發(fā)布時(shí)間：2023-04-01 10:11:51
序言：寫作是分享個(gè)人見解和探索未知領(lǐng)域的橋梁，我們?yōu)槟x了8篇的經(jīng)管專業(yè)畢業(yè)論文樣本，期待這些樣本能夠?yàn)槟峁┴S富的參考和啟發(fā)，請(qǐng)盡情閱讀。
經(jīng)濟(jì)管理專業(yè)
此時(shí)仍然根據(jù)傳統(tǒng)成本信息作出的產(chǎn)銷決策，常常是有些產(chǎn)品本來是贏利的（尤其在單價(jià)很低時(shí)，其真實(shí)的贏利率還是很高的），但是在傳統(tǒng)法下，企業(yè)誤以為是虧損的（比如高產(chǎn)量的產(chǎn)品成本就被高估，獲利水平被低估），從而錯(cuò)誤地拒絕了定單，喪失了市場(chǎng)機(jī)會(huì)，在競(jìng)爭(zhēng)十分激烈的買方市場(chǎng)下，非?？上?。而有的產(chǎn)品，實(shí)際上是虧損的（尤其在單價(jià)很低時(shí)，其真實(shí)的虧損率是難以容忍的），但是在傳統(tǒng)的成本法下，企業(yè)誤以為是贏利的（比如低產(chǎn)量產(chǎn)品的成本就被低估，導(dǎo)致利潤(rùn)被高估），從而錯(cuò)誤地接受了定單。這樣，傳統(tǒng)成本法進(jìn)一步造成了利潤(rùn)報(bào)告的嚴(yán)重失真。這就是為什么會(huì)出現(xiàn)“定單單價(jià)都高于‘單位成本’，但最終卻虧損”這一奇怪現(xiàn)象的原因。
abc的本質(zhì)決定了它就是解決這一問題的答案，因?yàn)椴捎胊bc后，成本信息更具有科學(xué)性、相關(guān)性，從而使產(chǎn)銷和定價(jià)決策更加合理、利潤(rùn)信息更加真實(shí)。
ⅲ、abc對(duì)企業(yè)內(nèi)部管理的意義
實(shí)施abc的深刻意義還在于，在作業(yè)中心的基礎(chǔ)上建立責(zé)任中心，甚至進(jìn)一步采用作業(yè)預(yù)算方法和作業(yè)管理法，能夠更有效地實(shí)現(xiàn)責(zé)任會(huì)計(jì)目標(biāo)。作業(yè)成本的核算過程中，成本核算的核心集中在了生產(chǎn)對(duì)資源一步步消耗的各個(gè)具體環(huán)節(jié)中，比如在電器開關(guān)制造企業(yè)中，abc使管理者準(zhǔn)確把握了諸如備料（原材料消耗）、液壓、噴漆、加鹽、檢查和直接人工等作業(yè)活動(dòng)，從而控制了成本的形成和累積過程。比如，如果耗用總成本最多的是液壓部門和噴漆部門，要引起重視，查明原因，看是否有貪污、浪費(fèi)等現(xiàn)象，以及是否這兩個(gè)作業(yè)中心技術(shù)不夠先進(jìn)、工藝不夠合理。即使這樣巨大的開支是合理的，仍要視之為“要害部門”，嚴(yán)加管理，任用優(yōu)秀的液壓、噴漆作業(yè)責(zé)任人。又如，如果分配率最大的是液壓和加鹽部門（雖然加鹽部門的總成本不是很大），也要引起重視。如果證實(shí)這樣的分配率是合理的，就加強(qiáng)對(duì)這兩項(xiàng)作業(yè)耗用數(shù)量的控制，合理減少生產(chǎn)流程中加鹽的次數(shù)。這樣，abc就把管理者的注意力引向了資源消耗的原因上，有利于更好地執(zhí)行責(zé)任會(huì)計(jì)制度，改善內(nèi)部管理。
ⅳ、abc對(duì)企業(yè)戰(zhàn)略成本管理的意義
實(shí)施abc對(duì)企業(yè)的深刻意義，還在于它突破了傳統(tǒng)管理會(huì)計(jì)的局限性，體現(xiàn)了先進(jìn)的戰(zhàn)略成本管理思想，能有效改善企業(yè)的戰(zhàn)略決策。
傳統(tǒng)的管理會(huì)計(jì)，根據(jù)傳統(tǒng)成本信息，把成本習(xí)性劃分為變動(dòng)成本和固定成本，并建立模型y=a+bx（a為固定成本；bx為變動(dòng)成本）。這一模型的有效性是立足于短期內(nèi)經(jīng)營(yíng)和業(yè)務(wù)量無(wú)顯著變化的基礎(chǔ)上的。然而，隨著規(guī)?；腿蚧?jīng)營(yíng)的日益普遍，企業(yè)的業(yè)務(wù)量急劇上升，長(zhǎng)期來看，絕大部分成本都是變動(dòng)的，傳統(tǒng)成本信息失真程度不斷增加，傳統(tǒng)的模型y=a+bx所提供的管理信息，很大程度上也失去了相關(guān)性。
基于abc的管理會(huì)計(jì)分析，不把成本簡(jiǎn)單劃分為變動(dòng)成本和固定成本，而是以作業(yè)這一流量作為劃分成本習(xí)性的依據(jù)，進(jìn)行動(dòng)態(tài)的價(jià)值鏈分析，根據(jù)這種比較準(zhǔn)確的成本信息所進(jìn)行的動(dòng)態(tài)分析和管理活動(dòng)，從戰(zhàn)略經(jīng)營(yíng)的角度看，具有更大的相關(guān)性。而且abc為基礎(chǔ)的戰(zhàn)略管理，是立足于經(jīng)營(yíng)全程的作業(yè)鏈和價(jià)值鏈管理，把握了市場(chǎng)需求動(dòng)向、企業(yè)生產(chǎn)過程和售后服務(wù)等經(jīng)營(yíng)的全部過程，能夠使企業(yè)經(jīng)營(yíng)戰(zhàn)略更及時(shí)地應(yīng)對(duì)市場(chǎng)風(fēng)險(xiǎn)、適應(yīng)環(huán)境的變化。
ⅴ、abc對(duì)企業(yè)優(yōu)化資源配置的意義
最后，實(shí)施abc還有利于我們通過對(duì)資源如何一步一步消耗的過程的細(xì)致而具體的分析和控制，來優(yōu)化作業(yè)鏈、價(jià)值鏈和產(chǎn)品種類與生產(chǎn)數(shù)量的組合，從而優(yōu)化資源配置，發(fā)揮企業(yè)內(nèi)部各部門之間、各工藝和生產(chǎn)環(huán)節(jié)之間的協(xié)同作用，充分利用資源，實(shí)現(xiàn)“一加一大于二”的規(guī)模效益目標(biāo)。
總之，abc對(duì)企業(yè)進(jìn)行科學(xué)的核算和管理決策，有著極其重要的意義。
（二）宏觀意義
實(shí)施abc的深刻意義，遠(yuǎn)遠(yuǎn)不局限于企業(yè)自身。
1、在控制和制止國(guó)有資產(chǎn)流失方面，abc能夠更科學(xué)地核算效益，向政府反饋準(zhǔn)確的信息，使政府進(jìn)行有效的管理控制，防止個(gè)別人利用傳統(tǒng)成本法的缺陷侵蝕國(guó)家利益，有效地保護(hù)國(guó)有資產(chǎn)。
2、目前會(huì)計(jì)信息失真問題，固然不少是故意造假所致，但是不科學(xué)的核算方法，也會(huì)加劇其嚴(yán)重性。逐漸普遍化的高科技、自動(dòng)化的企業(yè)，不能排除利用傳統(tǒng)成本法虛報(bào)利潤(rùn)和資產(chǎn)狀況的可能性。采用abc有助于使社會(huì)擁有可靠的經(jīng)濟(jì)信息，維護(hù)會(huì)計(jì)行業(yè)的誠(chéng)信形象。
3、在國(guó)內(nèi)經(jīng)營(yíng)中，成本核算的科學(xué)性，只影響到企業(yè)之間的利益分配，不影響國(guó)家的總體稅收。加入wto后，國(guó)際資本流動(dòng)日益頻繁，尤其先進(jìn)的外國(guó)企業(yè)實(shí)行了abc后，國(guó)內(nèi)企業(yè)如果仍然采用傳統(tǒng)的成本法，則不僅會(huì)使企業(yè)處于十分不利的局面；而且跨國(guó)企業(yè)還可能故意利用傳統(tǒng)成本法的不科學(xué)性，隱蔽地實(shí)現(xiàn)轉(zhuǎn)移定價(jià)，把利潤(rùn)轉(zhuǎn)移到稅率較低的國(guó)家和地區(qū)，會(huì)造成資本外流，使國(guó)家稅收等宏觀利益遭受損失。而推廣應(yīng)用abc，則有助于在國(guó)際貿(mào)易和跨國(guó)資本流動(dòng)中維護(hù)國(guó)家的利益。
第二節(jié)abc的適用條件和在我國(guó)應(yīng)用的可行性
（一）abc的適用條件
綜上所述，abc有著深刻的現(xiàn)實(shí)意義。但同時(shí)要承認(rèn)，abc的應(yīng)用也是有條件的。比如：
1、從生產(chǎn)組織制度上看，abc關(guān)注“資源作業(yè)產(chǎn)品”的每個(gè)環(huán)節(jié)，從最詳細(xì)的作業(yè)開始設(shè)置賬戶，成本計(jì)算過程復(fù)雜了許多，需要精確而高效的成本統(tǒng)計(jì)、計(jì)算、管理系統(tǒng)，因此需要jit這樣科學(xué)的生產(chǎn)組織和嚴(yán)格的管理制度作保證，要求企業(yè)經(jīng)營(yíng)的各個(gè)環(huán)節(jié)，象鐘表的零件一樣相互協(xié)調(diào)，準(zhǔn)確無(wú)誤地運(yùn)轉(zhuǎn)，達(dá)到減少產(chǎn)品成本、全面提高產(chǎn)品質(zhì)量、生產(chǎn)率和綜合效益的目的。
2、從內(nèi)部控制效果上來看，各個(gè)作業(yè)中心也是相對(duì)獨(dú)立的利益集團(tuán)，他們能否主動(dòng)地提供abc需要的準(zhǔn)確數(shù)據(jù)，是一個(gè)較難解決的問題。企業(yè)管理層需要加強(qiáng)對(duì)作業(yè)中心的控制，努力提高各個(gè)作業(yè)責(zé)任人的素質(zhì)，保證責(zé)任人提供的信息真實(shí)準(zhǔn)確。
3、從會(huì)計(jì)人員構(gòu)成上講，企業(yè)需要聘請(qǐng)abc專家小組，這又容易導(dǎo)致abc本身成本過大。因此，在可接受的成本下?lián)碛凶銐虻牧私鈇bc的會(huì)計(jì)師隊(duì)伍，是又一個(gè)必要條件。
4、從成本構(gòu)成上講，有些制造企業(yè)，直接成本較大，沒有必要使用abc，相反，間接費(fèi)用較高的企業(yè)，在管理當(dāng)局對(duì)傳統(tǒng)成本計(jì)算準(zhǔn)確度不滿、生產(chǎn)制造復(fù)雜性大、產(chǎn)品結(jié)構(gòu)復(fù)雜、作業(yè)類別多、生產(chǎn)工藝復(fù)雜多變，同時(shí)市場(chǎng)對(duì)不同型號(hào)產(chǎn)品的需求變動(dòng)較大，從而導(dǎo)致生產(chǎn)調(diào)度部門進(jìn)行生產(chǎn)組織結(jié)構(gòu)調(diào)整和投產(chǎn)準(zhǔn)備的次數(shù)及成本增加，并且擁有現(xiàn)代化會(huì)計(jì)系統(tǒng)等條件下，應(yīng)用abc才是比較有意義的。
（二）我國(guó)先進(jìn)制造企業(yè)
具有應(yīng)用abc的可行性
從abc產(chǎn)生的根據(jù)、背景和應(yīng)用條件的分析中，人們很自然地覺得:abc和abm應(yīng)用的前提條件必須有一個(gè)高科技制造環(huán)境。考慮到我國(guó)不少企業(yè)仍然屬于勞動(dòng)密集型，我國(guó)企業(yè)在目前應(yīng)用abc和abm條件是否還不太成熟？筆者認(rèn)為，改革開放以來，我國(guó)電子技術(shù)革命加速發(fā)展，進(jìn)而產(chǎn)生了越來越多高度自動(dòng)化的先進(jìn)制造企業(yè)，提供了日益先進(jìn)的生產(chǎn)技術(shù)，也帶來了管理觀念和管理技術(shù)的巨大變革，abc這種成本管理的新思維、新理念在我國(guó)先進(jìn)制造企業(yè)是可以率先推行、逐步推廣的。主要表現(xiàn)為：
1、從生產(chǎn)的組織管理上講，雖然目前jit、“零存貨制度”和“零缺陷制度”等在中國(guó)還很難完全做到，但是，由于電子信息技術(shù)等自動(dòng)化設(shè)備的推廣，先進(jìn)的制造企業(yè)完全有能力通過努力降低存貨量、縮短生產(chǎn)周期、提高產(chǎn)品質(zhì)量、改善經(jīng)營(yíng)設(shè)備、提高員工綜合素質(zhì)等途徑來努力接近jit的標(biāo)準(zhǔn)。與jit和零庫(kù)存相關(guān)的單元式生產(chǎn)、全面質(zhì)量管理等嶄新的管理觀念也已深入人心。
2、政府多年來大力改善交通狀況，縮短了原材料和產(chǎn)品的運(yùn)送周期，也進(jìn)一步使abc具有了可行性。
3、從市場(chǎng)需求上講，客戶對(duì)多樣化、小批量和非經(jīng)常性的商品需求越來越多，不能再僅僅采用以往的季度化大批量生產(chǎn)的方針，而應(yīng)該快速地、高質(zhì)量地生產(chǎn)出多品種、少批量的產(chǎn)品。相應(yīng)地，企業(yè)傳統(tǒng)的原材料采購(gòu)與產(chǎn)品制造過程將發(fā)生深刻的變化，原來為采購(gòu)、制造和企業(yè)決策服務(wù)的周期性的產(chǎn)品成本計(jì)量與控制手段、會(huì)計(jì)決策理論、業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)方法等也將發(fā)生相應(yīng)變革，使abc這樣靈活多變而又科學(xué)準(zhǔn)確的成本核算和經(jīng)營(yíng)管理方法，具備了存在的基礎(chǔ)。
4、從成本結(jié)構(gòu)上講，在先進(jìn)的制造環(huán)境下，許多人工已被機(jī)器取代，因此直接人工成本比例大大下降，機(jī)器、設(shè)備等固定成本比例大大上升。據(jù)報(bào)道，七十年前的間接費(fèi)用僅為直接人工成本的50%～60%，而今天大多數(shù)公司的間接費(fèi)用為直接人工成本的400～500%；以往直接人工成本占產(chǎn)品成本的40～50%，而今天不到10%，甚至僅占產(chǎn)品成本的3～5%左右。產(chǎn)品成本結(jié)構(gòu)如此重大的變化，使得傳統(tǒng)的制造成本法不能正確反映產(chǎn)品成本信息，從而不能正確核算企業(yè)自動(dòng)化的效益，不能為企業(yè)決策和控制提供正確有用的會(huì)計(jì)信息，甚至導(dǎo)致企業(yè)總體獲利水平下降。這種形勢(shì)既為abc提供了必要性，也進(jìn)一步為abc提供了生存的土壤。
5、自動(dòng)化程度比較高的先進(jìn)制造企業(yè)，通常都有大量素質(zhì)較高的青年會(huì)計(jì)人才，為abc提供了人才基礎(chǔ)。
6、隨著市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)和法制化管理意識(shí)的增強(qiáng)，自動(dòng)化程度較高的企業(yè)逐漸建立了完善的內(nèi)部控制制度，為作業(yè)中心和作業(yè)鏈的有效控制提供了條件。
可見，在我國(guó)自動(dòng)化程度較高的先進(jìn)制造企業(yè)，abc基本具備了可行性。
第三章abc的應(yīng)用現(xiàn)狀及在我國(guó)推廣的途徑
本章從分析abc在國(guó)內(nèi)外應(yīng)用的總體狀況著手，通過總結(jié)實(shí)施abc的成功經(jīng)驗(yàn)和失敗教訓(xùn)，來探討如何在先進(jìn)制造企業(yè)中推廣應(yīng)用abc。
第一節(jié)abc的應(yīng)用現(xiàn)狀
（一）國(guó)際上的應(yīng)用狀況
盡管abc在各國(guó)學(xué)術(shù)界很早就已出現(xiàn)，abc的知識(shí)也越來越被人所熟知，但其實(shí)際應(yīng)用并不廣泛。armitage和nicholson等學(xué)者比較了加拿大企業(yè)和其他國(guó)家企業(yè)后發(fā)現(xiàn)，實(shí)施abc的企業(yè)比例較小：加拿大1992年為14％；英國(guó)1990年為6％；美國(guó)1991年為11％，1993年顯著增加到36％。同樣，1993年teoh和schoch也發(fā)現(xiàn)abc的使用率較低，澳大利亞為17％、馬來西亞為13％。1995年inners和mitchell的調(diào)查顯示英國(guó)公司有20％采用abc。
雖然各國(guó)對(duì)abc的應(yīng)用并不廣泛，但是，就這些運(yùn)用了abc理論的企業(yè)來講，對(duì)abc的滿意度還是比較高的，認(rèn)為實(shí)施abc至少改善了會(huì)計(jì)管理系統(tǒng)的某一個(gè)領(lǐng)域（如在業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)體系上有重要突破），對(duì)abc在產(chǎn)品成本信息、產(chǎn)品定價(jià)及組合策略中的作用滿意程度都比較高，對(duì)成本削減上的滿意程度、常務(wù)經(jīng)理對(duì)abc信息的利用頻率也很高。在使用abc之前，傳統(tǒng)的會(huì)計(jì)系統(tǒng)主要是為財(cái)務(wù)相關(guān)部門和外部報(bào)告而設(shè)計(jì)的，它們的服務(wù)對(duì)象很有限，而且企業(yè)對(duì)傳統(tǒng)會(huì)計(jì)信息的準(zhǔn)確性很少有信心；但是abc和作業(yè)鏈管理法可以廣泛服務(wù)于各個(gè)利益主體，支持了產(chǎn)品資源決策、產(chǎn)品定價(jià)和組合策略，也支持了顧客盈利性分析，而且提高了成本信息的準(zhǔn)確性、可靠性。這些局部的成功都為中國(guó)企業(yè)推廣應(yīng)用abc提供了必要的信心和寶貴的經(jīng)驗(yàn)。
（二）香港地區(qū)應(yīng)用abc的基本情況
abc在過去10年中受到了廣泛的關(guān)注，但是截止至1999年，abc在香港的使用并不廣泛。調(diào)查顯示，1999年香港地區(qū)有10家企業(yè)已經(jīng)使用abc（4家上市公司和6家非上市公司），使用abc的平均年度為四年；另有4家（2家上市公司，2家非上市公司）即將實(shí)施；在沒有使用、暫時(shí)也不打算使用abc的76家公司中有37家知道abc知識(shí)，有39家知之甚少。很顯然，大部分公司接觸abc的時(shí)間還不長(zhǎng)。
1、使用abc的行業(yè)情況。香港公用事業(yè)的使用率比其它行業(yè)都高，這點(diǎn)和工業(yè)制造企業(yè)使用abc程度較高的假設(shè)并不相符，因?yàn)楣I(yè)企業(yè)通常被認(rèn)為是自動(dòng)化程度較高的行業(yè)，具有使用abc的優(yōu)勢(shì)。這大概是由于公用事業(yè)（如電力、自來水等）業(yè)務(wù)種類固定，規(guī)范化較強(qiáng)，易于開展abc比較復(fù)雜的會(huì)計(jì)操作。
2、abc的使用者和非使用者的比較。香港使用abc的公司比沒有使用的企業(yè)規(guī)模要大一些?？梢酝茰y(cè)，由于其本身的復(fù)雜性，規(guī)模較大的公司對(duì)精確成本信息有著更大的需求，而其本身又是一個(gè)復(fù)雜信息的提供中心，有更多的成本信息資源來實(shí)施abc。
