發(fā)布時間：2023-08-03 16:44:43
序言：寫作是分享個人見解和探索未知領(lǐng)域的橋梁，我們?yōu)槟x了8篇的注冊會計師前景分析樣本，期待這些樣本能夠?yàn)槟峁┴S富的參考和啟發(fā)，請盡情閱讀。
關(guān)鍵詞：風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫞粚徲嬆Ｊ?；適用性分析
隨著國內(nèi)外重大審計失敗事件的不斷發(fā)生，風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬜鳛橐环N重要的審計理念和方法，受到審計職業(yè)界和學(xué)者的關(guān)注。中國注冊會計師協(xié)會在2004年10月了新的審計風(fēng)險準(zhǔn)則征求意見稿，要求注冊會計師在審計中使用現(xiàn)代風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫹椒?，?shí)施風(fēng)險評估程序，降低審計風(fēng)險，提高審計質(zhì)量。如果審計風(fēng)險準(zhǔn)則一旦正式生效，將使我國的審計風(fēng)險準(zhǔn)則與國際接軌，并引導(dǎo)中國注冊會計師實(shí)務(wù)由傳統(tǒng)風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬒颥F(xiàn)代風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬣D(zhuǎn)變。因此，對現(xiàn)代風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬆Ｊ降睦斫庖约霸谖覈倪m用性分析就顯得十分重要。
一、風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫺攀?/p>
隨著社會經(jīng)濟(jì)的發(fā)展變化，審計方法適應(yīng)審計環(huán)境的變化經(jīng)歷了三個發(fā)展階段：一是審計發(fā)展的早期，由于企業(yè)組織結(jié)構(gòu)簡單、業(yè)務(wù)性質(zhì)單一，注冊會計師的審計工作目的是為了促使受托責(zé)任人在授權(quán)經(jīng)營過程中做出誠實(shí)、可靠的行為，審計方式是詳細(xì)審計。審計的重心在資產(chǎn)負(fù)債表，是對會計憑證和賬簿的詳細(xì)審計，旨在發(fā)現(xiàn)和防止錯誤與舞弊，這種審計方法就是賬項基礎(chǔ)審計方法（accountingnumber-basedauditapproach）。二是從1950年代起，以內(nèi)部控制測試為基礎(chǔ)的抽樣審計在西方國家得到廣泛應(yīng)用，這種審計方法重點(diǎn)在于注冊會計師了解、測試和評價內(nèi)部控制設(shè)計的合理性和執(zhí)行的有效性。對內(nèi)部控制存在缺陷的環(huán)節(jié)，注冊會計師通常將其涉及交易和賬戶余額作為審計的重點(diǎn)，甚至進(jìn)行詳細(xì)審計；對于可以信賴的內(nèi)部控制環(huán)節(jié)，通常將其涉及的交易和賬戶余額進(jìn)行抽樣審計，以提高審計效率和降低審計費(fèi)用。從方法論的角度，這種審計方法被稱作制度基礎(chǔ)審計方法（system-basedauditapproach）。三是1970年代以后，由于制度基礎(chǔ)審計方法顯露缺陷，一種新的、以風(fēng)險防范為基礎(chǔ)的風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬆Ｊ街饾u興起，從方法論的角度，注冊會計師以審計風(fēng)險模型為基礎(chǔ)進(jìn)行的審計方法稱為風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫹椒ǎ╮isk-orientedauditapproach）。
回顧審計方法的發(fā)展歷程，風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬆Ｊ揭殉蔀閷徲嫹椒òl(fā)展的國際趨勢。風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬆Ｊ胶侠淼負(fù)P棄了作為制度導(dǎo)向?qū)徲嬆Ｊ交A(chǔ)的“無利害關(guān)系假設(shè)”，把指導(dǎo)思想建立在“合理的職業(yè)懷疑假設(shè)”的基礎(chǔ)上，不只依賴對被審計單位管理層所設(shè)計和執(zhí)行內(nèi)部控制制度的檢查與評價，而且實(shí)事求是地對公司管理層是否誠信、是否有舞弊造假的驅(qū)動始終保持一種合理的職業(yè)警覺，將審計的視野擴(kuò)大到被審計單位所處的經(jīng)營環(huán)境（微觀、中觀乃至宏觀），將風(fēng)險評估貫穿于審計工作的全過程。與傳統(tǒng)的制度基礎(chǔ)審計相比較，主要有以下區(qū)別：
（一）審計模式不同
