貨物的生產(chǎn)、批發(fā)或零售的企業(yè)、企業(yè)性單位及個體經(jīng)營者的混合銷售行為，視為銷售貨物，應當繳納增值稅；其他單位和個人的混合銷售行為，視為提供營業(yè)稅勞務，繳納營業(yè)稅；其中，從事貨物的生產(chǎn)、批發(fā)或者零售的企業(yè)、企業(yè)性單位和個體工商戶，包括以從事貨物的生產(chǎn)、批發(fā)或者零售為主，并兼營非增值稅應稅勞務的單位和個體工商戶在內。如果納稅人分立成為兩個獨立核算的企業(yè)分別從事增值稅應稅貨物和營業(yè)稅應稅勞務，則可以分別繳納增值稅和營業(yè)稅。
上述規(guī)定可以簡要概括為：如果納稅人被認定為增值稅納稅人，則其混合銷售行為應視為銷售貨物，繳納增值稅；如果納稅人被認定為營業(yè)稅納稅人，則其混合銷售行為應視為提供營業(yè)稅應稅勞務，繳納營業(yè)稅。
二、混合銷售行為納稅籌劃方案設計
依據(jù)稅法相關規(guī)定，混合銷售行為下納稅人可以繳納增值稅，也可以繳納營業(yè)稅，究竟繳納哪種稅，主要取決于納稅人是增值稅納稅人還是營業(yè)稅納稅人。此外，作為增值稅納稅人，一般納稅人和小規(guī)模納稅人繳納的稅額也有區(qū)別。如果納稅人屬于增值稅一般納稅人，應按照17%或13%的稅率計算繳納增值稅，進項稅額可以抵扣；如果屬于小規(guī)模納稅人，應按照3%的稅率計算繳納增值稅，進項稅額不允許抵扣；如果納稅人屬于營業(yè)稅的納稅人，則應按照營業(yè)稅的相關稅目和適用稅率繳納營業(yè)稅。由于混合銷售行為原則上依據(jù)納稅人的“經(jīng)營主業(yè)”判斷是征增值稅，還是征營業(yè)稅。因此，企業(yè)可以通過控制應稅貨物或勞務和非應稅勞務的比例來選擇是繳納增值稅還是繳納營業(yè)稅。也就是說，在混合銷售行為中，納稅人年貨物銷售額與非應稅勞務營業(yè)額的合計數(shù)中，若年貨物銷售額超過50%，則繳納增值稅；若年非應稅勞務營業(yè)額超過50%，則繳納營業(yè)稅。
據(jù)此分析，混合銷售行為的納稅籌劃重點就是找出混合銷售的利益平衡點，分析企業(yè)究竟是作為增值稅的納稅人繳納增值稅，還是分別作為增值稅納稅人和營業(yè)稅納稅人分別繳納增值稅和營業(yè)稅。由于企業(yè)納稅籌劃不僅僅是為了減輕稅負，更重要的是要提高企業(yè)整體的經(jīng)濟效益，因此，筆者選擇現(xiàn)金凈流量作為衡量企業(yè)經(jīng)營好壞的指標，以此來評價企業(yè)納稅籌劃的效果。那么，混合銷售行為的納稅籌劃重點就是計算混合銷售現(xiàn)金凈流量的平衡點。
（一）納稅人為增值稅一般納稅人
納稅人為增值稅一般納稅人時，根據(jù)稅法規(guī)定，其購進材料的進項稅額可以抵扣。假定納稅人混合銷售行為發(fā)生的含稅銷售額為S，含稅購進金額為P，適用的增值稅稅率為t1，發(fā)生的營業(yè)稅應稅勞務適用的稅率為t2，適用的城市維護建設稅稅率為7%、教育費及附加稅率為3%、所得稅稅率為25%。目前，該企業(yè)有兩個方案可供選擇。
方案一：企業(yè)不進行籌劃，繼續(xù)繳納增值稅，此時獲得的現(xiàn)金流量為F1。
方案二：企業(yè)通過籌劃，盡量使非應稅勞務營業(yè)額超過50%，使企業(yè)繳納營業(yè)稅，此時獲得的現(xiàn)金流量為F2。
如果企業(yè)選擇方案一，此時獲得的現(xiàn)金流量＝含稅銷售額－含稅購進金額－應繳增值稅－應繳城建稅及教育費附加－應繳企業(yè)所得稅。用公式表示為：