3、產(chǎn)品的多樣性。與經(jīng)典理論不同，香港產(chǎn)品比較復(fù)雜的企業(yè)使用abc反而較少，這大概是由于產(chǎn)量大、種類多的產(chǎn)品成本分配更加困難，導(dǎo)致對(duì)不少香港公司而言，實(shí)施abc太復(fù)雜、太昂貴，還不如使用傳統(tǒng)的會(huì)計(jì)方法。這也說明不少企業(yè)還沒有認(rèn)識(shí)到abc對(duì)于產(chǎn)量大、種類多的產(chǎn)品分配活動(dòng)的重大意義。
4、競(jìng)爭(zhēng)的壓力。1991年cooper和kaplan認(rèn)為：公司內(nèi)部競(jìng)爭(zhēng)程度比較高的時(shí)候，abc將會(huì)發(fā)揮重要的優(yōu)勢(shì)，因?yàn)楦叨雀?jìng)爭(zhēng)性的產(chǎn)品由于盈利較少，更需要精確的成本信息來確定真實(shí)的盈利情況。然而，在競(jìng)爭(zhēng)壓力方面，香港使用和沒有使用abc的企業(yè)并不存在顯著的差別。這說明香港企業(yè)應(yīng)用abc具有一定的主動(dòng)性，并非迫于形勢(shì)、被動(dòng)應(yīng)戰(zhàn)，但是也難免使這些香港企業(yè)對(duì)abc的必要性和迫切性感受不深。
5、成本結(jié)構(gòu)。理論上講，abc和傳統(tǒng)成本計(jì)算法的一個(gè)重要區(qū)別在于對(duì)間接費(fèi)用（制造成本）的分配上，如果企業(yè)的制造費(fèi)用很高的話，使用abc會(huì)比較有效。但是在香港，使用和沒有使用abc的公司，間接費(fèi)用比例并沒有顯著的區(qū)別。這進(jìn)一步表明，香港企業(yè)采用abc不是被迫的，而是具有一定主動(dòng)性，但是也決定了這些企業(yè)中abc對(duì)傳統(tǒng)成本信息失真的改進(jìn)作用不會(huì)太明顯。
6、實(shí)施abc的動(dòng)因。為了主動(dòng)獲取更為準(zhǔn)確的成本信息是部分香港企業(yè)使用abc很重要的原因，為了積極改善經(jīng)營(yíng)也是一個(gè)重要因素。
7、實(shí)施abc得到的支持。最高管理部門是其主要支持者，這又為進(jìn)一步應(yīng)用abc創(chuàng)造了條件。
8、應(yīng)用abc實(shí)踐中的難點(diǎn)。香港企業(yè)實(shí)施abc最困難的是如何保證作業(yè)中心為abc系統(tǒng)收集準(zhǔn)確可靠的資料，同時(shí)，在新的作業(yè)活動(dòng)、新產(chǎn)品和新機(jī)構(gòu)中實(shí)施abc同樣是一項(xiàng)非常困難的工作，將abc與傳統(tǒng)的會(huì)計(jì)系統(tǒng)有機(jī)結(jié)合、實(shí)現(xiàn)平穩(wěn)過渡也是一項(xiàng)有挑戰(zhàn)的工作，需要補(bǔ)充新的熟練技術(shù)人員。這些與經(jīng)典abc理論是一致的。
但是，調(diào)查顯示，標(biāo)識(shí)作業(yè)成本庫(kù)和確定成本動(dòng)因被認(rèn)為是abc組成因素中最簡(jiǎn)單的，這和經(jīng)典abc研究的結(jié)論剛好相反（因?yàn)閍bc理論認(rèn)為，正確確定成本動(dòng)因是很困難的）。這大概是一些香港企業(yè)對(duì)abc內(nèi)涵和本質(zhì)的認(rèn)識(shí)不足造成的。比如，香港部分企業(yè)對(duì)會(huì)計(jì)方法的定義與我們就有出入：有的公司使用的會(huì)計(jì)系統(tǒng)非常類似abc，但他們不叫abc；相反有些自稱使用abc的公司，卻使用傳統(tǒng)的“成本庫(kù)”和“成本動(dòng)因”，而沒有使用abc特征的成本庫(kù)和成本動(dòng)因。又比如，財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)部門并不是香港支持abc的重要力量，比其它部門更少使用abc的數(shù)據(jù)，固然有可能因?yàn)橐恍?huì)計(jì)人員認(rèn)為abc對(duì)他們已經(jīng)建立起來的工作構(gòu)成了威脅，但是更有可能由于會(huì)計(jì)人員對(duì)abc知識(shí)了解甚少。這些都說明abc在香港仍然是一個(gè)新生事物，有待于人們深入研究和廣泛實(shí)踐。
9、對(duì)abc的滿意程度。香港公司對(duì)傳統(tǒng)成本計(jì)算法持有較低的滿意程度，在使用abc之后，大多數(shù)方面如業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)、成本削減、過程改善等都獲得了顯著提高，有的幾乎提高了100％。而且，隨著實(shí)踐的不斷深入，香港企業(yè)對(duì)abc的滿意程度持續(xù)大幅度增加，比得上美國(guó)近幾年制造企業(yè)利用abc在成本系統(tǒng)改善方面所取得的效果。
10、一些企業(yè)不采用abc的原因。缺少足夠的abc人員是一些企業(yè)不實(shí)施abc的一個(gè)重要因素，另外，缺少企業(yè)管理層的支持也是重要原因，這和經(jīng)典的abc的結(jié)論一致。還有一些企業(yè)由于對(duì)傳統(tǒng)會(huì)計(jì)系統(tǒng)已經(jīng)比較滿意，因而不采用abc，說明這些企業(yè)還沒有意識(shí)到采用abc的必要性。
總體上看，香港企業(yè)雖然對(duì)abc的了解還不十分深入，但是，由于一些企業(yè)逐漸認(rèn)識(shí)到abc所能帶來的巨大效益，所以對(duì)abc有著比較主動(dòng)的需求。與發(fā)達(dá)國(guó)家相比，由于香港與大陸地區(qū)地理和文化環(huán)境比較接近，因此abc在香港應(yīng)用的效果和經(jīng)驗(yàn)，也為大陸地區(qū)推廣應(yīng)用abc提供了一定的信心和借鑒。
（三）abc目前在中國(guó)大陸地區(qū)應(yīng)用的總體狀況
近年來，我國(guó)大陸地區(qū)高新技術(shù)迅速發(fā)展，間接費(fèi)用的比重大大提高，同時(shí)顧客類型日益復(fù)雜，產(chǎn)品需求類型的變化速度日益加快，企業(yè)需要對(duì)此作出準(zhǔn)確而迅速的反應(yīng)，于是一些先進(jìn)的制造企業(yè)開始努力嘗試abc核算法。有的企業(yè)還在abc基礎(chǔ)上采用了“柔性生產(chǎn)系統(tǒng)”，生產(chǎn)靈活、反應(yīng)迅速，從產(chǎn)品設(shè)計(jì)到制造，從材料配給、倉(cāng)儲(chǔ)到產(chǎn)品發(fā)運(yùn)等，均實(shí)現(xiàn)了自動(dòng)化，取代了傳統(tǒng)大批量的生產(chǎn)系統(tǒng)。但是真正推行abc的企業(yè)仍然不多，以1985—1999年關(guān)于企業(yè)理財(cái)先進(jìn)經(jīng)驗(yàn)531個(gè)報(bào)道為例，從中剔除關(guān)于地區(qū)行業(yè)或非盈利組織報(bào)道的樣本134個(gè)，得到有效樣本397個(gè)。在這397個(gè)樣本中，各種成本管理方法運(yùn)用樣本有189個(gè)。成本管理方法主要如表3-1：
表3-1成本管理方法統(tǒng)計(jì)
abc目標(biāo)成本全生命周期成本pdca法質(zhì)量成本其他總數(shù)
樣本數(shù)616122108189
比例3.17%85.19%1.06%1.06%5.29%4.23%100%
從統(tǒng)計(jì)結(jié)果看，目標(biāo)成本方法是企業(yè)運(yùn)用最多的方法，占85.19%，實(shí)行abc的企業(yè)只占3.17%。這一方面說明我國(guó)對(duì)abc的應(yīng)用的確不夠廣泛，另一方面，與我國(guó)企業(yè)界中計(jì)劃成本、標(biāo)準(zhǔn)成本和定額成本等概念與目標(biāo)成本經(jīng)常混用、難以甄別有關(guān)。這與1999年中國(guó)會(huì)計(jì)學(xué)會(huì)“管理會(huì)計(jì)與應(yīng)用專題研討會(huì)”企業(yè)代表們的觀點(diǎn)一致。
報(bào)道中，運(yùn)用abc、abm或有類似經(jīng)驗(yàn)的6家企業(yè)主要有表3-2所列這些：
表3-2
報(bào)道年份企業(yè)名稱主要產(chǎn)品
1986上?？p紉機(jī)一廠、四廠縫紉機(jī)
1987上鋼三廠特殊鋼材
1990二汽集團(tuán)汽車整車
1994棗陽(yáng)野馬自行車廠自行車
1996湖南常德中興機(jī)械廠榨油機(jī)械
1996哈爾濱飛機(jī)制造公司飛機(jī)
雖然有意識(shí)地運(yùn)用abc的企業(yè)較少，但在一些自發(fā)總結(jié)的管理經(jīng)驗(yàn)中卻閃耀著abc、abm的思想光芒。與國(guó)外和香港相比，這些應(yīng)用abc的企業(yè)的特點(diǎn)體現(xiàn)為以下兩方面：
1、目標(biāo)成本與abc可以“兼容”。
資料表明，目標(biāo)成本仍是我國(guó)企業(yè)中運(yùn)用最多的成本管理方法，同時(shí)，在有abc或abm運(yùn)用經(jīng)驗(yàn)的6家企業(yè)中，就有4家企業(yè)采用了目標(biāo)成本方法，這初步表明，目標(biāo)成本管理與abc在企業(yè)中可以并存。
其原因是：在傳統(tǒng)目標(biāo)成本管理方式下，產(chǎn)品成本被盡可能降低，以保證在市場(chǎng)接受的單價(jià)水平下，企業(yè)仍有贏利的可能性；在這一過程中，產(chǎn)品成本需要反復(fù)計(jì)算，而abc就是一種適應(yīng)復(fù)雜成本計(jì)算、能夠使成本計(jì)算更精確的方法。因此，作業(yè)成本管理與目標(biāo)成本管理并不是互相排斥的，而是相互結(jié)合、相輔相成的。
在兩種方法并存的企業(yè)中，兩種成本管理法基本上是針對(duì)不同對(duì)象實(shí)行的。abc主要針對(duì)產(chǎn)品設(shè)計(jì)、生產(chǎn)工藝過程和質(zhì)量管理，而傳統(tǒng)目標(biāo)成本則主要針對(duì)材料、人工消耗、非生產(chǎn)性開支等。這種現(xiàn)象也說明，我國(guó)不少企業(yè)abc經(jīng)驗(yàn)大多產(chǎn)生于局部性或?qū)ｉT性的管理當(dāng)中，是“零星”的，尚未貫穿于全面管理當(dāng)中，不具有全局性。
在先進(jìn)的電腦一體化全自動(dòng)生產(chǎn)過程中，由于材料、工時(shí)等的消耗是電腦控制的，因此它不再需要所謂定額的、計(jì)劃的或標(biāo)準(zhǔn)的成本來控制。然而，在半自動(dòng)化的生產(chǎn)系統(tǒng)中，只要直接人工占有一定比例，“定額式”的目標(biāo)成本控制就是有必要的。在這種情況下，傳統(tǒng)定額控制同樣也可深入到作業(yè)的層次，與abc相結(jié)合。
2、生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)環(huán)境分析。
（1）從產(chǎn)品特征上看，已經(jīng)使用abc的6家企業(yè)產(chǎn)品多數(shù)屬于小批量、更新快、工藝復(fù)雜的產(chǎn)品；實(shí)際上，一些產(chǎn)品規(guī)模大、更新少的企業(yè)同樣可以靈活運(yùn)用abc、abm管理思想，但是目前嘗試較少。
（2）在6家企業(yè)中，多數(shù)將價(jià)值工程方法運(yùn)用于產(chǎn)品設(shè)計(jì)當(dāng)中，減少不必要的產(chǎn)品功能設(shè)計(jì)和相關(guān)成本投入。這是因?yàn)楫a(chǎn)品功能的構(gòu)成與所采用的工藝流程密切相關(guān)，產(chǎn)品工藝的確定又與對(duì)價(jià)值形成的分析緊密聯(lián)系，價(jià)值工程方法實(shí)際上已將產(chǎn)品生產(chǎn)的整個(gè)作業(yè)鏈和價(jià)值鏈反映在產(chǎn)品設(shè)計(jì)過程中。但是，我國(guó)一些企業(yè)的價(jià)值工程運(yùn)用過于狹窄，尚未由點(diǎn)及面上升到對(duì)整個(gè)作業(yè)鏈的全面分析，這極有可能是企業(yè)缺乏abc管理知識(shí)所致。
（3）在存貨管理上面，6家企業(yè)只有二汽集團(tuán)1家企業(yè)實(shí)行了“零存貨”，其他都是努力接近這一目標(biāo)；而且致力于零存貨的企業(yè)對(duì)價(jià)值工程和價(jià)值鏈管理等方面的工作不是很關(guān)注。例如，在一個(gè)實(shí)行零存貨的單位里，常常是僅僅將一些原料供應(yīng)充足的物資實(shí)行“零”存貨，孤立地運(yùn)用零存貨手段，就庫(kù)存論庫(kù)存，而未觸及到整個(gè)生產(chǎn)過程和價(jià)值鏈的變革，也就很難開展成熟的abc管理活動(dòng)。
（4）6家企業(yè)中大多數(shù)采用了“全面質(zhì)量管理”，質(zhì)量管理在我國(guó)企業(yè)管理中普遍受到了重視，但以其管理的環(huán)節(jié)來看，從產(chǎn)品設(shè)計(jì)、生產(chǎn)到售后服務(wù)等全面質(zhì)量管理并不多，與abc和其他幾項(xiàng)管理間的協(xié)調(diào)更不夠。
（5）6家企業(yè)中有2家（二汽集團(tuán)和棗陽(yáng)野馬自行車廠）實(shí)行了類似jit的生產(chǎn)組織制度，但是對(duì)價(jià)值工程、abc等其他管理方式不夠關(guān)注。
（6）6家企業(yè)大多具有相關(guān)信息系統(tǒng)的建設(shè)，并且與價(jià)值工程配合較好，但是與基層生產(chǎn)組織間的配合較弱，與庫(kù)存管理和質(zhì)量管理的協(xié)調(diào)更弱，這樣就未能把a(bǔ)bc原理貫徹到每一個(gè)具體的基層作業(yè)中心。
總體上講，一方面我國(guó)先進(jìn)制造企業(yè)已經(jīng)出現(xiàn)了不少abc、abm運(yùn)行的環(huán)境特征，為abc的推廣提供了可行性條件；另一方面從企業(yè)整體經(jīng)營(yíng)過程來看，管理工作之間仍然存在一定的不協(xié)調(diào)或“脫節(jié)”現(xiàn)象，這對(duì)abc、abm的運(yùn)用會(huì)帶來一定的影響。在探討如何推行abc和相關(guān)管理措施的問題時(shí)，必須要考慮到如何消除這些影響、解決相關(guān)問題。
第二節(jié)成功應(yīng)用abc的一部分經(jīng)驗(yàn)及推廣途徑
（一）如何應(yīng)用abc解決成本信息失真問題
我們通過abc成功解決成本信息失真問題的具體案例，來探討如何推廣應(yīng)用abc這一核算方法。
一、企業(yè)背景及問題的提出。
福建x公司主要生產(chǎn)電源開關(guān)，企業(yè)產(chǎn)品種類繁多，生產(chǎn)自動(dòng)化程度較高。在20世紀(jì)90年代中期之前，產(chǎn)品供不應(yīng)求，雖然沒有嚴(yán)格的成本控制，但是盈利率一直很高。1990年之后競(jìng)爭(zhēng)逐漸激烈，單價(jià)逼近了成本，公司堅(jiān)持所接受的定單價(jià)格必須高于產(chǎn)品成本價(jià)，以保證贏利，但是公司連續(xù)多年虧損或利潤(rùn)率接近于0。由于公司不存在資源浪費(fèi)或賬務(wù)虛假現(xiàn)象，高層管理人員始終找不出虧損的原因。
后來，某教授深入調(diào)查后發(fā)現(xiàn)該公司生產(chǎn)自動(dòng)化程度很高，并且會(huì)計(jì)核算系統(tǒng)也很先進(jìn)，企業(yè)的生產(chǎn)特點(diǎn)為品種多、數(shù)量大、成本不易精確核算（其年總生產(chǎn)品種約6000種，月總生產(chǎn)型號(hào)300多個(gè)，每月總生產(chǎn)數(shù)量多達(dá)2千萬(wàn)件），于是建議該公司使用“abc”代替制造成本法。
二、作業(yè)成本法在福建x公司的實(shí)際運(yùn)用。本公司實(shí)施的abc包括以下三個(gè)步驟：
（一）確認(rèn)主要作業(yè)，明確作業(yè)中心。第一章講過，作業(yè)是企業(yè)內(nèi)與產(chǎn)品相關(guān)或?qū)Ξa(chǎn)品有影響的相似的活動(dòng)。企業(yè)的作業(yè)可能多達(dá)數(shù)百種，通常應(yīng)該對(duì)企業(yè)的重點(diǎn)作業(yè)進(jìn)行分析。結(jié)合本公司產(chǎn)品的生產(chǎn)特點(diǎn)，可以劃分出備料、液壓、噴漆、加鹽、檢查和生產(chǎn)制造等六種主要作業(yè)。其中，備料作業(yè)的制造成本主要是直接材料消耗成本；液壓作業(yè)的制造成本主要是電力和機(jī)器占用的成本；噴漆作業(yè)的成本大多為與產(chǎn)品外觀文字、圖案相關(guān)的顏料、人工、噴繪機(jī)器等的成本與費(fèi)用；加鹽作業(yè)的制造成本則主要為電力、化學(xué)儀器和化學(xué)材料的消耗；檢查作業(yè)的成本主要是人工費(fèi)和有關(guān)質(zhì)量測(cè)定儀器的費(fèi)用；生產(chǎn)制造作業(yè)成本主要是直接人工，與制造成本法下相似。各項(xiàng)制造成本先后被歸集到這六項(xiàng)作業(yè)中。
對(duì)于固定資產(chǎn)消耗造成的間接成本（折舊費(fèi)用），不再單獨(dú)作為一個(gè)作業(yè)中心，而是分?jǐn)偟礁鱾€(gè)具體作業(yè)的成本中（如液壓作業(yè)的機(jī)器占用成本等）。原因有兩點(diǎn)：第一，由于本企業(yè)自動(dòng)化程度很高，不能以生產(chǎn)工時(shí)來分配折舊費(fèi)（是間接費(fèi)用之一），而應(yīng)該用產(chǎn)品消耗固定資產(chǎn)的作業(yè)數(shù)量作為標(biāo)準(zhǔn)（如廠房、機(jī)器占用時(shí)間等）；但是，固定資產(chǎn)使用年限本身就需要估計(jì)，因而對(duì)所謂“固定資產(chǎn)類作業(yè)”的成本比較難以把握。第二，其他的作業(yè)活動(dòng)多數(shù)都使用了某一類具體的固定資產(chǎn)（液壓、噴漆、加鹽和檢查等作業(yè)都使用了相關(guān)的機(jī)器），因而這些作業(yè)成本已經(jīng)包含了相應(yīng)的折舊費(fèi)。所以，無(wú)需對(duì)固定資產(chǎn)折舊單獨(dú)認(rèn)定為一種作業(yè)。