制度基礎(chǔ)審計模式以內(nèi)部控制為核心，對控制風(fēng)險的評估僅通過確定內(nèi)部控制的可依賴程度來減少實(shí)質(zhì)性測試的工作量，而對固有風(fēng)險的評估常流于形式；風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬆Ｊ讲粌H通過內(nèi)部控制評估控制風(fēng)險，還結(jié)合其他風(fēng)險因素尤其是固有風(fēng)險綜合考慮，通過對企業(yè)環(huán)境、發(fā)展戰(zhàn)略、公司治理結(jié)構(gòu)等方面的評估，發(fā)現(xiàn)其潛在的經(jīng)營風(fēng)險及財務(wù)風(fēng)險，并評估財務(wù)報表發(fā)生重大錯報的風(fēng)險，以便使審計風(fēng)險降至可接受水平。
（二）審計基礎(chǔ)不同
制度基礎(chǔ)審計以內(nèi)部控制制度為基礎(chǔ)，根據(jù)被審單位內(nèi)部控制制度的健全性及符合性評審結(jié)果，確定實(shí)質(zhì)性測試的范圍和重點(diǎn)；風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲媱t以風(fēng)險評估為基礎(chǔ)，對影響被審單位經(jīng)濟(jì)活動的多種內(nèi)外因素進(jìn)行評估，確定審計范圍、重點(diǎn)和方法，其不僅重視與內(nèi)部控制系統(tǒng)直接相關(guān)的因素，而且重視各種環(huán)境因素。
（三）審計方法不同
兩種審計模式都采用抽樣技術(shù)，但風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬍峭ㄟ^建立審計風(fēng)險模型將風(fēng)險量化。因此，相對于制度基礎(chǔ)審計來說，風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫷某闃蛹夹g(shù)是更完全意義上的審計抽樣，更注重利用分析性測試方法，從而可以有效降低審計風(fēng)險。
二、風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫷膬煞N模式
風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬜援a(chǎn)生以來經(jīng)歷了兩個階段，理論界把以傳統(tǒng)審計風(fēng)險模型“審計風(fēng)險=固有風(fēng)險×控制風(fēng)險×檢查風(fēng)險”為基礎(chǔ)進(jìn)行的審計稱為傳統(tǒng)風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬆Ｊ剑欢鴮?990年代后期開始，在國際會計師事務(wù)所內(nèi)部推行并逐漸被審計理論與實(shí)務(wù)界接受的，以“審計風(fēng)險=重大錯報風(fēng)險×檢查風(fēng)險”的模型為基礎(chǔ)，以被審計單位的經(jīng)營風(fēng)險為導(dǎo)向的審計方法稱作現(xiàn)代風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬆Ｊ健?/p>
傳統(tǒng)風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬆Ｊ脚c現(xiàn)代風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬆Ｊ降谋举|(zhì)區(qū)別在于審計理念和審計技術(shù)方法的不同，后者是對前者的改進(jìn)，其主要區(qū)別如下：
（一）審計起點(diǎn)不同
傳統(tǒng)風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬤\(yùn)用的審計風(fēng)險模型中，固有風(fēng)險是指假定不存在相關(guān)內(nèi)部控制時，某一賬戶或交易類別單獨(dú)或連同其他賬戶、交易類別產(chǎn)生重大錯報或漏報的可能性。控制風(fēng)險是指某一賬戶或交易類別單獨(dú)或連同其他賬戶、交易類別產(chǎn)生錯報或漏報，而未能被內(nèi)部控制防止、發(fā)現(xiàn)或糾正的可能性。傳統(tǒng)風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫹椒ㄍㄟ^綜合評估固有風(fēng)險和控制風(fēng)險以確定實(shí)質(zhì)性測試的范圍、時間和程序，由于固有風(fēng)險難以評估，審計的起點(diǎn)往往為企業(yè)的內(nèi)部控制（如果沒有必要測試內(nèi)部控制，審計的起點(diǎn)則為會計報表項目）。
現(xiàn)代風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫹椒ㄍㄟ^綜合評估經(jīng)營控制風(fēng)險以確定實(shí)質(zhì)性測試的范圍、時間和程序，其審計起點(diǎn)為企業(yè)的戰(zhàn)略系統(tǒng)及其業(yè)務(wù)流程。如果企業(yè)的業(yè)務(wù)流程不重要或風(fēng)險控制很有效，則將實(shí)質(zhì)性測試集中在例外事項上。這種新模式的優(yōu)點(diǎn)是將審計的重心前移到風(fēng)險評估，這將有利于充分識別和評估會計報表重大錯報的風(fēng)險，因此，主要針對風(fēng)險設(shè)計、實(shí)施控制測試和實(shí)質(zhì)性測試程序。此外，注冊會計師容易全面掌握企業(yè)可能存在的重大風(fēng)險，有利于節(jié)省審計成本，克服因缺乏全面性觀點(diǎn)而導(dǎo)致的審計風(fēng)險。