F1=S－P-（S-P）÷（1+t1）×t1×（1+7%+3%）-[（S-P）÷（1+t1）（S-P）÷（1+t1）×t1×（7%+3%）]×25%；
如果企業(yè)選擇方案二，此時獲得的現(xiàn)金流量＝含稅銷售額－含稅購進金額－應繳營業(yè)稅－應繳城建稅和教育費附加－應繳企業(yè)所得稅。用公式表示為：
F2=S-P-S×t2×（1+7%+3%）-[（S-P）-S×t2×（1+7%+3%）]×25%；
令F1=F2，解得現(xiàn)金凈流量平衡點的含稅購銷額之比P/S=1-t2-t2÷t1.下面分別設增值稅稅率為17%，13%，營業(yè)稅稅率為3%，5%，，代入上式可得增值稅與營業(yè)稅在不同稅率下現(xiàn)金凈流量平衡點的含稅購銷金額比，計算結果如表1所示。
根據(jù)表1可做如下決策：當P/S大于平衡點的購銷比時，F(xiàn)1＞F2，此時企業(yè)應盡量使年貨物銷售額超過50%，繳納增值稅；當P/S小于平衡點的購銷比時，F(xiàn)1＜F2，此時，企業(yè)應盡量使年非應稅勞務營業(yè)額超過50%，繳納營業(yè)稅。
（二）納稅人為增值稅小規(guī)模納稅人
當納稅人為小規(guī)模納稅人時，根據(jù)稅法規(guī)定，其購進材料的進項稅額不能抵扣，適用的增值稅稅率為3%。假定其他條件和上述一般納稅人時相同。此時，
F1=S-P-S÷（1+t1）×t1×（1+7%+3%）-[S÷（1+ t1）-P-S÷（1+ t1）×t1×（7%+3%）]×25%，將t1=3%代入得F1=0.7260S 0.75P
F2=S-P-S×t2×（1+7%+3%）-[（S-P）-S×t2×（1+7%+3%）]×25%
=（0.75 0.825t2） ×S-0.75P
因為營業(yè)稅的稅率有3%，5%，5%～20%幾檔稅率，所以F2=（0.75-0.825-t2） ×S-0.75P≤（0.75-0.825×3%） ×S-0.75P=0.7253 S-0.75P＜F1。
根據(jù)以上分析，當納稅人為小規(guī)模納稅人時，如果發(fā)生混合銷售行為，企業(yè)應盡量使年貨物銷售額超過50%，繳納增值稅，此時企業(yè)能獲得更多的現(xiàn)金凈流量。
（三）納稅人為營業(yè)稅納稅人
如果企業(yè)被認定為營業(yè)稅納稅人，則其發(fā)生混合銷售行為時，籌劃方案的選擇與增值稅納稅人的情況正好相反?；谏鲜銎髽I(yè)作為增值稅納稅人情況的分析，我們可歸納出企業(yè)作為營業(yè)稅納稅人時對混合銷售行為的納稅籌劃方案選擇表，具體結果如表2所示。
結語
根據(jù)以上分析，納稅人在對混合銷售行為納進行納稅籌劃時，主要通過對比繳納增值稅和營業(yè)稅兩種情況下現(xiàn)金凈流量的大小來進行選擇，現(xiàn)金流量較大的方案為優(yōu)選方案。但是，現(xiàn)金凈流量只是反映納稅籌劃效果的其中一項指標，企業(yè)在進行決策時，還應結合稅負的高低、稅后凈利潤的大小等相關指標進行綜合分析。同時，企業(yè)應在稅法允許的范圍內合理運用納稅籌劃的方法和技術對企業(yè)的經(jīng)營活動進行籌劃，以最大限度地降低納稅籌劃的風險，幫助企業(yè)實現(xiàn)企業(yè)價值的最大化。
收稿日期：2011-06-19
作者簡介：申艷艷（1981-），女，碩士，助教，從事稅務、財務管理研究。
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