（二）選擇成本動(dòng)因，設(shè)立成本庫(kù)。
第一章講過，abc理論認(rèn)為，成本動(dòng)因（costdrivers），即成本驅(qū)動(dòng)因素，是對(duì)導(dǎo)致成本發(fā)生及增加的、具有相同性質(zhì)的某一類重要的事項(xiàng)進(jìn)行的度量，如質(zhì)量檢查小時(shí)數(shù)、用電度數(shù)等。
根據(jù)企業(yè)自身的特點(diǎn)，在福建x公司備料、液壓、噴漆、加鹽、檢查和生產(chǎn)制造等六項(xiàng)主要作業(yè)中，成本動(dòng)因各自選擇如下：
1、備料作業(yè)。該作業(yè)耗用標(biāo)準(zhǔn)的設(shè)定都是以重量為依據(jù)，因?yàn)?，材料?gòu)成了產(chǎn)品主體，導(dǎo)致該作業(yè)消耗成本與該作業(yè)產(chǎn)品的重量呈正比例關(guān)系。所以應(yīng)該選擇產(chǎn)品的重量作為該作業(yè)的成本動(dòng)因。
2、液壓作業(yè)。該作業(yè)的成本主要表現(xiàn)為對(duì)電力的消耗和機(jī)器的占用，這主要與產(chǎn)品消耗該作業(yè)的時(shí)間有關(guān)。因此，應(yīng)該選擇液壓小時(shí)作為該作業(yè)的成本動(dòng)因。
3、噴漆作業(yè)。從工藝特點(diǎn)來看，該作業(yè)主要與噴漆的道數(shù)有關(guān)，因此，應(yīng)該選擇噴漆道數(shù)作為該作業(yè)的成本動(dòng)因。
4、加鹽作業(yè)。該作業(yè)的成本主要為電離過程中的電力消耗、工業(yè)鹽的消耗和機(jī)器的占用，隨著加鹽的次數(shù)增加，因此，應(yīng)該選擇每批產(chǎn)品的加鹽批次作為該作業(yè)的成本動(dòng)因。
5、檢查作業(yè)。該作業(yè)以人工和儀器為主，而該公司的工資以績(jī)效時(shí)間為基礎(chǔ)，儀器也以使用時(shí)間做依據(jù)，因此，應(yīng)該選擇檢查小時(shí)作為該作業(yè)的成本動(dòng)因。
6、生產(chǎn)制造作業(yè)。該作業(yè)主要指車間直接生產(chǎn)工人的生產(chǎn)活動(dòng)，其成本以人工費(fèi)用為主，與工時(shí)呈正比例關(guān)系，故選擇直接工時(shí)作為該作業(yè)的成本動(dòng)因。
某一成本庫(kù)（作業(yè)中心）耗用的可歸集的總成本，除以該成本庫(kù)對(duì)應(yīng)的總作業(yè)量，即該作業(yè)的分配率。其意義和作用類似于制造成本法的制造費(fèi)用分配率，只不過它只代表某類作業(yè)的成本分配率。如表3-3中的“分配率（1）=a÷b”分別為0.007177、1.000173823等。
各個(gè)成本庫(kù)有了自己的分配率，加大了核算工作量，但是本企業(yè)擁有先進(jìn)的會(huì)計(jì)核算系統(tǒng)，實(shí)現(xiàn)復(fù)雜而準(zhǔn)確的計(jì)算，仍然是可行的。
表3-3與1a型號(hào)產(chǎn)品相關(guān)的各項(xiàng)作業(yè)部門2000年9月成本及分配率一覽表單位：元
備料液壓噴漆加鹽檢查生產(chǎn)工人
制造成本(a)63826.5959673827.5565324.232627.232663.522893.56
成本動(dòng)因產(chǎn)品（用料）重量液壓小時(shí)刷漆道數(shù)加鹽批次檢查小時(shí)直接工時(shí)
總動(dòng)因量(b)8892654.259663456.6986953642.002914196402.9953645.27
分配率（1）=a÷b0.0071771.0001738230.0007510.9015880.0135610.053938
（三）最終產(chǎn)品的成本分配。
（1）某類作業(yè)成本的分配方法為：某產(chǎn)品應(yīng)分配的某類作業(yè)成本i=該類作業(yè)成本分配率×該產(chǎn)品消耗的該類作業(yè)量
如表3-4中每單位1a產(chǎn)品分配的備料作業(yè)成本i=0.007177×2.3=0.0165071（元）。
1a產(chǎn)品分配的其他作業(yè)的成本計(jì)算方法相同。
表3-41a型號(hào)產(chǎn)品單位產(chǎn)品各項(xiàng)作業(yè)成本表單位：元
備料液壓噴漆加鹽檢查生產(chǎn)人工
分配率（1）0.0071771.0001738230.0007510.9015880.0135610.053938
成本動(dòng)因產(chǎn)品（用料）重量液壓小時(shí)噴漆道數(shù)加鹽批次檢查小時(shí)直接工時(shí)
耗用作業(yè)量（2）2.313.15.32.16.32.1
分配的成本i=（1）×（2）0.016507113.102277080.00398031.893330.085430.1132698
(2)該產(chǎn)品應(yīng)分配的全部作業(yè)成本=∑i，如表3-4中1a產(chǎn)品單位作業(yè)成本=∑i=0.0165071+13.10227708+0.0039803+1.89333+0.08543+0.1132698
≈15.2148(元)
三、abc與制造成本法下產(chǎn)品成本計(jì)算的比較。
1、制造成本法下產(chǎn)品成本計(jì)算。
此時(shí)，間接成本的分配方法中，生產(chǎn)工人工時(shí)比例法最具有代表性。表3-3中的成本項(xiàng)目，在制造成本法下按工時(shí)總額分配，需將液壓、噴漆、加鹽、檢查統(tǒng)一計(jì)入間接成本（即制造費(fèi)用）。
間接成本總額=59673827.55+65324.23+2627.23+2663.52
=59744442.53（元）
由表3-3知生產(chǎn)工時(shí)總數(shù)為53645.27工時(shí)，則間接成本分配率=59744442.53÷53645.27=1113.695（元/工時(shí)）
由表3-4知，每單位1a型號(hào)產(chǎn)品耗用2.1工時(shí)，則單位1a產(chǎn)品分配間接成本=1113.695×2.1=2338.758（元）
從表3-4看出，產(chǎn)品重量主要由備料重量構(gòu)成，所以備料的成本基本上可以代表直接材料成本，則每單位1a產(chǎn)品的直接材料費(fèi)為0.0165071（元），而直接人工費(fèi)為0.1132698（元），則每單位1a產(chǎn)品制造成本=應(yīng)負(fù)擔(dān)的間接成本+應(yīng)負(fù)擔(dān)的直接材料+應(yīng)負(fù)擔(dān)的直接人工=2338.758+0.0165071+0.1132698=2338.888
2、abc與制造成本法下產(chǎn)品成本計(jì)算的比較。
可以看出，abc下1a型號(hào)產(chǎn)品的單位成本為15.2148(元)，而制造成本法下1a產(chǎn)品的單位成本為2338.888（元）。為什么會(huì)有這么大的差別呢？
正如本文在第二章第一節(jié)所做的理論分析，其主要原因在于兩種方法對(duì)間接費(fèi)用的分配不同：制造成本法把每單位產(chǎn)品耗用的某一項(xiàng)成本標(biāo)準(zhǔn)（如工時(shí)比率），當(dāng)成了對(duì)所有的間接費(fèi)用（如備料、液壓、噴漆、加鹽、檢查等）進(jìn)行分配的比率，而實(shí)際上，產(chǎn)品分別耗用各種費(fèi)用所占各種費(fèi)用總額的比例，不可能僅僅用工時(shí)比例這樣的單一指標(biāo)來代表。制造成本法造成的結(jié)果是，高估了高產(chǎn)量產(chǎn)品的成本，低估了低產(chǎn)量產(chǎn)品的成本,體現(xiàn)在x公司如表3-5和3-6：
表3-5：傳統(tǒng)成本法下為虧損，但在abc中為贏利的產(chǎn)品調(diào)查表單位：元
型號(hào)市場(chǎng)單價(jià)生產(chǎn)數(shù)量傳統(tǒng)成本法作業(yè)成本法
單位成本單位利潤(rùn)單位成本單位利潤(rùn)
70.233850000.3234-0.09340.1020.128
80.064500000.1407-0.08070.0120.048
90.244240000.4636-0.22360.1850.055
表3-6：?jiǎn)挝划a(chǎn)品在傳統(tǒng)成本法為贏利，但在abc中為虧損的產(chǎn)品調(diào)查表單位：元
型號(hào)市場(chǎng)單價(jià)生產(chǎn)數(shù)量傳統(tǒng)成本法作業(yè)成本法
單位成本單位利潤(rùn)單位成本單位利潤(rùn)
100.0412550.0230.0180.95-0.909
110.183010.030.150.45-0.27
120.051030.0410.0090.23-0.18
130.04415190.0390.0050.05-0.006
140.1213460.0740.0460.21-0.09
150.154650.010.140.19-0.04
對(duì)于表3-5中的高產(chǎn)量產(chǎn)品，本來是贏利的，尤其在單價(jià)很低時(shí)（如7、8型號(hào)的產(chǎn)品），實(shí)際利潤(rùn)（如0.128元、0.048元）所代表的贏利率還是很高的，但是在傳統(tǒng)法下，企業(yè)誤以為是虧損的，錯(cuò)誤地拒絕了定單，喪失了市場(chǎng)機(jī)會(huì)，在競(jìng)爭(zhēng)十分激烈的買方市場(chǎng)下，非常可惜。而表3-6中的低產(chǎn)量產(chǎn)品，實(shí)際上是虧損的，尤其是在單價(jià)很低時(shí)，虧損額所代表的虧損率是難以容忍的（如10號(hào)產(chǎn)品，市場(chǎng)單價(jià)才0.041元，可虧損額就達(dá)0.909元），但是在傳統(tǒng)成本法下，企業(yè)誤以為是贏利的，錯(cuò)誤地接受了定單。這就造成了利潤(rùn)報(bào)告的嚴(yán)重失真，出現(xiàn)“定單單價(jià)都高于‘單位成本’，但最終卻虧損”這一現(xiàn)象也就不奇怪了。
四、對(duì)x公司應(yīng)用abc解決成本信息失真問題嘗試的評(píng)價(jià)。
（一）x公司對(duì)abc的采用，是必要而及時(shí)的。
從市場(chǎng)特點(diǎn)看，買方市場(chǎng)中單價(jià)已經(jīng)逼近成本。
從產(chǎn)品特點(diǎn)看，企業(yè)的生產(chǎn)特點(diǎn)為品種多、數(shù)量大（年總生產(chǎn)品種約6000種，月總生產(chǎn)型號(hào)300多個(gè)，每月總生產(chǎn)數(shù)量多達(dá)2千萬(wàn)件），成本不易精確核算，傳統(tǒng)成本法越來越顯得過于粗略。
從其成本構(gòu)成上看，如1a產(chǎn)品本月直接成本總額=備料成本+生產(chǎn)工時(shí)成本=63826.59+2893.56=66720.15（元），間接成本總額為59744442.53元，總成本=66720.15+59744442.53=59811162.68（元），直接成本占總成本的比重僅為0.11%（即66720.15÷59811162.68），而間接成本的比重高達(dá)99.89%（即59744442.53÷59811162.68）。
（二）從案例中可以看出，福建x公司應(yīng)用abc來解決制造成本法下成本信息失真問題的嘗試，是比較成功的。
首先是成本信息、產(chǎn)銷決策和資源配置更加合理。該企業(yè)應(yīng)用abc后，通過計(jì)算出每種成本庫(kù)（作業(yè)中心）的分配率，再根據(jù)每種產(chǎn)品消耗的某項(xiàng)作業(yè)量乘以相應(yīng)的分配率，得出這種產(chǎn)品消耗的該項(xiàng)作業(yè)成本，再把這種產(chǎn)品消耗的各項(xiàng)作業(yè)成本加總，得出這種產(chǎn)品的作業(yè)總成本。這樣，就解決了制造成本法中對(duì)于間接費(fèi)用的單一分配比例造成的成本信息失真問題，進(jìn)而使生產(chǎn)、定價(jià)和銷售決策更合理。比如，在競(jìng)爭(zhēng)日趨激烈的買方市場(chǎng)中，對(duì)于那些產(chǎn)量高、復(fù)雜程度低的產(chǎn)品，應(yīng)該適當(dāng)降低其價(jià)格，增加定單數(shù)量，以提高市場(chǎng)占有率；對(duì)于那些規(guī)格特殊、批量較少、價(jià)格彈性低的產(chǎn)品，企業(yè)能夠通過abc和jit的協(xié)調(diào)運(yùn)用，及時(shí)滿足客戶需求，則可提高其價(jià)格水平，如果顧客接受，就獲取可觀的利潤(rùn)，若顧客不接受，企業(yè)可以減少此類產(chǎn)品的生產(chǎn)，將多余的資源運(yùn)用到更體現(xiàn)abc優(yōu)勢(shì)、競(jìng)爭(zhēng)能力更強(qiáng)的產(chǎn)品甚至行業(yè)之中，這樣就大大優(yōu)化了資源配置。
其次，由于abc提供了及時(shí)、準(zhǔn)確而詳細(xì)的成本信息，該公司具備了進(jìn)一步完善責(zé)任會(huì)計(jì)、加強(qiáng)內(nèi)部管理的條件。比如，表3-3中，耗用總成本最多的是液壓部門（為59673827.55元），要引起重視，嚴(yán)加管理。又如，分配率最大的是液壓（1.000173823元/時(shí)間）和加鹽部門（為0.901588元/批次），雖然加鹽部門的總成本不是很大，也要引起重視，加強(qiáng)對(duì)液壓時(shí)間和加鹽次數(shù)的控制。
五、推廣應(yīng)用abc來解決成本信息失真問題的途徑。
通過對(duì)福建x公司成功應(yīng)用abc、解決成本信息失真問題的經(jīng)驗(yàn)進(jìn)行歸納總結(jié)，我們可以發(fā)現(xiàn)：x公司的成功，歸功于企業(yè)在確認(rèn)作業(yè)中心、設(shè)立成本庫(kù)和計(jì)算成本等環(huán)節(jié)中，始終把a(bǔ)bc的適用條件和企業(yè)自身成本核算的特點(diǎn)結(jié)合起來。所以，針對(duì)如何推廣應(yīng)用abc這一問題，其答案首先在于把a(bǔ)bc的特點(diǎn)和企業(yè)自身成本核算的特點(diǎn)相結(jié)合，具體包括：
（一）動(dòng)因的選擇不必太細(xì)、太全，而應(yīng)找到最重要的、與本企業(yè)主要成本相關(guān)性最大的因素。
這是因?yàn)椋m然abc對(duì)成本的反映更加深入細(xì)致，但也不是說“動(dòng)因選擇得越細(xì)越好”，而應(yīng)該有目的、有重點(diǎn)地選取成本動(dòng)因，以保證abc具有更大的可操作性。比如，據(jù)報(bào)道，x公司也試圖選取和所有成本耗用都相關(guān)的成本動(dòng)因，但事實(shí)證明這是不可能的，因?yàn)樵谀硞€(gè)獨(dú)立的作業(yè)中不可能所有的耗費(fèi)（成本）都與同一個(gè)成本動(dòng)因呈正比例變化，或保持密切關(guān)系，如果選取動(dòng)因太多，這個(gè)作業(yè)中心的成本核算工作就會(huì)無(wú)所適從。
那么應(yīng)該主要關(guān)注哪些成本動(dòng)因呢？這首先要明確本企業(yè)應(yīng)用abc的目的。理論上講，企業(yè)應(yīng)用abc可以實(shí)現(xiàn)科學(xué)核算成本和進(jìn)行產(chǎn)銷決策、嚴(yán)格內(nèi)部控制、優(yōu)化價(jià)值鏈組合、協(xié)助全面質(zhì)量控制、配合業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)和實(shí)現(xiàn)戰(zhàn)略成本決策等多種目的。但是，具體到一個(gè)特定的企業(yè)，應(yīng)該明確自己應(yīng)用abc的主要目的，并根據(jù)其主要目的來確定哪些是重要?jiǎng)右颉１热缟厦嬷v的x公司，應(yīng)用abc的主要目的，是解決傳統(tǒng)成本信息失真問題，而不是客戶需求、業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)等，所以就詳細(xì)反映那些與產(chǎn)品制造、生產(chǎn)成本發(fā)生過程緊密相關(guān)的動(dòng)因。比如，選擇出相對(duì)獨(dú)立的、對(duì)產(chǎn)品和成本形成影響較大的作業(yè)（備料、液壓、噴漆、加鹽、檢查和生產(chǎn)制造等六種），然后再確定作業(yè)中與主要的成本消耗相關(guān)性較大的成本動(dòng)因（如備料重量、液壓小時(shí)等）。相反，對(duì)于那些與產(chǎn)品成本積累過程相關(guān)性不太大的作業(yè)（如固定資產(chǎn)的購(gòu)置、管理、使用和清理活動(dòng)，以及產(chǎn)品功能設(shè)計(jì)、售后服務(wù)和業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)等作業(yè)活動(dòng)），則不再面面俱到。這樣雖然會(huì)在一定程度上降低成本核算的準(zhǔn)確性，但是更重要的是在保證了abc可操作性的基礎(chǔ)上，仍然比傳統(tǒng)制造成本法的準(zhǔn)確度大大提高。
（二）成本動(dòng)因的選擇可采取多元化的方式，以適應(yīng)不同的作業(yè)活動(dòng)。多元化的作業(yè)和成本動(dòng)因，是abc與傳統(tǒng)成本法中單一分配率的本質(zhì)區(qū)別。比如，x公司選取了六類不同的作業(yè)，各自選取相應(yīng)的分配率，以適應(yīng)六種不同的作業(yè)活動(dòng)，而不是采用一兩種成本動(dòng)因——那樣abc就失去了意義。
（三）企業(yè)應(yīng)該根據(jù)自身的電算化、網(wǎng)絡(luò)化進(jìn)步程度，確定作業(yè)賬戶設(shè)置的詳細(xì)程度，因?yàn)槠髽I(yè)實(shí)施abc必須要以完善的計(jì)算機(jī)化會(huì)計(jì)系統(tǒng)為基礎(chǔ)。尤其是像福建x公司這類消耗原材料的種類和生產(chǎn)的產(chǎn)品品種都較多的企業(yè)，如果沒有計(jì)算機(jī)系統(tǒng)的支持幾乎是不可能的。具體來講，abc需要如下計(jì)算機(jī)系統(tǒng)條件：企業(yè)的計(jì)算機(jī)已實(shí)現(xiàn)網(wǎng)絡(luò)連接，已建立配方庫(kù)、標(biāo)準(zhǔn)庫(kù)等基礎(chǔ)數(shù)據(jù)系統(tǒng)，已按管理信息系統(tǒng)建立了獨(dú)立的核算系統(tǒng)，具有數(shù)據(jù)處理中心及形成相應(yīng)的信息。