（二）風(fēng)險評估識別以分析性復(fù)核程序?yàn)橹行?/p>
現(xiàn)代風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬜⒅剡\(yùn)用分析性復(fù)核程序，以識別可能存在的重大錯報風(fēng)險；而傳統(tǒng)風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲媽τ谛畔⒌脑偌庸こ潭炔粔?，其分析性程序主要用在報表分析上。分析性?fù)核程序已成為現(xiàn)代風(fēng)險審計方法最重要的程序，為了適應(yīng)分析性程序功能擴(kuò)大的要求，分析性程序開始走向多樣化：在數(shù)據(jù)分析上不但要對財務(wù)數(shù)據(jù)進(jìn)行分析，也要對非財務(wù)數(shù)據(jù)進(jìn)行分析；在分析工具上借鑒現(xiàn)代管理方法，把戰(zhàn)略分析、績效分析、財務(wù)分析及前景分析等分析工具運(yùn)用到風(fēng)險評估之中，使風(fēng)險因素不再惟一，變一元風(fēng)險評估為多元風(fēng)險評估，使得出的風(fēng)險評估結(jié)果更加可靠。
（三）風(fēng)險評估方式由直接評估轉(zhuǎn)變?yōu)殚g接評估
傳統(tǒng)風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫷娘L(fēng)險評估是一種直接的方式，即直接評估重大錯報的概率?，F(xiàn)代風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬆Ｊ绞菑慕?jīng)營風(fēng)險評估入手，間接地對審計風(fēng)險進(jìn)行評估，因?yàn)榻?jīng)營風(fēng)險越高，審計風(fēng)險也越大，也就是管理舞弊的可能性越大；并且從經(jīng)營風(fēng)險中能更有效地發(fā)現(xiàn)財務(wù)報表潛在的重大錯報，因?yàn)樨攧?wù)報表是經(jīng)營的反映，如果經(jīng)營風(fēng)險未能在報表中得到體現(xiàn)，則財務(wù)報表很可能失真。此外，會計政策、會計估計的合理性評估也只有從經(jīng)營風(fēng)險入手，才能進(jìn)行正確的評估。
（四）審計程序?qū)嵤┚哂袀€性化
傳統(tǒng)風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬆Ｊ綄徲嫵绦蚴菢?biāo)準(zhǔn)化形式，對不同的被審計單位都使用標(biāo)準(zhǔn)相同的審計程序，其缺陷是沒有足夠貫徹風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬎枷耄棺詴嫀煙o法突破客戶預(yù)先設(shè)置或防范的措施，難以做出正確的審計結(jié)論?，F(xiàn)代風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫹椒ㄒ笞詴嫀煂⒃u估及識別的審計風(fēng)險與實(shí)施的審計程序相結(jié)合，針對不同客戶以及客戶不同的風(fēng)險領(lǐng)域?qū)嵤﹤€性化的審計程序。
（五）審計證據(jù)的內(nèi)涵擴(kuò)大
在現(xiàn)代風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫹绞较拢瑢徲嬛匦南蝻L(fēng)險評估轉(zhuǎn)移，審計證據(jù)也由內(nèi)部向外部轉(zhuǎn)移。因此，注冊會計師必須充分了解企業(yè)整體經(jīng)營環(huán)境，由此評估客戶的經(jīng)營及審計風(fēng)險，同時必須從外部取得大量的外部證據(jù)來證明風(fēng)險評估的恰當(dāng)性。風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬆Ｊ较?，注冊會計師形成審計結(jié)論所依據(jù)的審計證據(jù)不僅包括實(shí)施控制測試和實(shí)質(zhì)性測試獲取的證據(jù)，還包括了解企業(yè)及其環(huán)境獲取的證據(jù)。
（六）擴(kuò)充了內(nèi)部控制要素
傳統(tǒng)風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫹椒ㄏ碌膬?nèi)部控制是指被審計單位為了保證業(yè)務(wù)活動的有效進(jìn)行，保護(hù)資產(chǎn)的安全和完整，發(fā)現(xiàn)、糾正錯誤與防止舞弊，保證會計資料的真實(shí)、合法、完整而制定和實(shí)施的政策與程序。內(nèi)部控制要素包括控制環(huán)境、會計系統(tǒng)和控制程序?，F(xiàn)代風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫹椒ㄏ碌膬?nèi)部控制是指被審計單位為了合理保證財務(wù)報告的可靠性、經(jīng)營的效率和效果以及對法律法規(guī)的遵循，由治理當(dāng)局、管理當(dāng)局和其他人員設(shè)計和執(zhí)行的政策和程序。內(nèi)部控制的三要素擴(kuò)充為五要素，即控制環(huán)境、被審計單位的風(fēng)險評估過程、與財務(wù)報告相關(guān)的信息系統(tǒng)和溝通、控制活動和對控制的監(jiān)督。
（七）對注冊會計師的專業(yè)知識提出了更高要求
現(xiàn)代風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲媽ψ詴嫀煹膶I(yè)素質(zhì)提出更高要求，其重心從會計、審計知識轉(zhuǎn)向管理和行業(yè)知識?，F(xiàn)代風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬒聦徲嫿Y(jié)果主要依賴風(fēng)險評估，風(fēng)險評估的各種分析方法要求掌握現(xiàn)代管理知識和行業(yè)知識（包括市場、研發(fā)、生產(chǎn)等方面），這對注冊會計師提出了更高的要求。注冊會計師應(yīng)該是復(fù)合性人才，不但要掌握一般常用分析工具，還要接受現(xiàn)代管理知識和行業(yè)專業(yè)知識訓(xùn)練。
三、現(xiàn)代風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬆Ｊ皆谖覈倪m用性分析
基于上述分析，現(xiàn)代風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬆Ｊ绞菍徲嫲l(fā)展的一種必然趨勢。2003年10月，國際審計與鑒證準(zhǔn)則委員會（IAASB）通過了新的審計風(fēng)險準(zhǔn)則；中注協(xié)也在2004年10日了修訂后的審計風(fēng)險準(zhǔn)則征求意見稿，不僅將使我國的審計風(fēng)險準(zhǔn)則與國際接軌，同時也為提高審計質(zhì)量、降低審計風(fēng)險提供了技術(shù)支持。審計風(fēng)險準(zhǔn)則一旦正式生效，將引導(dǎo)中國注冊會計師實(shí)務(wù)由傳統(tǒng)風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬒颥F(xiàn)代風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬣D(zhuǎn)變，會對我國的注冊會計師審計理念、審計程序及審計責(zé)任產(chǎn)生非常大的影響。
然而，目前要在我國推行風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬆Ｊ竭€存在一定的制約條件和需要解決的問題：
（一）會計師事務(wù)所審計成本與效益問題
實(shí)施風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬆Ｊ降那疤崾浅杀灸艿玫窖a(bǔ)償?，F(xiàn)代風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬆Ｊ皆趯徲嬘媱濍A段和執(zhí)行控制測試階段，注冊會計師關(guān)注的范圍擴(kuò)大，程度加深，導(dǎo)致工作時間和審計成本的增加，在市場競爭激烈的情況下，成本的增加往往不可能過渡到收費(fèi)的同步增加。此外，還需要一定的投入來培訓(xùn)注冊會計師，使他們掌握業(yè)務(wù)流程和行業(yè)知識等有關(guān)方面的知識。如果這些成本得不到補(bǔ)償，就會使一部分中小會計師事務(wù)所在競爭中無法生存。
（二）信息系統(tǒng)的建設(shè)問題
現(xiàn)代風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫷闹匾卣魇菍徲嬛匦那耙疲詴嫀煴仨毷紫葓?zhí)行風(fēng)險評估程序，充分了解客戶整體經(jīng)營環(huán)境，然后針對風(fēng)險不同的客戶、客戶不同的風(fēng)險領(lǐng)域，設(shè)計個性化的審計程序。因此，會計師事務(wù)所必須建立強(qiáng)大的信息系統(tǒng)，以便注冊會計師在風(fēng)險評估時了解企業(yè)的戰(zhàn)略、流程風(fēng)險管理、業(yè)績衡量等。而目前國內(nèi)很多事務(wù)所對行業(yè)風(fēng)險和企業(yè)經(jīng)營風(fēng)險缺乏了解，客戶的相關(guān)信息不夠充分，信息系統(tǒng)的建設(shè)還達(dá)不到現(xiàn)代風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫷囊?，?dǎo)致風(fēng)險評估不準(zhǔn)確。因此，風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫷倪\(yùn)用僅限于老客戶，對新客戶還是將大量時間用于實(shí)質(zhì)性測試。
（三）審計從業(yè)人員素質(zhì)問題
現(xiàn)代風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲媽徲嫃臉I(yè)人員的業(yè)務(wù)素質(zhì)提出了新要求，不僅要具備豐富的審計理論和實(shí)踐經(jīng)驗(yàn)，還要具備必需的管理學(xué)知識和經(jīng)濟(jì)學(xué)知識，能夠運(yùn)用系統(tǒng)的、戰(zhàn)略的觀點(diǎn)充分了解、分析企業(yè)所處的宏觀經(jīng)濟(jì)環(huán)境和行業(yè)發(fā)展?fàn)顩r，對有可能導(dǎo)致企業(yè)會計報表錯報風(fēng)險的內(nèi)外部因素進(jìn)行客觀、系統(tǒng)的分析與評價，將審計視角擴(kuò)展到內(nèi)部控制以外，從較高層面上評估風(fēng)險，而不是僅僅注重企業(yè)會計處理的細(xì)節(jié)。