在前文關(guān)于我國(guó)abc應(yīng)用狀況的分析中我們已經(jīng)看出，雖然實(shí)踐中我國(guó)不少企業(yè)的網(wǎng)絡(luò)和信息系統(tǒng)不夠先進(jìn)，但是最近幾年都在努力改進(jìn)，加上近年來我國(guó)網(wǎng)絡(luò)信息、計(jì)算機(jī)技術(shù)發(fā)展迅速，實(shí)現(xiàn)大面積的會(huì)計(jì)電算化、網(wǎng)絡(luò)化還是有希望的。比如，河北邯鋼用其先進(jìn)的信息技術(shù)和現(xiàn)代管理技術(shù)，設(shè)置了類似abc的核算和管理體系，同時(shí)改造傳統(tǒng)產(chǎn)業(yè)、支持新興產(chǎn)業(yè)、提高企業(yè)市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)力，形成了著名的“邯鋼經(jīng)驗(yàn)”，其成功之一就是abc和企業(yè)計(jì)算機(jī)系統(tǒng)的充分結(jié)合。
（四）成本庫(kù)和abc具體職能部門的設(shè)置，要適合企業(yè)自身的人才結(jié)構(gòu)。abc存在一定的主觀性，如在福建x公司中，作業(yè)的確認(rèn)、成本動(dòng)因的選擇和同質(zhì)成本庫(kù)的確認(rèn)上，需要作出職業(yè)判斷，不同的會(huì)計(jì)人員會(huì)有不同的結(jié)果；同時(shí)，作業(yè)中心不同的負(fù)責(zé)人提供數(shù)據(jù)的準(zhǔn)確性也不盡相同。這種主觀隨意性有時(shí)會(huì)帶來較大的偏差。所以，abc管理系統(tǒng)的框架和選取指標(biāo)的口徑，要符合企業(yè)自身的人才結(jié)構(gòu)，相關(guān)人員的綜合素質(zhì)也需不斷提高以適應(yīng)abc的要求。不能盲目追求信息化、自動(dòng)化，而不顧自身人才基礎(chǔ)，機(jī)械照搬abc理論。
（五）abc要與企業(yè)現(xiàn)有的核算體系相銜接。abc是一種新的“完全成本制度”，拓寬了成本的計(jì)算范圍，如第一章第一節(jié)所述，abc計(jì)算的成本與制造成本法和中國(guó)1992年以前的“完全成本法”計(jì)算的結(jié)果差異很大，實(shí)施時(shí)企業(yè)應(yīng)注意與自身現(xiàn)行的成本制度銜接或融合，以避免脫節(jié)太大、管理上無(wú)法承受。實(shí)際上正如本章第一節(jié)第（三）個(gè)問題中談到的，abc和“目標(biāo)成本法”等傳統(tǒng)成本為基礎(chǔ)的管理措施并不是相互排斥的，而是兼容的，它解決了傳統(tǒng)成本法存在的不合理性，也是對(duì)傳統(tǒng)成本法的和諧發(fā)展。比如x公司的實(shí)踐中，選擇備料成本動(dòng)因時(shí)，就選取了“備料重量”，選擇生產(chǎn)人工成本動(dòng)因時(shí)，選取了“直接工時(shí)”，這些都是在傳統(tǒng)成本法里通常使用的分配因子，這樣不但無(wú)損于abc，反而有助于提高成本核算的準(zhǔn)確性和合理性。又如，河北邯鋼在嘗試abc性質(zhì)的管理制度時(shí)，就結(jié)合了原有的目標(biāo)成本規(guī)劃、模擬市場(chǎng)等方法，取得了很好的效果。
（六）abc必須建立在嚴(yán)格的內(nèi)部控制和管理制度基礎(chǔ)上。成本信息失真問題不僅僅是一個(gè)會(huì)計(jì)核算方法問題，還有經(jīng)濟(jì)體制、內(nèi)部控制制度、人員素質(zhì)和文化背景等多方面的深層次原因。在現(xiàn)有的體制和社會(huì)文化背景下，解決成本信息失真問題，除了體制改革、提高員工素質(zhì)外，加強(qiáng)內(nèi)部管理和控制，是極其重要而又直接的措施。福建x公司成功運(yùn)用abc是建立在嚴(yán)格管理基礎(chǔ)上的，必須取得單位最高層領(lǐng)導(dǎo)和有關(guān)部門領(lǐng)導(dǎo)的認(rèn)可和支持，以加強(qiáng)管理，做好全體員工的培訓(xùn)，提高全員的成本意識(shí)，其目的是避免和消除無(wú)效作業(yè)（即不增加價(jià)值的作業(yè)），消除實(shí)施過程中所產(chǎn)生的各種人為因素的阻力，以促進(jìn)降低成本和提高效率，這是作業(yè)成本法的精髓。另外，只有管理到位，才能保證員工培訓(xùn)及時(shí)，才能做好會(huì)計(jì)基礎(chǔ)工作，確保會(huì)計(jì)信息真實(shí)可靠，否則，運(yùn)用成本昂貴的abc，卻假賬真算，無(wú)異于勞民傷財(cái)。
（二）如何應(yīng)用abc實(shí)現(xiàn)戰(zhàn)略成本管理
一、戰(zhàn)略成本管理的含義。
所謂戰(zhàn)略成本管理就是在考慮企業(yè)長(zhǎng)期競(jìng)爭(zhēng)地位的同時(shí)進(jìn)行成本管理。戰(zhàn)略成本管理的主要模式是桑克模式，其內(nèi)容是把a(bǔ)bc與戰(zhàn)略管理結(jié)合起來，主要包括價(jià)值鏈分析、戰(zhàn)略定位和成本動(dòng)因分析幾個(gè)方面。
第一章已經(jīng)講過，價(jià)值鏈?zhǔn)怯上嗷ヒ蕾嚒⒒ハ嚓P(guān)聯(lián)的活動(dòng)所構(gòu)成的一個(gè)價(jià)值體系，描述的是增加一個(gè)企業(yè)的產(chǎn)品或服務(wù)的實(shí)用性或價(jià)值的一系列作業(yè)活動(dòng)；所謂價(jià)值鏈分析主要是分析從原材料供應(yīng)商開始，一直到最終產(chǎn)品消費(fèi)者為止，其間一系列相關(guān)作業(yè)的整合，是從戰(zhàn)略層面上分析如何控制成本。這種分析可有多重視角，如對(duì)企業(yè)自身價(jià)值鏈分析、對(duì)行業(yè)價(jià)值鏈分析、對(duì)競(jìng)爭(zhēng)對(duì)手價(jià)值鏈分析等等。
所謂戰(zhàn)略定位是幫助企業(yè)在市場(chǎng)上選擇競(jìng)爭(zhēng)武器以對(duì)抗競(jìng)爭(zhēng)對(duì)手。企業(yè)要對(duì)自己所處的內(nèi)外部環(huán)境進(jìn)行詳細(xì)周密的調(diào)查分析，在此基礎(chǔ)上，進(jìn)行行業(yè)、市場(chǎng)和產(chǎn)品方面的定位分析，再確定以怎樣的競(jìng)爭(zhēng)戰(zhàn)略來保證企業(yè)在既定的產(chǎn)品、市場(chǎng)和行業(yè)中站穩(wěn)腳跟、擊敗對(duì)手，以獲得競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì)。
所謂成本動(dòng)因，前文已經(jīng)論述過，即導(dǎo)致成本發(fā)生的因素。從價(jià)值的角度看，每一個(gè)創(chuàng)造價(jià)值的活動(dòng)都有一組獨(dú)特的成本動(dòng)因，它用來解釋每一個(gè)創(chuàng)造價(jià)值活動(dòng)的成本。戰(zhàn)略成本動(dòng)因分析就是把a(bǔ)bc理論的成本動(dòng)因分為結(jié)構(gòu)性成本動(dòng)因、執(zhí)行性成本動(dòng)因和作業(yè)性成本動(dòng)因，對(duì)企業(yè)的宏觀和微觀成本管理活動(dòng)進(jìn)行分析。
國(guó)際上先進(jìn)的戰(zhàn)略成本管理經(jīng)驗(yàn)給我們這樣的啟迪：企業(yè)為取得競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì)，應(yīng)從abc和價(jià)值鏈的角度來建立戰(zhàn)略成本管理體系。眾所周知，中外國(guó)情不同，生產(chǎn)力發(fā)展水平也不同，不能簡(jiǎn)單照搬國(guó)際經(jīng)驗(yàn)。那么，如何在我國(guó)先進(jìn)制造企業(yè)運(yùn)用abc實(shí)現(xiàn)戰(zhàn)略成本管理呢？我們通過epw廠的案例來分析這一問題。
二、epw廠成功應(yīng)用abc思想實(shí)現(xiàn)戰(zhàn)略成本管理的總體途徑。
epw廠是一家國(guó)有中型電器制造廠，技術(shù)力量雄厚，產(chǎn)品質(zhì)量過硬，生產(chǎn)過程及生產(chǎn)成本管理嚴(yán)格，多年來一直是行業(yè)中的領(lǐng)先者。但是近年來，epw廠主導(dǎo)產(chǎn)品la的市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)日趨激烈。為使企業(yè)產(chǎn)品在市場(chǎng)上取得強(qiáng)大的競(jìng)爭(zhēng)力，epw廠跳出傳統(tǒng)的以生產(chǎn)制造過程為重點(diǎn)的成本管理范圍，應(yīng)用戰(zhàn)略成本管理原理指導(dǎo)成本管理工作，其基礎(chǔ)即是abc的核算方法和管理思想。企業(yè)對(duì)la產(chǎn)品開展市場(chǎng)需求分析、相關(guān)技術(shù)發(fā)展分析，并在此基礎(chǔ)上，研究la產(chǎn)品設(shè)計(jì)成本、供應(yīng)商成本、顧客使用成本和售后服務(wù)成本。
首先，應(yīng)用價(jià)值鏈分析的思想對(duì)epw廠的上下游環(huán)節(jié)進(jìn)行分析，發(fā)現(xiàn)epw廠上下游環(huán)節(jié)均有許多工作可改進(jìn)，然后根據(jù)abc的管理原則，對(duì)這些環(huán)節(jié)實(shí)施嚴(yán)格的成本管理，以便提高整個(gè)企業(yè)的競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì)。在采購(gòu)階段，除了采用經(jīng)濟(jì)批量法控制采購(gòu)批次、采購(gòu)價(jià)格等常規(guī)方法，還通過與供應(yīng)商發(fā)展密切關(guān)系進(jìn)一步控制甚至降低采購(gòu)成本。在銷售階段，通過分析，epw廠撤掉了很多辦事處，試行分銷制，降低銷售費(fèi)用，而且商對(duì)市場(chǎng)信息收集和反饋、提出價(jià)格變動(dòng)的可行性建議更及時(shí)，使企業(yè)能動(dòng)態(tài)地掌握競(jìng)爭(zhēng)對(duì)手的價(jià)格與市場(chǎng)行情，取得投標(biāo)中的競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì)，同時(shí)增加企業(yè)銷售利潤(rùn)。
其次，進(jìn)行戰(zhàn)略定位分析，選擇競(jìng)爭(zhēng)戰(zhàn)略。epw廠針對(duì)市場(chǎng)環(huán)境，將la產(chǎn)品定位于中高檔，采取“成本領(lǐng)先”戰(zhàn)略，運(yùn)用財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)嚴(yán)格控制成本的上升，并局部運(yùn)用abc控制產(chǎn)品成本，使得la產(chǎn)品的價(jià)格在市場(chǎng)上一直保持較強(qiáng)的競(jìng)爭(zhēng)力。
第三，實(shí)施abc控制，進(jìn)行戰(zhàn)略成本動(dòng)因分析。
在“成本領(lǐng)先”戰(zhàn)略下，為了防止競(jìng)爭(zhēng)對(duì)手較早開發(fā)出更低成本的生產(chǎn)方法，企業(yè)必須始終掌握準(zhǔn)確的成本信息，并努力控制和降低成本；同時(shí)，企業(yè)還要滿足經(jīng)常改變的顧客需求。前文已經(jīng)談到，abc是將著眼點(diǎn)放在作業(yè)活動(dòng)和資源消耗上，有利于控制和降低成本，其靈活性也適應(yīng)了多變的顧客需求。所以，abc是戰(zhàn)略成本管理向作業(yè)層面的滲透，而戰(zhàn)略成本管理則是abc拓展延伸到上游的生產(chǎn)采購(gòu)和下游的銷售環(huán)節(jié)的一個(gè)系統(tǒng)，兩者之間是相輔相成、互為依托的。epw廠通過應(yīng)用abc，發(fā)現(xiàn)了浪費(fèi)，找到了可能降低成本的地方，提高了作業(yè)活動(dòng)效率，完善了定價(jià)決策，為企業(yè)創(chuàng)造了新的價(jià)值。
三、abc在epw廠戰(zhàn)略成本管理實(shí)踐中應(yīng)用的具體方法。
（一）重視abc對(duì)成本詳細(xì)揭示的功能，這是進(jìn)行戰(zhàn)略成本管理的基礎(chǔ)。
以epw廠的a部門作為使用abc的例子，2000年3月份a部門生產(chǎn)高壓電器產(chǎn)品h10型la(以下簡(jiǎn)稱h型產(chǎn)品)和zh10型la（簡(jiǎn)稱zh型產(chǎn)品）。h型產(chǎn)品是普通型產(chǎn)品，市場(chǎng)價(jià)150元/只，zh型產(chǎn)品是新型、復(fù)雜的產(chǎn)品，市場(chǎng)價(jià)250元/只。這兩種產(chǎn)品都在相同的生產(chǎn)線上制造。
2000年3月份a部門生產(chǎn)了zh型產(chǎn)品400只，同時(shí)生產(chǎn)了h型產(chǎn)品6000只，有關(guān)這兩種la產(chǎn)品的生產(chǎn)成本資料如表3-7所示:
表3-7：la產(chǎn)品生產(chǎn)成本資料統(tǒng)計(jì)表單位：元
成本項(xiàng)目h型產(chǎn)品zh型產(chǎn)品合計(jì)
直接材料直接人工制造費(fèi)用116,091.4976,571.53341,235.898,859.438,496.8437,872.98124,950.9285,068.37379,108.16
合計(jì)533,898.9155,229.25589,128.16
按傳統(tǒng)成本法計(jì)算h型產(chǎn)品和zh型產(chǎn)品的單位成本，計(jì)算結(jié)果如表3-8所示:
表3-8：epw廠a部門產(chǎn)品單位成本表單位:元
成本項(xiàng)目h型產(chǎn)品（6000只）zh型產(chǎn)品（400只）
直接材料直接人工制造費(fèi)用19.3512.7656.8722.1521.2494.68
合計(jì)88.98138.07
上述傳統(tǒng)成本計(jì)算法，按直接人工成本比例分配制造費(fèi)用，而制造費(fèi)用是直接人工成本的445.65%（即379,108.16÷85,068.37），這樣分配制造費(fèi)用雖然方便了成本核算工作，但據(jù)第二章的分析，由于間接成本比重較大，分配間接成本時(shí)產(chǎn)生的小的錯(cuò)誤就會(huì)被放大近4.5倍，很可能扭曲成本數(shù)據(jù)，不利于對(duì)制造費(fèi)用采取有針對(duì)性的控制措施和以成本為依據(jù)進(jìn)行的定價(jià)決策。所以，制造費(fèi)用的分配率應(yīng)重新調(diào)整。
經(jīng)過考察，可以認(rèn)為a部門符合abc的適用要求，理由如下：（1）a部門有以數(shù)控設(shè)備等現(xiàn)代化裝備為主要特征的現(xiàn)代化自動(dòng)制造系統(tǒng)。（2）a部門人員經(jīng)過多次精簡(jiǎn)，直接人工成本在產(chǎn)品成本中的比例很小，而間接費(fèi)用很高（如制造費(fèi)用是直接人工成本的445.65%）。（3）產(chǎn)品零庫(kù)存，因?yàn)閔型和zh型產(chǎn)品均供不應(yīng)求，不存在成本沉淀到會(huì)計(jì)分期中的問題。（4）h型產(chǎn)品和zh型產(chǎn)品有不同特點(diǎn)，工藝差別大，比如，h型產(chǎn)品產(chǎn)量大，工藝復(fù)雜程度低;而zh型產(chǎn)品產(chǎn)量小，復(fù)雜程度高。（5）a部門管理水平較高，員工成本意識(shí)均較強(qiáng)，成本核算的數(shù)據(jù)較為準(zhǔn)確。
因此，采用abc對(duì)h型與zh型產(chǎn)品的成本進(jìn)行分配，根據(jù)abc的實(shí)施步驟，epw廠組織會(huì)計(jì)、技術(shù)、生產(chǎn)和采購(gòu)等專業(yè)人員對(duì)該月a部門的制造費(fèi)用進(jìn)行分析，重新計(jì)算h型和zh型產(chǎn)品的單位成本。其使用abc的各個(gè)步驟的方法，與福建x公司基本相似，這里就不再重復(fù)列舉。
該企業(yè)在嘗試abc后發(fā)現(xiàn)了與福建x公司相同的成本計(jì)算效果，即abc計(jì)算結(jié)果與現(xiàn)行傳統(tǒng)成本計(jì)算法的結(jié)果有著明顯的差別。統(tǒng)計(jì)數(shù)據(jù)表明：epw廠生產(chǎn)的h型和zh型產(chǎn)品制造成本法下的銷售成本率(單位產(chǎn)品生產(chǎn)成本÷銷售單價(jià))分別為：59.32%（即88.98÷150）和55.23%（即138.07÷250），但采用abc計(jì)算后發(fā)現(xiàn)原先h型產(chǎn)品的生產(chǎn)成本被高估了15.26%，而zh型產(chǎn)品的生產(chǎn)成本被低估了56.14%。主要原因是，abc深刻揭示出一個(gè)簡(jiǎn)單而又隱蔽的事實(shí)：每只低產(chǎn)量（zh批量為400只）、新型的、復(fù)雜的zh型產(chǎn)品需要的機(jī)器動(dòng)力、準(zhǔn)備次數(shù)、材料處理、產(chǎn)品分類等費(fèi)用皆比工藝簡(jiǎn)單的h型產(chǎn)品多。由于傳統(tǒng)成本法不能揭示這一點(diǎn)，不能把成本分配給所有的作業(yè)，所以普通的h型產(chǎn)品代替新型、復(fù)雜的zh型產(chǎn)品承擔(dān)了一部分費(fèi)用。
由于abc的應(yīng)用，使被傳統(tǒng)方法扭曲的成本計(jì)算恢復(fù)其本身應(yīng)有的面目，糾正了成本計(jì)算不實(shí)所帶來的成本信息失真，從而也為降低成本的努力指出了方向。
（二）epw廠應(yīng)用abc加強(qiáng)戰(zhàn)略成本管理、提高企業(yè)的競(jìng)爭(zhēng)能力的措施。
epw廠a部門使用abc進(jìn)行計(jì)算后，發(fā)現(xiàn)zh型產(chǎn)品的成本是原來制造成本法下該產(chǎn)品成本的2.28倍，達(dá)314.79元/只，遠(yuǎn)遠(yuǎn)高出其市場(chǎng)售價(jià)，大大出乎所有人的意料。于是epw廠組織技術(shù)、設(shè)備、會(huì)計(jì)和a部門的管理人員對(duì)zh型產(chǎn)品的成本問題作專題研究。
1、首先，利用abc提供的詳細(xì)資料在同性質(zhì)作業(yè)中對(duì)比分析，立刻發(fā)現(xiàn)zh型產(chǎn)品的單位機(jī)器動(dòng)力成本和生產(chǎn)設(shè)備折舊成本明顯偏高，要降低zh型產(chǎn)品的成本，主要應(yīng)抓住這兩個(gè)關(guān)鍵作業(yè)。