（四）輔助審計軟件的使用與完善問題
現(xiàn)代風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫹椒ㄖ蟹治鲂猿绦蛘紦?jù)非常重要的地位，輔助審計軟件的使用在其中發(fā)揮著重要的作用。西方發(fā)達(dá)國家大量運(yùn)用分析性程序的條件是輔助審計程序的開發(fā)和運(yùn)用，它可以直接對數(shù)據(jù)庫進(jìn)行加工分析，依據(jù)軟件模型自行處理數(shù)據(jù)，使運(yùn)用分析性測試程序成為節(jié)約成本的重要手段。另外，采用審計軟件使統(tǒng)計抽樣的樣本更具代表性，審計抽樣風(fēng)險可控，為風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬏峁┝思夹g(shù)支持。目前，我國在審計軟件的開發(fā)和使用上不夠理想，還有待提高，而且大部分注冊會計師缺少相應(yīng)的技術(shù)準(zhǔn)備，在現(xiàn)階段推行現(xiàn)代風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫹椒ㄖ荒苁且环N愿望。
如上所述，目前在我國全面推行現(xiàn)代風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬆Ｊ竭€受到許多制約，盡管它有很多優(yōu)越之處，但在我國還不能夠普遍推行。當(dāng)前我國獨(dú)立審計準(zhǔn)則主要是以制度基礎(chǔ)審計模式為基礎(chǔ)的，而且相當(dāng)一部分從事小規(guī)模企業(yè)審計工作的會計師事務(wù)所和注冊會計師，基本上仍然在運(yùn)用賬項基礎(chǔ)審計模式。但是，現(xiàn)代風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫷膶?shí)行是一種理念的改變，我們可將制度基礎(chǔ)審計與風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬘袡C(jī)結(jié)合。即使在現(xiàn)行審計準(zhǔn)則仍然主要以制度基礎(chǔ)審計模式為基礎(chǔ)的情況下，吸取風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬆Ｊ降幕居^點(diǎn)和做法，則是完全可行的。通過把風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬛锌刂骑L(fēng)險的理念和方法融合到制度基礎(chǔ)審計中，使其他審計模式忽略審計風(fēng)險的缺陷得到彌補(bǔ)，將會為探索適合我國的現(xiàn)代風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬆Ｊ椒e累有益的實(shí)踐經(jīng)驗(yàn)。
參考文獻(xiàn)：
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關(guān)鍵詞：會計報表；會計信息；會計誠信
會計報表是市場上投資者獲取企業(yè)信息的重要來源之一，反映著社會經(jīng)濟(jì)和企業(yè)經(jīng)濟(jì)管理活動的最終結(jié)果。虛假會計報表錯誤地向投資者傳遞有關(guān)公司的信息，會導(dǎo)致投資者的決策錯誤，最終給投資者和企業(yè)甚至國家?guī)斫?jīng)濟(jì)損失。所以，識別和防范虛假會計報表已經(jīng)成為當(dāng)務(wù)之急。
一、虛假會計報表的成因
閱讀會計報表是了解一個企業(yè)財務(wù)狀況、營運(yùn)能力、盈利水平的重要途徑。企業(yè)制作虛假會計報表的手法，不外乎三個目的：一是為了蒙騙投資者。企業(yè)為了獲取投資者的獎勵或者信任，往往含有粉飾會計報表的動機(jī)；二是為了取得銀行及商業(yè)信用。銀行等金融機(jī)構(gòu)的債權(quán)人在發(fā)放信用時必然會從控制風(fēng)險的角度出發(fā)，不愿向經(jīng)營虧損嚴(yán)重、財產(chǎn)擔(dān)保不強(qiáng)、資信狀況差的企業(yè)提供信用。這樣，經(jīng)營狀況不佳又急需資金的企業(yè)，就容易產(chǎn)生操縱會計信息、粉飾會計報表來獲取金融機(jī)構(gòu)的信貸資金和供應(yīng)商的商業(yè)信用的動機(jī)；三是為了減少納稅。企生所得稅是在會計利潤的基礎(chǔ)上，通過納稅調(diào)整，將會計利潤調(diào)整為應(yīng)納稅所得額，再乘以適用的所得稅稅率而得出的，因此基于偷稅、漏稅、逃稅、減少或推遲納稅的目的，企業(yè)就會去調(diào)整會計報表。
二、現(xiàn)有虛假會計報表的制作方法
（一）通過掛賬處理進(jìn)行利潤操縱。按權(quán)責(zé)發(fā)生制及新會計制度的要求，企業(yè)所發(fā)生的該處理的費(fèi)用，應(yīng)在當(dāng)期立即處理并計入損益。但有些企業(yè)為了達(dá)到利潤操縱的目的，則故意不遵守規(guī)則，通過掛賬等方式降低當(dāng)期費(fèi)用，以獲得虛增利潤的目的。
1、應(yīng)收賬款、特別是三年以上的應(yīng)收賬款長期掛賬。應(yīng)收賬款是企業(yè)因銷售產(chǎn)品、提供勞務(wù)及其他原因，應(yīng)向購貨方或接受勞務(wù)的單位收取的款項，因它是企業(yè)的銷售業(yè)務(wù)也是企業(yè)的主營業(yè)務(wù)，因此應(yīng)收賬款能否收回，對企業(yè)業(yè)績影響很大。
2、在建工程長期掛賬。這主要體現(xiàn)在大部分企業(yè)在自行建造固定資產(chǎn)時，都會對外部分融入資金。而借款需按期計提利息，按會計制度規(guī)定，這部分借款利息在在建工程沒有辦理竣工手續(xù)之前應(yīng)予以資本化。如果企業(yè)在建工程完工而不進(jìn)行竣工決算，那么利息就可計入在建工程成本，從而使當(dāng)期費(fèi)用減少；另一方面又可以少提折舊，這樣就可以從兩個方面來虛增利潤。
（二）通過折舊方式變更操縱利潤。固定資產(chǎn)正確地計提折舊，對計算產(chǎn)品成本（或營業(yè)成本）、計算損益都將產(chǎn)生重大影響。在影響計提折舊的因素中，折舊的基數(shù)、固定資產(chǎn)的凈殘值兩項指標(biāo)還比較容易確定，但在固定資產(chǎn)使用年限的確定上卻較難把握，許多企業(yè)就借此做文章，通過變更固定資產(chǎn)折舊方式來進(jìn)行利潤操縱。
（三）通過非經(jīng)常性收入進(jìn)行利潤操縱
1、通過其他業(yè)務(wù)利潤進(jìn)行利潤操縱。其他業(yè)務(wù)是企業(yè)在經(jīng)營過程中發(fā)生的一些零星的收支業(yè)務(wù)，其他業(yè)務(wù)不屬于企業(yè)的主要經(jīng)營業(yè)務(wù)，但對于一些公司而言，它對公司總體利潤的貢獻(xiàn)確有“一錘定千斤”的作用。
2、通過投資收益進(jìn)行利潤操縱。企業(yè)為通過分配來增加財富，或?yàn)橹\求其他利益，而把資產(chǎn)讓渡給其他單位所獲得的另一項資產(chǎn)，因此，投資通常是企業(yè)的部分資產(chǎn)轉(zhuǎn)給其他單位使用，通過其他單位使用投資者投入的資產(chǎn)創(chuàng)造的效益后分配取得的，或者通過投資改善貿(mào)易關(guān)系等達(dá)到獲取利益的目的。
三、如何識別虛假會計報表
（一）財務(wù)分析方法。財務(wù)分析是對上市公司的年度報告、中期報告和季度報告的財務(wù)報告部分進(jìn)行分析，包括三項內(nèi)容：財務(wù)報告的審計報告、會計報表附注和會計報表。
1、進(jìn)行上市公司財務(wù)分析時，首先閱讀財務(wù)報告的審計報告。審計報告是注冊會計師對上市公司會計報表是否真實(shí)地反映其財務(wù)狀況、經(jīng)營成果和資金變動情況等發(fā)表的審計意見。注冊會計師出具的無保留意見的審計報告（兩種）對于投資者而言是風(fēng)險最大的。因?yàn)?，如果是由被審計單位偽造的虛假憑證、賬表而注冊會計師未能發(fā)現(xiàn)或者干脆由注冊會計師出于利益驅(qū)使直接參與造假，那么他們所出示的無保留意見審計報告必然是最具風(fēng)險的。
2、在分析會計報表之前，應(yīng)先分析會計報表附注。會計報表附注是為幫助理解會計報表的內(nèi)容而對報表的有關(guān)項目等所作的解釋。它主要解釋上市公司所采用的主要會計處理方法，列示會計報表重要項目的明細(xì)資料等。了解上市公司所采用的主要會計處理方法，會計處理方法的變更情況、變更原因以及對財務(wù)狀況和經(jīng)營成果的影響，這對于判斷上市公司財務(wù)報告反映其財務(wù)狀況及經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量情況的真實(shí)程度是非常重要的。
3、財務(wù)分析。上市公司的會計報表包括資產(chǎn)負(fù)債表、利潤及利潤分配表和現(xiàn)金流量表。根據(jù)會計報表的數(shù)據(jù)，計算各種財務(wù)指標(biāo)。
（二）基本面分析方法。包括宏觀經(jīng)濟(jì)分析、行業(yè)現(xiàn)狀和前景分析、公司在行業(yè)的位置、公司高級管理人員的經(jīng)營管理能力、公司的經(jīng)營策略、公司的市場份額和聲望等。如果上市公司的會計報表嚴(yán)重脫離了宏觀經(jīng)濟(jì)運(yùn)行狀況和行業(yè)發(fā)展?fàn)顩r，以及公司的經(jīng)營策略和管理能力，那么會計報表嚴(yán)重脫離宏觀經(jīng)濟(jì)運(yùn)行狀況和行業(yè)發(fā)展?fàn)顩r，以及公司的經(jīng)營策略和管理能力之處，應(yīng)該是調(diào)查分析重點(diǎn)。
主要參考文獻(xiàn)
[1]葉愛枝.論會計報表粉飾的方法識別與對策建議[J].魅力中國，2009.
作業(yè)成本法是按照資源動因?qū)⑸a(chǎn)或服務(wù)過程中消耗的資源歸集到作業(yè)成本池，再將作業(yè)成本池中的費(fèi)用根據(jù)成本動因分配到加工對象，以計算出各加工對象成本的核算方法。它要對企業(yè)環(huán)境成本的發(fā)生過程進(jìn)行反映，按成本核算原則確認(rèn)、計量和控制環(huán)境成本。本文介紹了如何用作業(yè)成本法進(jìn)行環(huán)境成本核算，并對用作業(yè)成本法進(jìn)行環(huán)境成本核算在我國的應(yīng)用前景進(jìn)行分析。
【關(guān)鍵詞】
作業(yè)成本法；環(huán)境成本核算；環(huán)境成本管理