2、其次，進(jìn)一步分析abc的計(jì)算過程，發(fā)現(xiàn)這兩個(gè)作業(yè)成本高的原因由一個(gè)共同的因素引起，即zh型產(chǎn)品的單位機(jī)器占用小時(shí)數(shù)多，為h型產(chǎn)品的12倍，就是說，zh型產(chǎn)品占用機(jī)器的一部分時(shí)間，是不增加價(jià)值的作業(yè)。這就使zh型產(chǎn)品降低成本工作的重點(diǎn)更加明確：降低zh型產(chǎn)品的單位機(jī)器小時(shí)，減少不增加價(jià)值的作業(yè)，就能大幅度降低zh型產(chǎn)品的單位成本。
3、接著epw廠成立以技術(shù)和設(shè)備人員為主的項(xiàng)目組，就如何降低zh型產(chǎn)品的單位機(jī)器小時(shí)作為突破口開展工作。經(jīng)分析和研究發(fā)現(xiàn)zh型產(chǎn)品機(jī)器小時(shí)數(shù)為h型產(chǎn)品的12倍，是兩個(gè)因素的乘數(shù)作用使然：一個(gè)因素是zh型產(chǎn)品的每批工藝耗時(shí)為40分鐘，是h型產(chǎn)品的2倍；另一個(gè)因素是每批產(chǎn)品出產(chǎn)數(shù)量：zh型產(chǎn)品1只，而h型產(chǎn)品6只。針對(duì)這兩點(diǎn)，工藝技術(shù)人員進(jìn)行艱苦努力，通過采用新材料和新工藝使zh型產(chǎn)品的工藝耗時(shí)降到30分鐘/批；同時(shí)設(shè)備人員通過工藝改進(jìn)力爭(zhēng)每批zh型產(chǎn)品產(chǎn)量提高到3只。耗時(shí)和產(chǎn)量的變動(dòng)使zh型產(chǎn)品的生產(chǎn)能力提高4倍，其中單位機(jī)器小時(shí)數(shù)為原來的四分之一，成本大大降低。在zh型產(chǎn)品需求沒大的增長(zhǎng)的情況下，所節(jié)約的工時(shí)每月可多生產(chǎn)h型產(chǎn)品3000只以上，更好地滿足了市場(chǎng)對(duì)h產(chǎn)品的需求。
4、在此基礎(chǔ)上該廠結(jié)合市場(chǎng)情況對(duì)定價(jià)重新決策，h型產(chǎn)品由原來售價(jià)150元/只調(diào)整為135元/只，zh型產(chǎn)品由原來售價(jià)250元/只調(diào)整為288元/只，使利潤(rùn)信息更加真實(shí)。
5、該廠運(yùn)用abc的原理對(duì)h和zh產(chǎn)品進(jìn)行長(zhǎng)期跟蹤監(jiān)控，從市場(chǎng)需求、產(chǎn)品設(shè)計(jì)到生產(chǎn)、售后服務(wù)各個(gè)環(huán)節(jié)，密切關(guān)注競(jìng)爭(zhēng)對(duì)手的成本和戰(zhàn)略，隨時(shí)調(diào)整產(chǎn)品價(jià)格和投產(chǎn)決策，并且把各個(gè)環(huán)節(jié)的成本都納入abc的成本核算范圍之內(nèi)，運(yùn)用價(jià)值鏈觀念進(jìn)行長(zhǎng)期的、全面的管理，有效控制了成本，提高了產(chǎn)品質(zhì)量，改善了企業(yè)形象，更好地推行了成本領(lǐng)先型市場(chǎng)經(jīng)營(yíng)戰(zhàn)略，增加了市場(chǎng)份額。
6、在長(zhǎng)期全面推行abc的過程中，epw廠對(duì)abc系統(tǒng)自身不斷探索并進(jìn)行改進(jìn)，建立一系列配套制度，使之與企業(yè)“成本領(lǐng)先”戰(zhàn)略有機(jī)結(jié)合，如選取更實(shí)用的成本庫(kù)、把作業(yè)中心與責(zé)任會(huì)計(jì)中心相結(jié)合，對(duì)成本動(dòng)因選取的合理性進(jìn)行持續(xù)改進(jìn)等，使該廠逐步形成了真正適合于自己的、獨(dú)具特色的abc系統(tǒng)。
四、從epw廠的實(shí)踐經(jīng)驗(yàn)中可以看出，要回答“如何在我國(guó)先進(jìn)制造企業(yè)運(yùn)用abc實(shí)現(xiàn)戰(zhàn)略成本管理”這一問題，應(yīng)該注意把握以下要點(diǎn)：
（一）abc消除成本信息失真問題、揭示出科學(xué)的成本信息，是企業(yè)進(jìn)行戰(zhàn)略成本管理和戰(zhàn)略經(jīng)營(yíng)的基礎(chǔ)和前提。所以，在福建x公司中總結(jié)出的經(jīng)驗(yàn)，在epw公司仍然適用，而且x公司需要注意的問題，這里仍然需要關(guān)注。
（二）epw公司進(jìn)行的戰(zhàn)略管理，是abc在動(dòng)態(tài)的、戰(zhàn)略層面上的體現(xiàn)，其主要手段是應(yīng)用了abc思想中的價(jià)值鏈分析和相關(guān)的管理措施（abm），這是區(qū)別于普通戰(zhàn)略管理的。普通戰(zhàn)略管理強(qiáng)調(diào)的是企業(yè)使命和企業(yè)目標(biāo)，強(qiáng)調(diào)企業(yè)總體的、長(zhǎng)期的問題，顯得比較粗略，操作性比較差；但是運(yùn)用abc的戰(zhàn)略成本管理，強(qiáng)調(diào)運(yùn)用作業(yè)為基礎(chǔ)的成本信息和管理手段來達(dá)到企業(yè)的戰(zhàn)略目標(biāo)，其特點(diǎn)為：
（1）從戰(zhàn)略管理內(nèi)容來看，abc和價(jià)值鏈基礎(chǔ)上的戰(zhàn)略成本管理，把關(guān)注重點(diǎn)放在了經(jīng)營(yíng)成本和業(yè)績(jī)產(chǎn)生的內(nèi)在原因方面，通過揭示成本和業(yè)績(jī)，不僅僅提高經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)或效果，更重要的是努力提高經(jīng)營(yíng)效率。
效果和效率是兩個(gè)不同的概念。效果指活動(dòng)的結(jié)果，強(qiáng)調(diào)活動(dòng)對(duì)組織外部的影響，而對(duì)資源消耗不關(guān)注；效率則指活動(dòng)的原因而言，強(qiáng)調(diào)的是單位活動(dòng)對(duì)資源的消耗率，而對(duì)活動(dòng)給外界的影響不予以強(qiáng)調(diào)。比如，有a、b兩個(gè)工人，a每天工作10個(gè)小時(shí)，生產(chǎn)150單位產(chǎn)品，平均每小時(shí)15個(gè)，b每天工作5個(gè)小時(shí)，生產(chǎn)100單位產(chǎn)品，平均每小時(shí)20個(gè)，則a的工作效果比b好，但是b的工作效率比a高。
第一章已經(jīng)談到，abc的成本是“完全‘消耗’的成本”，因而強(qiáng)調(diào)對(duì)資源“消耗”產(chǎn)生的效率，從而更加關(guān)注經(jīng)營(yíng)成本和效果產(chǎn)生的原因。這與傳統(tǒng)的戰(zhàn)略管理決策不同，因?yàn)閭鹘y(tǒng)戰(zhàn)略管理重點(diǎn)在于市場(chǎng)需求、生產(chǎn)銷售等總體方面，更多的關(guān)心經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)和最后效果，即對(duì)外部市場(chǎng)影響如何，而對(duì)經(jīng)營(yíng)效果產(chǎn)生的原因和經(jīng)營(yíng)效率揭示不夠。
abc對(duì)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的原因的揭示，包括兩個(gè)途徑：
首先是實(shí)現(xiàn)企業(yè)內(nèi)部管理。而abc對(duì)作業(yè)的詳細(xì)反映，能夠充分揭示成本發(fā)生的原因；作業(yè)鏈管理努力消除“不增值作業(yè)”，有效控制了成本，提高了成本的“投入/產(chǎn)出效率”，進(jìn)一步通過內(nèi)部制度創(chuàng)新取得明顯成效，最終提高戰(zhàn)略經(jīng)營(yíng)效果。可以說abc找到了提高經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)的突破口。由此，企業(yè)內(nèi)部戰(zhàn)略管理更加具有可操作性，便于明確和落實(shí)作業(yè)中心的責(zé)任，建立全面細(xì)致、科學(xué)合理的業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)、員工激勵(lì)機(jī)制，使戰(zhàn)略目標(biāo)不至于落為空談。這一點(diǎn)在先進(jìn)的制造企業(yè)中是有一定普遍性的，比如，河北邯鋼將成本管理放在“核心”位置，進(jìn)行全面細(xì)致的控制，體現(xiàn)了abc的原則，就取得了奇跡般的效果。
其次，abc根據(jù)價(jià)值鏈的特點(diǎn)將成本視野向前延伸到產(chǎn)品的市場(chǎng)需求，是“從顧客到廠商”的管理，尤其重視在產(chǎn)品投產(chǎn)前的設(shè)計(jì)階段的成本控制，并且向后延伸到顧客的使用滿意度、維修及處置等售后階段，是深入各個(gè)經(jīng)營(yíng)環(huán)節(jié)內(nèi)部的全程管理，結(jié)合了全面成本管理方法(tcm)和產(chǎn)品生命周期管理方法，從市場(chǎng)、企業(yè)的每一個(gè)環(huán)節(jié)上努力尋找成本發(fā)生、價(jià)值創(chuàng)造的原因，同時(shí)提高各個(gè)環(huán)節(jié)的“效率”和“效果”，使企業(yè)真正及時(shí)、有效、充分、深入地融入市場(chǎng)，更好地使“戰(zhàn)略”適應(yīng)了“環(huán)境”。
（2）從成本控制的內(nèi)容來看，abc強(qiáng)調(diào)在工藝設(shè)計(jì)和生產(chǎn)制造過程中，通過jit和“零缺陷”等手段，消除每一個(gè)不增加價(jià)值的作業(yè)。
abc的核心是把成本看成“增值作業(yè)”和“不增值作業(yè)”的函數(shù)，并將“顧客價(jià)值”作為衡量增加價(jià)值與否的最高標(biāo)準(zhǔn)，并進(jìn)一步把“不增值作業(yè)”劃分成“維持性作業(yè)”和“無(wú)效作業(yè)”。成本管理者的任務(wù)，就是實(shí)現(xiàn)作業(yè)鏈的優(yōu)化，即：盡量減少“不增值作業(yè)”，尤其是無(wú)效作業(yè)（當(dāng)然，無(wú)效作業(yè)不一定是無(wú)用的工作，如機(jī)器維修和管理活動(dòng)，雖然有用但是本身不增加價(jià)值），提高有效作業(yè)和整個(gè)作業(yè)鏈的投入/產(chǎn)出比例，使成本利用趨向于最優(yōu)化的高效率狀態(tài)。如epw廠把降低單位zh型產(chǎn)品的消耗時(shí)間作為突破口，就是消除不增加價(jià)值的低效作業(yè)或無(wú)效作業(yè)，降低“未利用生產(chǎn)能力”（這里是時(shí)間）的成本，從而降低其生產(chǎn)成本，才能及時(shí)調(diào)整h和zh產(chǎn)品的價(jià)格，這樣就使企業(yè)保持有利競(jìng)爭(zhēng)地位的問題更加具體化。
abc與價(jià)值工程管理是不同的，因?yàn)楹笳邚?qiáng)調(diào)在產(chǎn)品設(shè)計(jì)階段剔除產(chǎn)品的過剩功能，以達(dá)到節(jié)約成本的目的。然而，剔除了產(chǎn)品的過剩功能，未必就消除了不增值作業(yè)。
（3）從信息來源來看，abc為基礎(chǔ)的戰(zhàn)略管理會(huì)計(jì)的信息來源具有外向性、開放性，是對(duì)各種相關(guān)信息的綜合收集和全面分析。它不局限于企業(yè)內(nèi)部的信息來源，不僅要對(duì)企業(yè)內(nèi)部實(shí)行規(guī)劃與決策、控制與評(píng)價(jià)，并且注重外部環(huán)境因素的變化情況，收集企業(yè)外部信息，包括競(jìng)爭(zhēng)對(duì)手情況、行業(yè)市場(chǎng)需求、供貨商、客戶意向、售后服務(wù)、周邊人際關(guān)系等方面的信息，注重與供貨商及客戶進(jìn)行協(xié)調(diào)與規(guī)劃，甚至關(guān)注企業(yè)與相應(yīng)社會(huì)責(zé)任、生態(tài)環(huán)境的協(xié)調(diào)發(fā)展有關(guān)的信息。如epw廠，在采購(gòu)階段，除了采用常規(guī)方法，還通過與供應(yīng)商發(fā)展密切關(guān)系進(jìn)一步控制甚至降低采購(gòu)成本；在銷售階段，撤掉了很多辦事處，試行分銷制，使企業(yè)能動(dòng)態(tài)地掌握競(jìng)爭(zhēng)對(duì)手的價(jià)格與市場(chǎng)行情，取得長(zhǎng)期的競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì)，增加了企業(yè)銷售利潤(rùn)。又比如，沙鋼對(duì)物資采購(gòu)實(shí)行招投標(biāo)做法，在與供貨商充分“博弈”的過程中，取得了更有利的地位，僅1999年生鐵一項(xiàng)就節(jié)約成本4000多萬(wàn)元。
(4)從戰(zhàn)略管理手段來看，abc雖然是必要而且非常重要的信息和管理手段，但不是充分手段，更不是唯一手段，因此，abc應(yīng)該與相關(guān)的戰(zhàn)略管理措施相互結(jié)合、綜合使用，而不應(yīng)該孤立地采用某一種手段。比如，可以結(jié)合價(jià)值工程、本量利分析、全面預(yù)算管理、全面質(zhì)量管理、產(chǎn)品生命周期成本、目標(biāo)成本、kaizen成本、基準(zhǔn)成本、平衡記分卡和環(huán)境成本等方法。
其中，kaizen成本法主要強(qiáng)調(diào)降低產(chǎn)品制造過程成本（如epw廠降低zh產(chǎn)品成本的方法）；基準(zhǔn)成本法主要是參照其他企業(yè)或部門成功實(shí)踐，建立內(nèi)部業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)以改善經(jīng)營(yíng)；平衡記分卡（balancescorecard）是卡普蘭教授等人提出的新型管理措施，是一種在業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)和成本管理體系中將財(cái)務(wù)指標(biāo)與非財(cái)務(wù)指標(biāo)（如客戶導(dǎo)向經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)指標(biāo)、企業(yè)內(nèi)部營(yíng)運(yùn)及技術(shù)效益指標(biāo)和學(xué)習(xí)創(chuàng)新與成長(zhǎng)業(yè)績(jī)指標(biāo)等）相互融合的方法；環(huán)境成本主要核算企業(yè)對(duì)生態(tài)環(huán)境造成的影響的成本。版權(quán)所有
以價(jià)值工程為例，正如上面第（2）點(diǎn)談到的，價(jià)值工程在產(chǎn)品設(shè)計(jì)階段剔除了產(chǎn)品過剩功能，但是未必消除“不增值作業(yè)”，同時(shí)也要看到，abc和作業(yè)鏈管理雖然努力消除“不增值作業(yè)”，但是未必剔除了產(chǎn)品過剩功能，所以，二者應(yīng)該結(jié)合使用。再以平衡記分卡為例，其財(cái)務(wù)指標(biāo)可以與abc的詳細(xì)成本資料或價(jià)值鏈的財(cái)務(wù)信息相結(jié)合，而其非財(cái)務(wù)指標(biāo)也可以與abc的客戶需求預(yù)測(cè)等方法綜合使用。這樣，企業(yè)戰(zhàn)略成本管理手段就變得更加有效。
abc和戰(zhàn)略成本管理來自發(fā)達(dá)國(guó)家，在epw這樣的技術(shù)設(shè)備先進(jìn)、自動(dòng)化程度高、管理水平較好的現(xiàn)代企業(yè)中試行并獲得成效。但是，在我國(guó)企業(yè)，尤其是國(guó)有企業(yè)，技術(shù)、設(shè)備、自動(dòng)化程度和管理水平都參差不齊的狀況下，戰(zhàn)略成本管理和abc是否也能適用，是不少人都關(guān)心的問題。福建x公司和epw廠的實(shí)踐，對(duì)此問題作出了肯定的回答：只要按照科學(xué)的思路，努力創(chuàng)造相配套的條件，在我國(guó)先進(jìn)制造企業(yè)中，abc是具有有效的推廣途徑的；abc的實(shí)施為科學(xué)核算成本、有效降低成本、實(shí)施戰(zhàn)略成本管理指明了突破口。
第三節(jié)一些企業(yè)應(yīng)用abc失敗的教訓(xùn)
雖然上文談到了許多成功應(yīng)用abc的例子，但是國(guó)內(nèi)外企業(yè)對(duì)abc的應(yīng)用并非都是成功的，也有不少教訓(xùn)值得我們引以為戒。比如，惠普公司（hewlett-packard）所屬的科羅拉多斯普林斯廠（coloradosprings）就是其中之一。
惠普是世界上管理最完善、最富創(chuàng)新精神的企業(yè)之一。它的成功部分歸功于它不斷地重新評(píng)估自身的控制機(jī)制和分權(quán)式的組織結(jié)構(gòu)?；萜盏目萍己?、間接成本比重都很大，因此，理論上講，惠普公司整體上是比較適合采用abc和相關(guān)管理措施，實(shí)際上惠普公司的大多數(shù)分支機(jī)構(gòu)實(shí)施abc的嘗試的確都很成功。
科羅拉多斯普林斯廠規(guī)模較大，生產(chǎn)示波器和邏輯分析器等測(cè)試設(shè)備。它的產(chǎn)品種類很多，但每種產(chǎn)品的產(chǎn)量都很少，主要銷售客戶是通訊及電腦行業(yè)的工程師等人員。管理層決定實(shí)施abc的目標(biāo)是為了更好地了解自己的生產(chǎn)和支持流程，以找出成本產(chǎn)生的前因后果，并據(jù)此確定產(chǎn)品的成本，提供更加有效的成本控制和庫(kù)存評(píng)估依據(jù)，做出更合理的定價(jià)決策。
首先，在充分了解自身的各個(gè)流程后，該廠試圖找出各種成本動(dòng)因，即成本因素。此處的成本動(dòng)因是指一個(gè)流程中影響該流程成本的所有因素。成本動(dòng)因一旦確定，信息技術(shù)小組就會(huì)幫助成本會(huì)計(jì)部門，采取各種方法利用電腦軟件跟蹤這些因素。