作業(yè)成本法是按照資源動因?qū)⑸a(chǎn)或服務(wù)過程中消耗的資源歸集到作業(yè)成本池，再將作業(yè)成本池中的費(fèi)用根據(jù)成本動因分配到各個加工對象，以核算出各個加工對象成本的一種核算方法。
在當(dāng)今的時代條件下，隨著可持續(xù)戰(zhàn)略的實(shí)施，要求企業(yè)做到經(jīng)濟(jì)與環(huán)境的共同發(fā)展，這樣就要企業(yè)建立新的環(huán)境成本管理的體系，但是傳統(tǒng)的成本核算方法及其管理制度無法滿足要求，這就需要運(yùn)用作業(yè)成本法對環(huán)境成本進(jìn)行核算和管理。
1 作業(yè)成本法的特點(diǎn)及其對環(huán)境管理的作用
作業(yè)成本法不同于傳統(tǒng)成本法，不同之處首先就在于它們的特點(diǎn)，傳統(tǒng)成本法不通過不同的作業(yè)分配，直通過一種分配方式直接分配到各個產(chǎn)品中，而作業(yè)成本法的特點(diǎn)彌補(bǔ)了傳統(tǒng)成本法的特點(diǎn)。
1.1 作業(yè)成本法的特點(diǎn)
相對于以產(chǎn)量為基礎(chǔ)的傳統(tǒng)成本法而言，作業(yè)成本法（Activity-Based Costing，縮寫ABC）的特點(diǎn)主要有：
1.1.1成本計算分為兩個階段
作業(yè)成本法的基本指導(dǎo)思想是“產(chǎn)品消耗作業(yè)，作業(yè)消耗資源”，根據(jù)這一思想，作業(yè)成本法的兩個階段為：第一，將作業(yè)執(zhí)行中耗費(fèi)的資源追溯到作業(yè)，計算作業(yè)的成本并根據(jù)作業(yè)動因計算作業(yè)成本分配率；第二，根據(jù)第一階段的作業(yè)成本分配率和產(chǎn)品所耗作業(yè)的數(shù)量，將作業(yè)成本追溯到各有關(guān)產(chǎn)品。
1.1.2成本分配強(qiáng)調(diào)可追溯性
作業(yè)成本法認(rèn)為將成本分配到成本對象有三種不同的形式：直接追溯、動因追溯和分?jǐn)傋鳂I(yè)成本法的一個突出特點(diǎn)就是強(qiáng)調(diào)以直接追溯、動因追溯和分?jǐn)偟姆绞接嬋氘a(chǎn)品成本。
1.1.3追溯使用眾多不同層面的作業(yè)動因
作業(yè)成本法的獨(dú)到之處在于它把資源的消耗首先追溯到作業(yè)，然后使用單位水準(zhǔn)動因、批次水準(zhǔn)動因、產(chǎn)品水準(zhǔn)動因?qū)⒆鳂I(yè)成本追溯到產(chǎn)品，保證成本核算的準(zhǔn)確性。
1.2 作業(yè)成本法對企業(yè)環(huán)境管理的意義
用作業(yè)成本法對企業(yè)進(jìn)行環(huán)境管理會大大提高企業(yè)成本管理決策的有效性，進(jìn)一步促使企業(yè)采取減少環(huán)境影響的決策，這在環(huán)境意識高漲、堅持走可持續(xù)發(fā)展道路的形勢下極其重要。
1.2.1可以提供相對準(zhǔn)確的環(huán)境成本歸集與分配信息
在傳統(tǒng)的環(huán)境成本核算方法中，環(huán)境成本只有企業(yè)發(fā)生的直接環(huán)境成本這一項成本。這可能造成環(huán)境成本數(shù)額被低估、染產(chǎn)品成本被低估，由此清潔產(chǎn)品成本被高估。這是由于傳統(tǒng)核算方法中，環(huán)境支出作為制造費(fèi)用按產(chǎn)品工時為分配基礎(chǔ)計入各個產(chǎn)品成本，而事實(shí)上產(chǎn)品的生產(chǎn)工時多，并不意味著污染物排放的多。而作業(yè)成本法將會彌補(bǔ)上述缺陷，因?yàn)樵谧鳂I(yè)成本法中，環(huán)境成本包括直接環(huán)境成本、間接的環(huán)境成本。
環(huán)境成本的歸集的是否正確，直接關(guān)系到環(huán)境污染治理投資的決策；而環(huán)境成本分配的是否正確，將會影響到產(chǎn)品成本的準(zhǔn)確計算，也因此會影響污染產(chǎn)品和清潔產(chǎn)品的投資決策。
1.2.2有助于控制和管理環(huán)境成本
作業(yè)成本法方法的應(yīng)用，是把環(huán)境成本和環(huán)境作業(yè)聯(lián)系起來，把重點(diǎn)放在環(huán)境成本管理的手段上，通過直接監(jiān)控內(nèi)在原因，來間接控制環(huán)境成本。
正是由于作業(yè)成本法更加注重分析導(dǎo)致成本發(fā)生的原因，所以它更適用于企業(yè)管理和控制環(huán)境成本的支出，使企業(yè)污染控制在一個可接受的環(huán)境風(fēng)險的前提之下，保持在一個相對較優(yōu)的水平，將環(huán)境成本降至相對較低，這樣企業(yè)的效益也就越大。
1.2.3有利于企業(yè)作出正確的環(huán)境投資決策
環(huán)境信息的不準(zhǔn)確必然會導(dǎo)致環(huán)境管理決策的片面性。企業(yè)對環(huán)保投資是企業(yè)一筆數(shù)目很大的投資成本，會直接影響企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營、資本結(jié)構(gòu)、環(huán)境投資的決策。投資決策應(yīng)多方面考慮：首先是直接的環(huán)境成本，這部分環(huán)境成本可以直接歸集到成本計算的各個對象中；其次是間接環(huán)境成本，如車間的辦公費(fèi)、折舊等。這些成本常包含在企業(yè)總的制造費(fèi)用中，作業(yè)成本法對這些間接成本按作業(yè)動因進(jìn)行分配后再計入各個產(chǎn)品的成本，而傳統(tǒng)成本法下卻忽略了這一部分；再次，潛在成本和無形成本。這些成本經(jīng)常難以或者根本無法識別、歸集與分配，但這些成本將會影響投資在可以預(yù)見的未來的經(jīng)濟(jì)利益的總流入。