其次，對(duì)這些軟件進(jìn)行修改，以加入新的成本動(dòng)因。此處略舉一例，對(duì)物料軟件系統(tǒng)加以修改，目的是為了識(shí)別首選零件和非首選零件。該廠在確定其所購(gòu)零件的優(yōu)先順序時(shí)采取如下5個(gè)標(biāo)準(zhǔn)：技術(shù)（technology）、質(zhì)量（quality）、可靠度（reliability）、交貨（delivery）和成本（cost），簡(jiǎn)稱為tqrdc。
第三，根據(jù)tqrdc標(biāo)準(zhǔn)的評(píng)估結(jié)果，將各種零件分為首選、中等和非首選3類。由于每類零件所引起的間接費(fèi)用不同，因此對(duì)3類部件的區(qū)分是很重要的。這一程序也讓研究開發(fā)部門參與了有關(guān)零件評(píng)估的工作。
該廠采用abc的這些操作，有一定的合理性，表現(xiàn)在：
1、抓住了該企業(yè)技術(shù)水平比較高、間接成本比較大、產(chǎn)品種類多、產(chǎn)量小、管理比較嚴(yán)格和會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)比較先進(jìn)的特點(diǎn)，實(shí)行abc的初衷是對(duì)的。
2、得到了管理層的支持，因而各部門配合比較積極，如信息技術(shù)小組、研究開發(fā)部門與成本會(huì)計(jì)部門配合較好。
3、成本動(dòng)因的選擇比較客觀。比如“首選、中等和非首選”零件的區(qū)分，結(jié)合了本廠間接費(fèi)用的特點(diǎn)；并且對(duì)于跟蹤監(jiān)控的軟件不斷改進(jìn)，遵循了循序漸進(jìn)的規(guī)律。
該廠abc系統(tǒng)于1989年開始實(shí)施，然而，1992年卻半道夭折，從那以后，該廠沒有再嘗試過abc。那么，該廠實(shí)施abc失敗的教訓(xùn)在何處呢？根據(jù)報(bào)道，主要問題有以下6點(diǎn)：
1、成本動(dòng)因太多。abc理論的核心就在于對(duì)成本的“過程控制”，來對(duì)成本“追本溯源”。可是該廠abc實(shí)施者曾試圖為每一個(gè)流程“找出各種成本動(dòng)因”，有一次，竟然在生產(chǎn)流程中挑出20多個(gè)成本因素，貪圖全面，結(jié)果導(dǎo)致作業(yè)中心過于分散，成本核算過于復(fù)雜，既增加了abc系統(tǒng)建立和維持成本，又增加了管理者對(duì)abc復(fù)雜信息理解的難度，明顯加大了“過程控制”和“追本溯源”的難度。
該廠應(yīng)首先確定兩、三個(gè)絕對(duì)關(guān)鍵的流程環(huán)節(jié)，再在每個(gè)環(huán)節(jié)中找出兩、三個(gè)成本因素，并在初始階段全力以赴解決這些成本因素。這樣才能使abc更具有可操作性。
2、該廠對(duì)abc的應(yīng)用沒有體現(xiàn)出明確的目的。從管理層決定實(shí)施abc的目標(biāo)來看，“取得準(zhǔn)確的成本信息”應(yīng)該是其首要目的。因此，有關(guān)主要生產(chǎn)成本的動(dòng)因應(yīng)該詳細(xì)反映，而有關(guān)產(chǎn)品設(shè)計(jì)、市場(chǎng)需求等信息可以粗略反映。這樣，就可以有效地避免“成本動(dòng)因太多”的問題。然而，該廠的abc工作卻沒有明確體現(xiàn)出這一目的：成本選擇漫無(wú)目的，簡(jiǎn)單照搬abc理論，貪多求全；不但增加了實(shí)行abc的難度，而且，由于缺乏明確的信息需求目的，提供的信息沒有針對(duì)性，即使是科學(xué)地計(jì)算出了相關(guān)信息，也會(huì)出現(xiàn)不少abc信息“無(wú)人使用”的尷尬局面。
3、成本庫(kù)和作業(yè)中心內(nèi)部缺少適當(dāng)管理。雖然該廠的矛頭直指各種成本因素，預(yù)測(cè)間接費(fèi)用的支出及成本因素的利用，但是，它只是每月公布成本因素的變化情況，包括成本因素的效率變量、比率變量及數(shù)量變化等，卻不對(duì)各個(gè)作業(yè)中心內(nèi)部及其成本產(chǎn)生過程實(shí)施有效的控制和管理，并不能給一個(gè)個(gè)產(chǎn)品的各種成本帶來增值利益。因此，該廠應(yīng)該發(fā)揮惠普公司良好的“自身控制機(jī)制”的優(yōu)勢(shì)，加強(qiáng)作業(yè)中心內(nèi)部的控制。
4、各作業(yè)中心之間成本協(xié)調(diào)、配套管理跟不上。該廠過分注重公布成本因素的月變化情況，但在針對(duì)各個(gè)成本庫(kù)和作業(yè)中心之間如何相互協(xié)調(diào)、控制成本產(chǎn)生的過程、削減成本方面，卻從未采取任何相應(yīng)手段。比如，據(jù)報(bào)道，其研發(fā)部門做出調(diào)整，開始采用首選零件后，但是采購(gòu)部門卻并不改變其成本結(jié)構(gòu)。因此，吸取epw公司的經(jīng)驗(yàn)，制定可行措施、努力削減非首選零件的總用量及壓縮總體的成本結(jié)構(gòu)，使abc與企業(yè)戰(zhàn)略和整體企業(yè)管理有機(jī)結(jié)合起來，應(yīng)當(dāng)成為該廠實(shí)施abc的主要目標(biāo)。正如本章第一節(jié)所講，這種abc與企業(yè)整體管理“脫節(jié)”的現(xiàn)象在中國(guó)也很多，因而吸取其教訓(xùn)很有必要。
5、過分強(qiáng)調(diào)標(biāo)準(zhǔn)成本。該廠希望把某個(gè)成本因素作為管理的基準(zhǔn)和目標(biāo)，完全實(shí)行“標(biāo)準(zhǔn)成本”的控制。但是，要想在如何具體分配成本問題上使整個(gè)群體達(dá)成共識(shí)，幾乎不可能，弱化了各個(gè)成本中心的控制作用。
實(shí)施abc應(yīng)注重長(zhǎng)期控制成本、加強(qiáng)管理的效果，而不應(yīng)強(qiáng)調(diào)短期內(nèi)滿足某一具體成本“基準(zhǔn)目標(biāo)”。如果那樣做，意味著要找出所有的流程、所有的成本因素及所有適當(dāng)?shù)闹С鲰?xiàng)目并予以分配。本來該廠成本動(dòng)因就選取得太多，加上過分強(qiáng)調(diào)標(biāo)準(zhǔn)成本，使成本管理部門要把實(shí)際數(shù)據(jù)和標(biāo)準(zhǔn)成本隨時(shí)做一番比較評(píng)估，導(dǎo)致了要耗費(fèi)大量的資源對(duì)各種成本因素活動(dòng)進(jìn)行管理，使abc的實(shí)施就好象一場(chǎng)管理惡夢(mèng)。與其這樣做，倒不如發(fā)揮惠普公司“分權(quán)式”組織機(jī)構(gòu)的特長(zhǎng)，讓各分權(quán)部門作為一個(gè)個(gè)成本庫(kù)，建立責(zé)任中心，著重抓好自己內(nèi)部的成本控制工作。
6、該廠對(duì)abc的應(yīng)用，過于急于求成，淺嘗輒止，缺少積極改進(jìn)的過程。比如，雖然該廠對(duì)成本動(dòng)因的跟蹤軟件作了動(dòng)態(tài)的改進(jìn)，但是abc自身并未深入實(shí)踐，遇到了問題，1992年后，就再也不嘗試了，而沒有象epw廠那樣組織項(xiàng)目組對(duì)產(chǎn)品深入分析和研究。事實(shí)上abc的推行，是一個(gè)動(dòng)態(tài)的演進(jìn)過程，需要在實(shí)踐中不斷摸索，并非不允許有失誤，關(guān)鍵是努力減少失誤，并且根據(jù)abc的規(guī)律和企業(yè)自身的特點(diǎn)，逐漸改進(jìn)和完善abc系統(tǒng)。
第四章結(jié)束語(yǔ)
通過前面對(duì)abc的理論概況、在我國(guó)應(yīng)用的必要性與可行性、國(guó)內(nèi)外應(yīng)用狀況和經(jīng)驗(yàn)教訓(xùn)的分析和總結(jié)，筆者認(rèn)為：
首先要承認(rèn)，總體上來說，我國(guó)的科技發(fā)展水平同西方發(fā)達(dá)國(guó)家相比，差距依然很大，企業(yè)整體的設(shè)備水平依然很落后，如有關(guān)報(bào)道顯示，鋼鐵、石化、電力等15個(gè)行業(yè)中，我國(guó)企業(yè)的生產(chǎn)技術(shù)與國(guó)外先進(jìn)水平的差距一般為5到10年，關(guān)鍵性技術(shù)差距更大，而abc是高新技術(shù)生產(chǎn)制造系統(tǒng)和會(huì)計(jì)核算系統(tǒng)的產(chǎn)物，所以abc在我國(guó)企業(yè)全面推行，為時(shí)尚早。然而，筆者以為，abc雖然受環(huán)境的制約和影響，但是作為一種先進(jìn)的管理思想，它們并不排斥一般企業(yè)，相反，在個(gè)別先進(jìn)制造企業(yè)或企業(yè)中的某一部門可以先行實(shí)施，將會(huì)帶動(dòng)整個(gè)企業(yè)管理思維的變革，對(duì)企業(yè)管理水平的提高、競(jìng)爭(zhēng)力的增強(qiáng)，有明顯的推動(dòng)作用；從長(zhǎng)期看，abc還會(huì)反作用于其科技環(huán)境，促進(jìn)企業(yè)自動(dòng)化水平的提高，并為政府提供更科學(xué)的宏觀財(cái)務(wù)信息，在國(guó)際貿(mào)易中保護(hù)本國(guó)利益。版權(quán)所有
因此，筆者認(rèn)為，推廣應(yīng)用abc和相關(guān)管理措施應(yīng)該把握以下兩個(gè)方面：
（一）abc可以在我國(guó)一部分先進(jìn)制造企業(yè)或其若干部門先行實(shí)施，逐步推廣，如果“等待完全符合條件再實(shí)施abc”，則會(huì)導(dǎo)致企業(yè)喪失快速發(fā)展的時(shí)機(jī)。
首先，abc作為一種成本核算和控制方法可以從企業(yè)個(gè)別部門到整個(gè)企業(yè)，從制造到服務(wù)，從個(gè)別先進(jìn)企業(yè)到更多企業(yè)，逐步開展。研究和實(shí)踐都表明，企業(yè)內(nèi)技術(shù)裝備水平的多層次，可以用不同的成本控制方法與之適應(yīng)。例如：勞動(dòng)密集型部門可采用責(zé)任成本控制；自動(dòng)化程度高、間接費(fèi)用比重大的部門可運(yùn)用abc控制。眾多的探索已表明:即使是局部應(yīng)用abc，對(duì)于促進(jìn)企業(yè)管理水平的提高，增強(qiáng)企業(yè)的競(jìng)爭(zhēng)力，也會(huì)起到巨大推動(dòng)作用。而且對(duì)于我國(guó)處于改制中的大中型國(guó)有企業(yè)來說，一部分已經(jīng)基本具備了運(yùn)用abc的條件，尤其是自動(dòng)化程度和科技含量較高的企業(yè)，不一定要等全面符合條件后再實(shí)施。而實(shí)施abc后企業(yè)競(jìng)爭(zhēng)力的提高、效益的增加，從長(zhǎng)期來看又會(huì)促進(jìn)自動(dòng)化水平的提高和技術(shù)環(huán)境的改善，從而進(jìn)一步為abc、戰(zhàn)略成本管理的實(shí)施提供更廣闊的天地。
其次，應(yīng)用abc，應(yīng)該重點(diǎn)強(qiáng)調(diào)其作為一種管理思想的指導(dǎo)作用，以廣泛更新企業(yè)的管理觀念，科學(xué)地分析解決問題，而不局限于一種成本計(jì)算方法。比如，盡管不少企業(yè)無(wú)法絕對(duì)做到j(luò)it、“零存貨”和“零缺陷”的“數(shù)據(jù)計(jì)算標(biāo)準(zhǔn)”，但是可以向這個(gè)標(biāo)準(zhǔn)努力；更何況在運(yùn)用作業(yè)管理思想解決一些問題時(shí)，有些成本是無(wú)法用金額來計(jì)算的，只能依靠估計(jì)（如建立在abc基礎(chǔ)上的全面質(zhì)量管理中因質(zhì)量問題而給企業(yè)造成的信譽(yù)損失）。因此，abc不應(yīng)局限于一種機(jī)械的成本計(jì)算手段，而應(yīng)更多地作為一種管理思維模式運(yùn)用于企業(yè)的產(chǎn)品設(shè)計(jì)、定價(jià)、顧客獲利能力分析、質(zhì)量管理等諸多管理方面。這樣才體現(xiàn)了abc的本質(zhì)意義。這也可能成為我國(guó)企業(yè)運(yùn)用作業(yè)成本管理思想的一種模式。
（二）企業(yè)推行abc，必須結(jié)合自身的具體情況。
首先，我國(guó)企業(yè)將來在運(yùn)用abc或abm時(shí)，首先應(yīng)通過“成本-效益”分析判斷這樣做是否能為企業(yè)增效。盡管筆者主張大力提倡abc，但是，如果不顧企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)實(shí)際情況，生搬硬套，不考慮abc信息的“成本-效益”關(guān)系，認(rèn)為運(yùn)用了abc就是好的，這樣一種思想也是錯(cuò)誤的。abc在各國(guó)企業(yè)運(yùn)用的經(jīng)驗(yàn)告訴我們，并不是任何企業(yè)都適合運(yùn)用abc。如果一個(gè)企業(yè)制造費(fèi)用只占一小部分，或者信息收集和處理系統(tǒng)需要付出很大代價(jià)，或者同時(shí)生產(chǎn)多種產(chǎn)品時(shí)是按照生產(chǎn)線來安排，而不是按作業(yè)中心（或成本中心）來安排，則abc并不比簡(jiǎn)單的傳統(tǒng)成本法能產(chǎn)生更大的價(jià)值。因此，設(shè)想運(yùn)用abc、abm時(shí)，企業(yè)首先應(yīng)結(jié)合自身實(shí)際生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)的具體情況，通過“成本-效益”分析判斷這樣做是否能為企業(yè)增效。
其次，abc系統(tǒng)必須取得企業(yè)最高管理層的支持。abc、abm不是僅靠會(huì)計(jì)人員即能完成的工作，它尤其需要企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)的高度重視和積極參與，從企業(yè)競(jìng)爭(zhēng)戰(zhàn)略高度去看待成本問題，解決成本問題，這是成功應(yīng)用這一先進(jìn)原理的先決條件。abc的具體核算和管理系統(tǒng)必須同企業(yè)的總體管理體系相互協(xié)調(diào)，才能取得管理層的支持，才能發(fā)揮足夠的效用。
第三，應(yīng)用abc的具體措施，一定要結(jié)合企業(yè)自身生產(chǎn)流程和經(jīng)營(yíng)環(huán)境的特點(diǎn)，從而明確本企業(yè)應(yīng)用abc的具體目的。由于國(guó)情、企業(yè)歷史基礎(chǔ)、產(chǎn)銷環(huán)境和技術(shù)工藝不同，既不能照搬abc權(quán)威理論的條條框框，也不能照搬國(guó)外或其他企業(yè)應(yīng)用abc的經(jīng)驗(yàn)。
第四，abc系統(tǒng)本身是個(gè)不斷改進(jìn)的過程。既要吸收別人的經(jīng)驗(yàn)教訓(xùn)，又要在企業(yè)親自嘗試abc的實(shí)踐中不斷摸索，根據(jù)自身的成本特點(diǎn)和工藝特點(diǎn)去不斷完善abc系統(tǒng)，不可企求一蹴而就、一步到位，把a(bǔ)bc作為立桿見影的“萬(wàn)能藥”，也不可淺嘗輒止，一遇困難就否定abc的必要性和可行性。從第三章第一節(jié)對(duì)abc在我國(guó)應(yīng)用狀況的分析中可以看出，我國(guó)應(yīng)用abc的企業(yè)，管理工作之間仍然存在一定的不協(xié)調(diào)或“脫節(jié)”現(xiàn)象，更有必要對(duì)abc系統(tǒng)不斷改進(jìn)。
【關(guān)鍵詞】本科；畢業(yè)論文；物流管理專業(yè)
畢業(yè)論文是物流管理專業(yè)本科教學(xué)計(jì)劃中規(guī)定的一個(gè)綜合性實(shí)踐教學(xué)環(huán)節(jié)，也是檢驗(yàn)學(xué)生運(yùn)用本學(xué)科基礎(chǔ)理論和專業(yè)知識(shí)分析、解決實(shí)際問題的有效手段，一個(gè)好的論文選題是保證畢業(yè)論文質(zhì)量的基本前提，作為畢業(yè)論文質(zhì)量控制起點(diǎn)的選題工作顯得尤為重要。
一、畢業(yè)論文選題中存在的主要問題
1、選題過大或空乏
部分學(xué)生在選題時(shí)非常盲目，不能判斷題目是否過大，應(yīng)怎樣去縮小選題。如每年都有學(xué)生選擇我國(guó)貨代企業(yè)發(fā)展、我國(guó)快遞行業(yè)發(fā)展現(xiàn)狀等題目，這類論文題目過大，最終直接影響論文的質(zhì)量。
2、選題陳舊無(wú)新意
從專業(yè)題目匯總來看，學(xué)生熱衷選擇討論了很久的題目，因?yàn)閷W(xué)生自己能力有限，又不愿意花過多精力在畢業(yè)論文上，所以文獻(xiàn)資料豐富的題目成為首選。
3、理論性選題偏多
由于經(jīng)管類學(xué)生論文固有的特點(diǎn)以文字表述為主，而理論性文章相關(guān)資料無(wú)需實(shí)際調(diào)研容易取得，結(jié)果就是過于依賴網(wǎng)絡(luò)資料，對(duì)收集的資料進(jìn)行簡(jiǎn)單的文字處理堆砌成文，容易造成論文內(nèi)容雷同，質(zhì)量不高。
二、原因分析
導(dǎo)致學(xué)生畢業(yè)論文選題出現(xiàn)上述現(xiàn)象的原因是多方面的，本文從高校經(jīng)管類專業(yè)畢業(yè)論文共性方面，從參與畢業(yè)論文的主體進(jìn)行分析。
1、學(xué)生主體作用發(fā)揮不夠
（1）思想上重視不夠
有的畢業(yè)生缺乏對(duì)畢業(yè)論文的正確認(rèn)識(shí)，認(rèn)為畢業(yè)論文只是走個(gè)形式，與就業(yè)關(guān)系不大能通過即可，論文質(zhì)量高低無(wú)所謂，這種思想直接影響了學(xué)生寫作論文的積極性，導(dǎo)致選題比較隨意。
（2）時(shí)間分配上存在矛盾
以我校為例，目前我校經(jīng)管類專業(yè)畢業(yè)論文啟動(dòng)時(shí)間是在每年的11月中旬，上報(bào)畢業(yè)論文計(jì)劃即題目大致在12月中旬，此時(shí)大部分學(xué)生已經(jīng)在準(zhǔn)備考研、求職或?qū)嵙?xí)過程中，由于遠(yuǎn)郊辦學(xué)學(xué)生基本已退宿離校，因此師生面對(duì)面溝通的機(jī)會(huì)減少，學(xué)生投入畢業(yè)論文的精力和時(shí)間明顯不足，選題方面更多體現(xiàn)了學(xué)生的主觀意識(shí)。
（3）能力不足的制約
部分學(xué)生專業(yè)基礎(chǔ)知識(shí)不扎實(shí)，不會(huì)運(yùn)用所學(xué)的理論知識(shí)聯(lián)系實(shí)踐分析處理問題，也缺乏創(chuàng)新能力，對(duì)于專業(yè)熱點(diǎn)問題把握不住或駕馭不了，只能選擇資料收集容易、內(nèi)容大而空的論文題目進(jìn)行寫作。
2、教師的主導(dǎo)作用受限
（1）對(duì)畢業(yè)論文指導(dǎo)教師的考核以數(shù)量為主
指導(dǎo)本科生畢業(yè)論文是專業(yè)教師的一項(xiàng)重要工作，但是對(duì)論文質(zhì)量的考核比數(shù)量的考核更為復(fù)雜也難以操作，因此目前絕大多數(shù)高校對(duì)指導(dǎo)教師的考核只偏重?cái)?shù)量的考核，按指導(dǎo)學(xué)生數(shù)量來計(jì)算工作量，后果就是部分指導(dǎo)教師只關(guān)注指導(dǎo)的數(shù)量而忽視質(zhì)量，當(dāng)然更不關(guān)心學(xué)生的選題。
（2）師生比制約導(dǎo)致指導(dǎo)作用限制
近年來，隨著經(jīng)管類專業(yè)連續(xù)擴(kuò)招，導(dǎo)致生師比過高，通常一個(gè)教師每批要指導(dǎo)8- 10名學(xué)生，學(xué)生人數(shù)過多造成教師對(duì)學(xué)生指導(dǎo)的平均時(shí)間減少，而教師自身教學(xué)工作量大，還要兼顧科研工作或自我充實(shí)等，致使與學(xué)生的溝通和交流明顯偏少，對(duì)學(xué)生論文選題放任或者把關(guān)不言的情況增加。
三、本科畢業(yè)論文中對(duì)選題的指導(dǎo)實(shí)踐
好的開始是成功的一半，但必須是在教師和學(xué)生充分配合的基礎(chǔ)上。每個(gè)學(xué)生在知識(shí)和能力上是有差異的，指導(dǎo)教師應(yīng)該在與學(xué)生的溝通中加深了解，從而根據(jù)實(shí)際情況對(duì)學(xué)生的選題進(jìn)行分類指導(dǎo)。結(jié)合專業(yè)熱點(diǎn)、興趣專長(zhǎng)和實(shí)踐情況等因素綜合考慮幫助學(xué)生進(jìn)行選題。
（1） 充分了解學(xué)生的興趣和知識(shí)運(yùn)用能力
在實(shí)際指導(dǎo)論文選題過程中，如果學(xué)生對(duì)某方面專業(yè)熱點(diǎn)問題有興趣，其掌握的知識(shí)結(jié)構(gòu)和能力又能滿足要求，這樣的選題就容易寫出比較好的論文。如有學(xué)生在選題之前跟筆者的溝通中提到對(duì)供應(yīng)鏈金融問題感興趣，通常此類問題對(duì)物流專業(yè)學(xué)生來說研究是比較困難的，但是當(dāng)了解到學(xué)生對(duì)相關(guān)背景知識(shí)比較熟悉，同時(shí)在拍拍貸有過比較成功的實(shí)踐經(jīng)歷，因此建議可適當(dāng)縮小范圍對(duì)電商企業(yè)的供應(yīng)鏈金融問題進(jìn)行研究，最終該學(xué)生論文通過對(duì)電商供應(yīng)鏈金融的運(yùn)作模式的研究，參考銀行傳統(tǒng)供應(yīng)鏈金融進(jìn)行了融資業(yè)務(wù)設(shè)計(jì)和電商金融系統(tǒng)設(shè)計(jì)，并構(gòu)思了未來電商供應(yīng)鏈金融的參與各方、合作模式和業(yè)務(wù)形態(tài)，答辯時(shí)獲得一致好評(píng)成為優(yōu)秀論文。
（2）結(jié)合學(xué)生實(shí)踐情況進(jìn)行選題指導(dǎo)
有的學(xué)生在畢業(yè)論文選題之前，已經(jīng)有過暑期實(shí)踐或者正進(jìn)行的實(shí)習(xí)工作，通常筆者鼓勵(lì)學(xué)生把畢業(yè)論文與工作實(shí)踐相結(jié)合，當(dāng)然直接從事與物流相關(guān)的工作與論文結(jié)合相對(duì)較容易，如有學(xué)生在制造企業(yè)的采購(gòu)部門實(shí)習(xí)，在選擇時(shí)就以《供應(yīng)鏈管理模式下某新資企業(yè)JIT采購(gòu)的分析和優(yōu)化》作為論文題目，以具體企業(yè)實(shí)際操作出發(fā)，從物料管理、JIT采購(gòu)具體的實(shí)施、采購(gòu)流程等方面作為分析切入點(diǎn)，著眼于當(dāng)前的運(yùn)營(yíng)流程的改善和未來的組織系統(tǒng)架構(gòu)，制定了一套OEM公司JIT采購(gòu)方面可以選擇和借鑒的系統(tǒng)方法。有時(shí)候?qū)W生實(shí)習(xí)崗位與物流沒有直接關(guān)系，筆者在與學(xué)生的溝通中盡量啟發(fā)學(xué)生發(fā)現(xiàn)工作與物流的切入點(diǎn)，如有學(xué)生實(shí)習(xí)崗位是質(zhì)量管理，經(jīng)過多次溝通，最終確定的題目是《基于全面質(zhì)量管理的制造企業(yè)物流改進(jìn)研究》，論文從全面質(zhì)量管理和企業(yè)物流兩者的關(guān)系入手，剖析制造型企業(yè)在物流上的現(xiàn)狀和發(fā)展趨勢(shì)，以某某電機(jī)制造企業(yè)為例，從質(zhì)量管理角度分析該企業(yè)在物流方面存在的主要問題，并提出相應(yīng)改進(jìn)措施和建議。這些貼近實(shí)踐的選題再加之學(xué)生后期的努力，最終取得好的效果。
參考文獻(xiàn)：
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一、大學(xué)生撰寫畢業(yè)論文的自身優(yōu)勢(shì)
(一)支配的時(shí)間相對(duì)比較寬松
相對(duì)在職人員而言,大學(xué)生的時(shí)間是比較充裕的,從第七學(xué)期開始很多高校的課程就較少了,甚至開設(shè)完畢了。因此,只要大學(xué)生關(guān)注畢業(yè)論文寫作、充分利用相關(guān)時(shí)間,就可以為撰寫優(yōu)質(zhì)的畢業(yè)論文提供時(shí)間保證。
(二)身處高校,信息資源比較豐富
一般的大學(xué)圖書館都擁有一定量的藏書,且有校園免費(fèi)電子數(shù)據(jù)庫(kù),為大學(xué)生搜集畢業(yè)論文資料、撰寫畢業(yè)論文提供了廣泛而有效的信息渠道。
(三)配有論文指導(dǎo)教師
在大學(xué)本科階段,每個(gè)學(xué)生都有明確的論文指導(dǎo)老師。從選題、開題、論文撰寫到答辯論文指導(dǎo)教師都參與其中,當(dāng)學(xué)生遇到疑難問題時(shí)都可以求助于其論文指導(dǎo)教師。
二、學(xué)生開展畢業(yè)論文工作的自身劣勢(shì)
(一)學(xué)生對(duì)畢業(yè)論文寫作不重視、態(tài)度不夠端正現(xiàn)象嚴(yán)重
根據(jù)筆者對(duì)學(xué)生論文5年的統(tǒng)計(jì)來看,重視論文寫作的學(xué)生不到20%。目前,由于大學(xué)生就業(yè)壓力較大,在做畢業(yè)論文時(shí),學(xué)生通常會(huì)忙于擇業(yè)或準(zhǔn)備考研,難以集中精力從事畢業(yè)論文寫作;有些用人單位明確要求已簽約的學(xué)生提前上崗,由此很多學(xué)生就放松了對(duì)自己的要求。而且,根據(jù)以往學(xué)生畢業(yè)論文的通過情況(通過率幾乎100%),所以很多學(xué)生認(rèn)為本科生畢業(yè)論文只是一種形式,隨便找點(diǎn)材料整理成符合要求的論文就會(huì)通過的,沒必要花費(fèi)太多的時(shí)間。學(xué)生對(duì)畢業(yè)論文寫作不重視、態(tài)度不夠端正的問題,嚴(yán)重影響了畢業(yè)論文的質(zhì)量。
(二)選題帶有盲目性、隨意性較大、缺乏應(yīng)用性
據(jù)筆者5年的統(tǒng)計(jì),約有50%的學(xué)生在既不了解畢業(yè)論文設(shè)計(jì)內(nèi)容又不了解自己能力的情況下,僅憑興趣進(jìn)行選題,結(jié)果往往出現(xiàn)選題過大、過難等情況,難于開展畢業(yè)論文資料的搜集和撰寫;約有70%-80%的學(xué)生選題時(shí),避難就易,只求畢業(yè)論文順利通過等等,結(jié)果抄襲現(xiàn)象甚為嚴(yán)重,缺乏創(chuàng)新和應(yīng)用價(jià)值。
三、學(xué)生開展畢業(yè)論文實(shí)踐擁有的機(jī)會(huì)
(一)應(yīng)用型院校的發(fā)展需要學(xué)生綜合實(shí)踐
普通地方高等院?；旧隙紝儆?ldquo;應(yīng)用型”高等院校。應(yīng)用型院校的發(fā)展需要“以專業(yè)化的知識(shí)應(yīng)用服務(wù)于社會(huì)”,培養(yǎng)具有一定基礎(chǔ)理論知識(shí)、較強(qiáng)實(shí)踐能力的學(xué)生。畢業(yè)論文是造就應(yīng)用型人才目標(biāo)的綜合性實(shí)踐教學(xué)環(huán)節(jié)。因此,應(yīng)用型院校的發(fā)展為畢業(yè)論文質(zhì)量的提高提供了契機(jī)。
(二)本科院校評(píng)估都很重視論文質(zhì)量指標(biāo)
根據(jù)教育部教學(xué)水平評(píng)價(jià)指標(biāo)體系構(gòu)成項(xiàng)目,畢業(yè)論文是評(píng)估本科院校辦學(xué)水平的重要指標(biāo),是高等學(xué)校培養(yǎng)學(xué)生創(chuàng)新意識(shí)和應(yīng)用能力的一個(gè)綜合性重要教學(xué)環(huán)節(jié)。因此,各本科院校都重視畢業(yè)論文的質(zhì)量提高。
四、學(xué)生開展畢業(yè)論文實(shí)踐面臨的威脅
(一)指導(dǎo)教師方面
1、指導(dǎo)教師數(shù)量相對(duì)不足。隨著高等教育的規(guī)?；⒋蟊娀霓D(zhuǎn)化,學(xué)校招生人數(shù)的增加,造成畢業(yè)論文指導(dǎo)教師相對(duì)不足,尤其是發(fā)展較快的經(jīng)管類專業(yè)。據(jù)調(diào)查,目前經(jīng)管類論文教師指導(dǎo)畢業(yè)論文人均學(xué)生數(shù)超過10人,無(wú)奈之下一些低職稱、低學(xué)歷的老師也承擔(dān)了論文指導(dǎo)任務(wù),影響了論文質(zhì)量的提高。
2、教師疲于應(yīng)付完成畢業(yè)論文指導(dǎo)任務(wù)。目前,地方高校急于發(fā)展,造成高校年輕教師多,而職稱評(píng)定要求又較高,因此,多數(shù)教師教學(xué)和科研任務(wù)都較重,沒有充足的時(shí)間和精力投入畢業(yè)論文的指導(dǎo)工作,教師常疲于應(yīng)付完成畢業(yè)論文指導(dǎo)任務(wù)。據(jù)調(diào)查約有半數(shù)的指導(dǎo)教師只憑自己的感覺對(duì)學(xué)生進(jìn)行指導(dǎo),基本上要求少,缺乏畢業(yè)論文的長(zhǎng)期階段性檢查。
3、指導(dǎo)教師的指導(dǎo)水平不高。雖然部分指導(dǎo)教師有指導(dǎo)資格,但很少參與科研,甚至不會(huì)做科研,本身缺乏科研實(shí)踐、社會(huì)實(shí)踐背景,對(duì)學(xué)生的畢業(yè)論文無(wú)法實(shí)行有效指導(dǎo)。而有的指導(dǎo)教師雖然本學(xué)科的科研很多,但由于部分學(xué)生的選題超出了其研究的范圍,結(jié)果指導(dǎo)水平也受到嚴(yán)重限制。
4、認(rèn)識(shí)不到位、態(tài)度不端正。據(jù)調(diào)查,約有半數(shù)的論文指導(dǎo)教師認(rèn)為經(jīng)管類畢業(yè)論文不用做實(shí)驗(yàn),到最后一個(gè)月就可以把它寫出來。平時(shí)對(duì)于學(xué)生論文方面的指導(dǎo)不積極,甚至表示論文都會(huì)通過的,消極應(yīng)付學(xué)生。對(duì)畢業(yè)論文的責(zé)任心不強(qiáng),在選題、指導(dǎo)、評(píng)審等程序上不負(fù)責(zé)任,甚至連畢業(yè)論文指導(dǎo)記錄和指導(dǎo)評(píng)語(yǔ)都由學(xué)生本人發(fā)表。
(二)學(xué)校方面
1、畢業(yè)論文過程管理力度不夠、監(jiān)控乏力。許多地方高校對(duì)畢業(yè)論文的認(rèn)定評(píng)價(jià)停留在論文的格式、字?jǐn)?shù)、參考文獻(xiàn)數(shù)目等客觀因素上,在過程管理和監(jiān)控等方面缺乏有效的約束。從論文選題、資料收集、撰寫論文、定稿到論文成績(jī)?cè)u(píng)定,沒有明確的標(biāo)準(zhǔn)與合理的成績(jī)?cè)u(píng)定辦法。畢業(yè)論文成績(jī)?cè)u(píng)判過于寬松,答辯流于形式。與課堂教學(xué)中的學(xué)生評(píng)教、同行評(píng)價(jià)、院系領(lǐng)導(dǎo)評(píng)價(jià)、督導(dǎo)委員評(píng)價(jià)和學(xué)校領(lǐng)導(dǎo)評(píng)價(jià)等多主體檢查評(píng)價(jià)相比,畢業(yè)論文過程管理力度明顯不夠、監(jiān)控乏力。
2、信息資料保障條件不能滿足學(xué)生實(shí)踐畢業(yè)論文的需要。部分地方學(xué)校剛剛花負(fù)債迎接完教育部評(píng)估,圖書館常因辦學(xué)經(jīng)費(fèi)的問題,研究資料更新不快、缺乏相應(yīng)的實(shí)用性和針對(duì)性;學(xué)校電子數(shù)據(jù)庫(kù)設(shè)備少、上機(jī)瀏覽費(fèi)用較高;寢室校園網(wǎng)絡(luò)普及率不高或失修問題嚴(yán)重等等。
(三)外部環(huán)境方面
由于金融危機(jī)的影響和高校的擴(kuò)招,目前大學(xué)生就業(yè)形勢(shì)嚴(yán)峻,地方高校畢業(yè)生畢業(yè)問題尤為嚴(yán)重。因此,很多學(xué)生將主要精力放在人才市場(chǎng)和各類招聘會(huì)上,學(xué)校鼓勵(lì)學(xué)生外出擇業(yè),同時(shí),目前用人單位對(duì)學(xué)生畢業(yè)論文的質(zhì)量高低也不關(guān)心,所有這些方面都制約著畢業(yè)論文質(zhì)量的提高。
五、提高應(yīng)用型本科院校經(jīng)管類畢業(yè)論文質(zhì)量的建議
(一)提高師生對(duì)畢業(yè)論文工作的認(rèn)識(shí),建立有效的激勵(lì)機(jī)制
針對(duì)地方應(yīng)用型本科院校師生對(duì)畢業(yè)論文的消極認(rèn)識(shí)問題,可通過激勵(lì)和約束雙重途徑,端正他們的態(tài)度。對(duì)學(xué)生而言,提前一學(xué)期召開畢業(yè)論文設(shè)計(jì)動(dòng)員大會(huì),使學(xué)生了解畢業(yè)論文寫作的意義、目的以及各階段的任務(wù),強(qiáng)調(diào)撰寫畢業(yè)論文是應(yīng)用型人才培養(yǎng)目標(biāo)方案中十分重要的環(huán)節(jié),是獲得學(xué)位和繼續(xù)深造的先決條件。對(duì)教師而言,通過定期召開論文指導(dǎo)工作會(huì)議,學(xué)習(xí)相關(guān)規(guī)章制度。強(qiáng)調(diào)畢業(yè)論文的指導(dǎo)質(zhì)量事關(guān)教師評(píng)優(yōu)的重要指標(biāo)之一,并與教師的津貼補(bǔ)助和評(píng)優(yōu)晉級(jí)等相掛鉤;設(shè)立畢業(yè)論文指導(dǎo)教師優(yōu)秀獎(jiǎng),給予相應(yīng)的物質(zhì)獎(jiǎng)勵(lì)。
(二)多渠道緩解指導(dǎo)教師相對(duì)短缺問題
1、對(duì)在刊物上公開發(fā)表本專業(yè)相關(guān)論文的學(xué)生做出免于參加畢業(yè)論文寫作的規(guī)定。在學(xué)生學(xué)習(xí)階段,如果學(xué)生積極參與教師的科研,撰寫相關(guān)論文,并以第一作者,通常可認(rèn)為其已經(jīng)能用本專業(yè)所學(xué)知識(shí)解決現(xiàn)實(shí)問題,具備了本科生畢業(yè)論文寫作的基本水平。這樣,一方面可激勵(lì)學(xué)生的學(xué)習(xí)興趣,另一方面,也可部分緩解指導(dǎo)教師不足的問題。
2、聘請(qǐng)校外單位師資力量。為適應(yīng)應(yīng)用型人才培養(yǎng)的需要,聘請(qǐng)一些校外單位人員擔(dān)任論文指導(dǎo)教師,一方面,這些人了解經(jīng)濟(jì)社會(huì)發(fā)展的現(xiàn)實(shí)需要,另一方面,可以緩解目前論文指導(dǎo)教師相對(duì)短缺的問題。
(三)建立健全畢業(yè)論文工作規(guī)章制度
為了規(guī)范畢業(yè)論文過程諸環(huán)節(jié)的管理,學(xué)校需要結(jié)合學(xué)科專業(yè)特點(diǎn)和專業(yè)定位,對(duì)本科生畢業(yè)論文工作規(guī)章制度進(jìn)行修訂和完善。尤其是對(duì)畢業(yè)論文時(shí)間安排、選題、開題、中期指導(dǎo)、畢業(yè)論文的評(píng)定等提出明確的要求。將質(zhì)量標(biāo)準(zhǔn)、評(píng)價(jià)依據(jù)等都予以具體化。
(四)狠抓過程管理
過程管理是保證畢業(yè)論文質(zhì)量的重要手段。首先,要做好畢業(yè)論文選題工作。以講座、報(bào)告、開設(shè)畢業(yè)論文指導(dǎo)課程等形式向?qū)W生講授如何開展畢業(yè)論文選題工作,要把選題限制在專業(yè)培養(yǎng)方向和論文指導(dǎo)老師的研究方向上,使選題貼近實(shí)際。其次,在學(xué)生搜集資料、撰寫畢業(yè)論文期間,學(xué)校應(yīng)組織校內(nèi)有關(guān)領(lǐng)導(dǎo)和專家進(jìn)行定期和不定期的進(jìn)行論文指導(dǎo)檢查工作。指出存在的問題,指明努力的方向。最后,改革論文評(píng)審、成績(jī)?cè)u(píng)定和答辯管理。在指導(dǎo)教師給定成績(jī)后,還應(yīng)由2名以上的教師在不知道指導(dǎo)教師給定成績(jī)的情況下對(duì)論文進(jìn)行評(píng)閱評(píng)分。采取結(jié)構(gòu)分模式綜合評(píng)定成績(jī),即綜合評(píng)定的成績(jī)由開題報(bào)告、中期檢查、指導(dǎo)教師評(píng)定、論文評(píng)閱老師評(píng)定、論文答辯五部分成績(jī)構(gòu)成,學(xué)校對(duì)五部分成績(jī)?cè)u(píng)定分別給予詳細(xì)的標(biāo)準(zhǔn)和賦予相應(yīng)的權(quán)重。在答辯過程中,學(xué)生指導(dǎo)教師回避,避免主觀因素對(duì)答辯成績(jī)的影響。對(duì)綜合評(píng)定成績(jī)不及格者按學(xué)校的學(xué)籍管理規(guī)定處理,對(duì)學(xué)生畢業(yè)論文成績(jī)要嚴(yán)格把關(guān),對(duì)學(xué)生該嚴(yán)則嚴(yán),絕不通融。
(五)建立畢業(yè)論文評(píng)優(yōu)制度
為激勵(lì)師生將主要精力投入到畢業(yè)論文,學(xué)校要認(rèn)真組織做好畢業(yè)論文的評(píng)優(yōu)活動(dòng),制定大學(xué)優(yōu)秀畢業(yè)論文評(píng)選實(shí)施辦法及優(yōu)秀指導(dǎo)教師獎(jiǎng)勵(lì)辦法,并把優(yōu)秀率控制在答辯學(xué)生人數(shù)的5%之內(nèi)。對(duì)于獲得優(yōu)秀論文的指導(dǎo)教師給予獎(jiǎng)勵(lì)和表彰,提高教師指導(dǎo)論文工作的積極性。
(六)構(gòu)建新的適合于地方企業(yè)用人和就業(yè)需要的畢業(yè)論文實(shí)踐新模式
結(jié)合應(yīng)用型本科院校發(fā)展的需要,積極探索構(gòu)建校企合作聯(lián)合開展畢業(yè)論文工作的新模式。對(duì)于直接就業(yè)的學(xué)生,鼓勵(lì)其畢業(yè)論文與就業(yè)結(jié)合起來,使畢業(yè)論文撰寫緊密結(jié)合畢業(yè)實(shí)踐遇到的現(xiàn)實(shí)問題。這樣畢業(yè)論文的撰寫既具有較強(qiáng)的實(shí)踐意義,也可以加強(qiáng)用人單位與學(xué)生之間的溝通、了解,提高學(xué)生的就業(yè)率。對(duì)于希望繼續(xù)攻讀研究生的學(xué)生可以以理論研究為主,從而提高畢業(yè)論文的質(zhì)量。
(七)加大圖書館和校園網(wǎng)的資金投入
為保證畢業(yè)論文質(zhì)量,教師資料室也盡可能地向畢業(yè)生開放,同時(shí)延長(zhǎng)圖書館開發(fā)的時(shí)間。通過校企合作盡可能地爭(zhēng)取資金,加強(qiáng)校園網(wǎng)絡(luò)的建設(shè),為學(xué)生做畢業(yè)論文提供良好的信息搜索渠道。
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對(duì)于工商管理專業(yè)的學(xué)生，畢業(yè)論文是整 個(gè)學(xué)習(xí)過程中一個(gè)極其重要的教學(xué)環(huán)節(jié)，是運(yùn) 用所學(xué)習(xí)的基本知識(shí)和基礎(chǔ)理論去研究和探討 實(shí)際問題的實(shí)踐鍛煉，也是綜合考察運(yùn)用所學(xué) 知識(shí)分析問題、解決問題以及實(shí)際操作能力的 一個(gè)重要手段。畢業(yè)論文的成績(jī)與能否畢業(yè)及 獲得學(xué)士學(xué)位直接關(guān)聯(lián)，撰寫畢業(yè)論文還有利 于培養(yǎng)學(xué)生綜合地運(yùn)用所學(xué)專業(yè)知識(shí)和技能解 決較為復(fù)雜問題的能力，并使學(xué)生受到科學(xué)研 究工作或設(shè)計(jì)工作的初步訓(xùn)練。加強(qiáng)畢業(yè)論文 這個(gè)教學(xué)環(huán)節(jié)的管理，對(duì)順利完成畢業(yè)論文寫 作、提高論文成績(jī)、提升各項(xiàng)能力是十分必要 的。電大本科工商管理專業(yè)自2000年開辦至 今，針對(duì)專業(yè)特點(diǎn)和電大成人在職教育的要求， 重視實(shí)踐教學(xué)，在畢業(yè)論文教學(xué)中取得了不少 的經(jīng)驗(yàn)和成績(jī)，但還是存在一些管理問題。因此，本文從當(dāng)前福建電大工商管理專業(yè)的實(shí)際 出發(fā)，分析畢業(yè)論文教學(xué)中存在的問題并從四全管理角度提出幾點(diǎn)建議。
―、存在問題
(一)畢業(yè)論文成績(jī)欠佳 畢業(yè)論文的成績(jī)是考核學(xué)生分析問題和解 決問題能力的重要標(biāo)志，是本教學(xué)環(huán)節(jié)質(zhì)量的 最終體現(xiàn)。電大畢業(yè)論文成績(jī)是綜合考慮以下 幾方面完成情況而定的：課題要求、選題、實(shí) 用性、科學(xué)性、專業(yè)性、可行性、分析研究方 法、觀點(diǎn)、材料、論證、結(jié)構(gòu)、格式及答辯等。 論文成績(jī)實(shí)行三級(jí)審核制，即分校、省校、中 央電大或聯(lián)辦高校三級(jí)審核。近幾年福建電大 本科工商管理專業(yè)畢業(yè)論文情況如下表，
據(jù)表中數(shù)據(jù)可見，大多數(shù)送審論文達(dá)到本 科畢業(yè)論文要求，說明各級(jí)教學(xué)部門能按規(guī)范 化要求和程序進(jìn)行工作;但還有一些不合格論 文出現(xiàn)，且優(yōu)良論文不多，這反映出論文指導(dǎo) 與審核中存在著漏洞，要求加強(qiáng)教學(xué)管理和提 高論文指導(dǎo)水平。
(二) 畢業(yè)論文教學(xué)過程管理欠嚴(yán)格
電大本科工商管理專業(yè)開辦有十幾年，在 畢業(yè)論文教學(xué)方面己積累了不少經(jīng)驗(yàn)，形成了 規(guī)范化的管理制度和管理機(jī)制，如制訂系列的 實(shí)施方案與實(shí)施細(xì)則、組成各級(jí)領(lǐng)導(dǎo)和專業(yè)骨 干教師構(gòu)成的畢業(yè)論文指導(dǎo)委員會(huì)和指導(dǎo)小組、 逐步完善的福建電大實(shí)踐教學(xué)網(wǎng)絡(luò)管理平臺(tái)等 等，每輪的畢業(yè)論文教學(xué)能有序地進(jìn)行。但還 是存在一些具體問題，一是有人認(rèn)為電大畢業(yè) 論文管理與社會(huì)上某些學(xué)校相比太過嚴(yán)格，從 態(tài)度上不重視過程管理，工作上應(yīng)付了事，放 松對(duì)學(xué)生的指導(dǎo)與督察，指導(dǎo)過程記錄簡(jiǎn)單， 甚至對(duì)抄襲現(xiàn)象是睜一只眼閉一只眼。二是根 據(jù)綜合實(shí)踐環(huán)節(jié)教學(xué)實(shí)施方案等相關(guān)文件與工 作流程的要求，畢業(yè)論文(設(shè)計(jì))選題申報(bào)時(shí)間 為開學(xué)第二周，但有的教學(xué)點(diǎn)未及時(shí)申報(bào)或未 經(jīng)審查草率申報(bào)，造成選題不當(dāng)或過于陳舊， 導(dǎo)致寫作后再返工，甚至送審時(shí)被定為不合格 論文。三是學(xué)校于2006年制定《福建廣播電視 大學(xué)畢業(yè)論文(設(shè)計(jì))寫作行款格式要求》，但不 少送審論文格式仍不規(guī)范，寫作態(tài)度不認(rèn)真。 四是在成績(jī)的評(píng)定中送人情分，審查也不夠嚴(yán) 格。教學(xué)過程管理的不嚴(yán)格，不利于畢業(yè)論文 教學(xué)的正常進(jìn)行，也最終會(huì)導(dǎo)致論文質(zhì)量下降、 甚至學(xué)生不能順利完成學(xué)業(yè)。
(三) 相關(guān)部門與人員對(duì)畢業(yè)論文的重視度 與教學(xué)水平有待提高
在福建電大，省校、分校、工作站成立專
門機(jī)構(gòu)，負(fù)責(zé)畢業(yè)論文工作的領(lǐng)導(dǎo)、組織、落實(shí)和監(jiān)管，組織了一批有經(jīng)驗(yàn)、有責(zé)任心的指 導(dǎo)教師隊(duì)伍。指導(dǎo)教師是論文教學(xué)中的一線人 員，必須具有相應(yīng)專業(yè)本科及以上學(xué)歷，且有 中級(jí)(含)以上專業(yè)技術(shù)職稱的財(cái)經(jīng)類專職教師 或具有高級(jí)技術(shù)職稱的專業(yè)工作者，外聘指導(dǎo) 教師應(yīng)具有高級(jí)職稱。省校經(jīng)管系現(xiàn)有13位專 職教師、4位雙肩挑教師、1位外聘教師(其中 高級(jí)職稱16人);各分校一方面依托當(dāng)?shù)馗咝＃?聘請(qǐng)符合論文指導(dǎo)資格的教師，另一方面組建 自己的師資隊(duì)伍。但是，由于各環(huán)節(jié)對(duì)畢業(yè)論 文的重視度與教學(xué)工作水平不一、指導(dǎo)報(bào)酬較 低、有的外聘教師持客串的心態(tài)等主客觀原因， 造成論文教學(xué)中教師責(zé)任心不強(qiáng)、系統(tǒng)協(xié)調(diào)弱 化、對(duì)學(xué)生的指導(dǎo)與交流偏少、組織與監(jiān)管松 懈等問題。作為論文教學(xué)環(huán)節(jié)中的主角，有的 學(xué)生受社會(huì)及其他一些成人學(xué)校的不良現(xiàn)象的 影響，認(rèn)為交錢拿學(xué)分、花錢買論文，沒有認(rèn) 真地進(jìn)行論文寫作;有的學(xué)生或受自身能力所 限，或在專業(yè)課學(xué)習(xí)時(shí)就不用心，以至論文寫 作時(shí)雖然也付出努力，但沒有取得理想的成績(jī)。
(四)畢業(yè)論文現(xiàn)代遠(yuǎn)程教學(xué)管理方法運(yùn)用 不夠理想
目前，福建電大運(yùn)用現(xiàn)代遠(yuǎn)程的教學(xué)教務(wù) 網(wǎng)絡(luò)，建立了實(shí)踐教學(xué)網(wǎng)絡(luò)管理平臺(tái)，己形成 人-機(jī)-網(wǎng)絡(luò)的多級(jí)管理系統(tǒng)，使畢業(yè)論文教學(xué) 管理更加有效有序。但在具體運(yùn)作中仍存在著 一些不夠理想的地方，一是指導(dǎo)教師申報(bào)、選 題審核不夠及時(shí)、完整;二是雖然針對(duì)指導(dǎo)教 師在不同教學(xué)點(diǎn)多處指導(dǎo)導(dǎo)致論文指導(dǎo)超篇的 問題，畢業(yè)論文管理平臺(tái)對(duì)指導(dǎo)教師指導(dǎo)總篇 數(shù)進(jìn)行控制，指導(dǎo)超篇系統(tǒng)自動(dòng)封閉對(duì)該教師 指導(dǎo)資格的申報(bào)，但個(gè)別教師冒用他人申報(bào)則 無(wú)法識(shí)別;三是雖然每個(gè)學(xué)期都進(jìn)行畢業(yè)論文 終審情況的質(zhì)量分析并全省公布，但對(duì)畢業(yè)論 文的事后分析還做得不夠細(xì)致、深入，反饋工作也不夠到位;四是雖然學(xué)生畢業(yè)論文寫作過 程有做記錄，各過程稿存檔，經(jīng)統(tǒng)計(jì)，全省已 組織工商管理專業(yè)綜合實(shí)踐環(huán)節(jié)的11個(gè)教學(xué) 點(diǎn)，均己建檔，但對(duì)這些資料的分析應(yīng)用不足。 現(xiàn)代遠(yuǎn)程教學(xué)管理方法在畢業(yè)論文環(huán)節(jié)中的應(yīng) 用有待進(jìn)一步創(chuàng)新與完善。
二、運(yùn)用四全管理提高畢業(yè)論文教學(xué)水平 與質(zhì)量
所謂四全管理，即全面質(zhì)量、全過程、全 員參加、全面綜合運(yùn)用各種有效的現(xiàn)代管理方 法。在工商管理畢業(yè)論文教學(xué)過程中進(jìn)行四全 管理，就是從這四個(gè)方面著手，加強(qiáng)管理，提 高教學(xué)水平與質(zhì)量，具體如下：
(一) 全面質(zhì)量管理
在質(zhì)量管理中，質(zhì)量包括產(chǎn)品質(zhì)量與工作 質(zhì)量，就是產(chǎn)品或工作的優(yōu)劣程度。工作質(zhì)量 是產(chǎn)品質(zhì)量的基礎(chǔ)與保證，產(chǎn)品質(zhì)量是工作質(zhì) 量的體現(xiàn)。在畢業(yè)論文教學(xué)中，產(chǎn)品質(zhì)量體現(xiàn) 在學(xué)生完成的畢業(yè)論文以及在寫作過程中所收 獲的經(jīng)驗(yàn)與能力，以論文成績(jī)作為衡量質(zhì)量高 低的指標(biāo);工作質(zhì)量就是涉及畢業(yè)論文環(huán)節(jié)的 各項(xiàng)教與學(xué)的工作有效性，是否按規(guī)范化程序 和要求進(jìn)行，畢業(yè)論文的合格率可以作為評(píng)價(jià) 工作質(zhì)量高低的指標(biāo)。因此，在畢業(yè)論文教學(xué) 環(huán)節(jié)中，樹立全面質(zhì)量的觀念，要提高論文成 績(jī)及優(yōu)良率，更要做好論文組織與交流、指導(dǎo) 與寫作、監(jiān)管與審查等工作，把好工作中的各 道關(guān)口，提高工作質(zhì)量也就是提高產(chǎn)品質(zhì)量。 而且只有首先提高工作質(zhì)量才能保證產(chǎn)品質(zhì)量 的提高，即只有以提高教學(xué)管理工作質(zhì)量為基 礎(chǔ)，才能提高論文成績(jī)即產(chǎn)品質(zhì)量。
(二) 全過程管理
從畢業(yè)論文教學(xué)的計(jì)劃、組織開始，到實(shí) 施、監(jiān)管、審核及反饋，每個(gè)步驟都要按照規(guī) 范要求操作，樹立“后道步驟是前道步驟的用戶”的觀念，不做好前道步驟就不能進(jìn)行下一 步，步步把關(guān)，而不是最后把關(guān)，這樣，才能 保證畢業(yè)論文教學(xué)過程的每一個(gè)步驟順利進(jìn)行， 不出現(xiàn)返工、“廢品再造”的情況，最終取得 合格、理想的成績(jī)，學(xué)生學(xué)業(yè)得以如期完成。 從論文寫作過程來看，一般包括選題、收集資 料、擬寫提綱、撰寫論文、定稿、答辯等步驟， 學(xué)生、指導(dǎo)教師與相關(guān)部門要重視選題關(guān)、材 料關(guān)、時(shí)間關(guān)、格式關(guān)、答辯關(guān)的掌控。選題 時(shí)，忌空忌大忌陳舊，應(yīng)結(jié)合當(dāng)前工商管理的 實(shí)際、本人實(shí)際，考慮務(wù)實(shí)的、有創(chuàng)新的、有 一定深度和廣度的選題，并及時(shí)申報(bào)審核，經(jīng) 審核后再進(jìn)行下一步的寫作。收集資料應(yīng)針對(duì) 選題、寫作的需要，通過多種渠道參考近期、 有學(xué)術(shù)價(jià)值的書籍、論文、原始資料等，且數(shù) 量不宜太少，量的積累才能有質(zhì)的變化。論文 寫作非一蹴而就，前后歷經(jīng)多道步驟，“偷工 減料”難成正果，而且學(xué)習(xí)任務(wù)是有時(shí)間限制 的，因此，做好寫作計(jì)劃、按時(shí)完成寫作任務(wù) 是十分重要的。格式是規(guī)范化管理的重要內(nèi)容 之一，論文以規(guī)范格式呈現(xiàn)，也反映出寫作的 態(tài)度和科研的基本素養(yǎng)，因此，學(xué)生、指導(dǎo)教 師和相關(guān)教師人員應(yīng)該了解格式要求并按此調(diào) 整論文、審核論文。答辯作為學(xué)生論文寫作的 最后考核，應(yīng)該嚴(yán)格按照程序進(jìn)行，事前準(zhǔn)備 不能忽視，學(xué)生要做好答辯準(zhǔn)備，答辯教師也 應(yīng)在了解畢業(yè)論文的前提下提出相應(yīng)的符合本 科專業(yè)水準(zhǔn)的問題，答辯過程中既嚴(yán)肅認(rèn)真又 要善于傾聽、啟發(fā)互動(dòng)，讓學(xué)生充分發(fā)揮，真 正考察學(xué)生的學(xué)業(yè)情況和畢業(yè)論文的真實(shí)性。
(三)全員管理
畢業(yè)論文教學(xué)環(huán)節(jié)不僅僅是學(xué)生、指導(dǎo)教 師和教學(xué)部門參與，必須是系統(tǒng)協(xié)作運(yùn)作，充 分調(diào)動(dòng)各方配合才能做好這項(xiàng)工作。提高畢業(yè)論文教學(xué)質(zhì)量和水平，要樹立全員管理的思想，領(lǐng)導(dǎo)重視，教學(xué)教務(wù)技術(shù)等相關(guān)部門配合，專 業(yè)管理教師、指導(dǎo)教師、學(xué)生共同參與。從學(xué) 校和相關(guān)部門來說，應(yīng)該承擔(dān)相應(yīng)的職責(zé)(在綜 合實(shí)踐環(huán)節(jié)實(shí)施方案等文件中有明確規(guī)定)，為 教學(xué)提供優(yōu)質(zhì)服務(wù)。專業(yè)管理員通常是學(xué)生入 學(xué)后的“第一”導(dǎo)師，與學(xué)生的交流和關(guān)系密 切，協(xié)調(diào)教學(xué)與其他部門、學(xué)校、學(xué)生、教師， 提供教學(xué)支持服務(wù)等工作，在畢業(yè)論文教學(xué)過 程中是組織者、計(jì)劃者、監(jiān)督者，在學(xué)生與指 導(dǎo)教師之間承擔(dān)著中介聯(lián)絡(luò)的作用，因此，專 業(yè)管理員的責(zé)任心、專業(yè)素質(zhì)、工作能力、協(xié) 調(diào)能力等等，對(duì)畢業(yè)論文教學(xué)環(huán)節(jié)是否能順利 開展起著重要的作用。指導(dǎo)教師是學(xué)生論文寫 作過程中的導(dǎo)師，直接影響到畢業(yè)論文質(zhì)量的 高低，為保證畢業(yè)論文教學(xué)的正常實(shí)施，應(yīng)該 由省校與分校及教學(xué)點(diǎn)共同建設(shè)一支相對(duì)穩(wěn)定、 素質(zhì)較高的專兼職教師隊(duì)伍，定期開展培訓(xùn)與 交流活動(dòng)。學(xué)生作為畢業(yè)論文的實(shí)踐者，首先 應(yīng)該樹立正確的學(xué)習(xí)態(tài)度，明確進(jìn)行畢業(yè)論文 教學(xué)環(huán)節(jié)的目的和意義，然后，在學(xué)校和老師的指導(dǎo)下，認(rèn)真完成畢業(yè)論文中的各項(xiàng)學(xué)習(xí)過程。
(四)全面綜合運(yùn)用各種有效的現(xiàn)代管理方法 電大的教育形式和特點(diǎn)、學(xué)生的多樣性決 定了電大畢業(yè)論文教學(xué)管理的復(fù)雜性，因此， 探討運(yùn)用各種有效的管理方法來加強(qiáng)畢業(yè)論文 教學(xué)活動(dòng)是必要的，在己有的教學(xué)管理系統(tǒng)中 運(yùn)用多層次、多級(jí)、多樣的管理方法是符合現(xiàn) 實(shí)需要的。人-機(jī)-網(wǎng)絡(luò)構(gòu)成的管理系統(tǒng)還應(yīng)進(jìn) 一步完善和運(yùn)用，如事前管理，提供選題等更 多的幫助;事中管理，増加寫作過程的記錄和 提示學(xué)習(xí)計(jì)劃完成進(jìn)程的功能;事后管理，對(duì) 畢業(yè)論文完成情況的分析、反饋，優(yōu)良論文的 展示及不合格論文的剖析等等。
【作者】 蔡而迅;