環(huán)境成本的分配原則一般來說會影響投資決策的結(jié)果，在投資評價中是否能準(zhǔn)確分配環(huán)境成本將會影響對具體的工藝過程進(jìn)行投資經(jīng)濟(jì)可行性。
2 作業(yè)成本法在環(huán)境成本核算中的應(yīng)用
在實(shí)際的工作中，我們要理論結(jié)合實(shí)際，所以，要用作業(yè)成本法核算環(huán)境成本，但是要用作業(yè)成本法核算環(huán)境成本，一方面要了解作業(yè)成本法對環(huán)境成本的核算程序；另一方面，在理解核算程序的基礎(chǔ)上進(jìn)行實(shí)例分析及評價。
2.1 作業(yè)成本法對環(huán)境成本的核算程序
作業(yè)成本法認(rèn)為：產(chǎn)品消耗作業(yè)，作業(yè)消耗資源，資源消耗成本，但是從環(huán)境角度考慮，可以把作業(yè)成本法定義為：產(chǎn)品消耗作業(yè)，作業(yè)消耗資源，資源的消耗影響環(huán)境，由此，可以將作業(yè)成本法對環(huán)境成本的核算過程分為兩個階段。
2.1.1 環(huán)境成本認(rèn)定和環(huán)境成本分配率的計算，這個階段的成本計算工作可以分三個具體步驟進(jìn)行。
（1）環(huán)境成本的認(rèn)定
環(huán)境成本計算的首要步驟就是對環(huán)境成本進(jìn)行歸集，也就是認(rèn)定環(huán)境成本，而認(rèn)定環(huán)境成本就是首先要判斷發(fā)生的作業(yè)是否與環(huán)境有關(guān)；其次，環(huán)境成本是否符合可計量性，相關(guān)性，真實(shí)性，可靠性。
根據(jù)以上兩個標(biāo)準(zhǔn)就可以把生產(chǎn)過程中的環(huán)境成本分別識別出來，并且對其加以認(rèn)定，這樣認(rèn)定后，看上去很清晰明了。
（2）環(huán)境成本的分配
在對環(huán)境成本進(jìn)行認(rèn)定之后，接下來的重要步驟就是對環(huán)境成本進(jìn)行分配，如何進(jìn)行分配，關(guān)鍵就是要確定環(huán)境成本所耗的作業(yè)，將間接成本中從中分離出來加以計量，利用作業(yè)動因，將環(huán)境成本分配給不同的成本計算對象，分配的順序如下：
①分析各項環(huán)境耗費(fèi)，確定環(huán)境耗費(fèi)的作業(yè)，資源的消耗影響作業(yè)，如果環(huán)境成本可以直接歸屬于某個產(chǎn)品，則就應(yīng)該直接計入該產(chǎn)品的成本，如果環(huán)境成本不能夠直接歸屬于某個產(chǎn)品，則需通過分配計入到各個產(chǎn)品的成本。
②確定環(huán)境成本的動因，環(huán)境成本動因是導(dǎo)致環(huán)境成本發(fā)生的決定性因素，它作為作業(yè)成本庫的成本分配到產(chǎn)品環(huán)境成本中去的標(biāo)準(zhǔn)。確定的標(biāo)準(zhǔn)是成本動因應(yīng)與環(huán)境成本的發(fā)生相關(guān)性。
（3）作業(yè)成本分配率的計算
作業(yè)成本分配率的計算有兩種方法：一種是根據(jù)成本庫實(shí)際發(fā)生的環(huán)境成本和作業(yè)的實(shí)際產(chǎn)出，計算單位作業(yè)產(chǎn)出的實(shí)際環(huán)境成本，即實(shí)際環(huán)境作業(yè)成本分配率；另外一種是根據(jù)預(yù)算環(huán)境成本庫的成本和預(yù)算作業(yè)產(chǎn)出或正常作業(yè)產(chǎn)出計算預(yù)算環(huán)境成本分配率或正常環(huán)境成本分配率。
2.1.2將作業(yè)成本庫的環(huán)境成本追溯到各產(chǎn)品，然后計算產(chǎn)品成本
對可以直接追溯到產(chǎn)品的原材料、直接人工等的直接成本，將其直接計入產(chǎn)品的成本。對于環(huán)境成本，是運(yùn)用第一階段計算出來的環(huán)境成本分配率和各產(chǎn)品所耗用的作業(yè)動因數(shù)量，將環(huán)境成本追溯到各產(chǎn)品。
（1）按實(shí)際作業(yè)成本分配率分配環(huán)境成本
（2）按預(yù)算（正常）環(huán)境成本分配率分配環(huán)境成本的過程稍微復(fù)雜一些，因?yàn)榉峙涞慕Y(jié)果不是實(shí)際成本，需要處理分配結(jié)果與實(shí)際環(huán)境成本之間的差額。
2.1.3將直接追溯到產(chǎn)品的直接成本和調(diào)整后的環(huán)境成本（即實(shí)際環(huán)境成本）加總，即可得出當(dāng)期發(fā)生的成本費(fèi)用。然后，再重新計算完工產(chǎn)品、在產(chǎn)品成本，以及完工產(chǎn)品單位成本。
2.2 用作業(yè)成本法核算環(huán)境成本的應(yīng)用舉例
通過一系列的核算程序的理論分析，我們可以很清楚的知道核算程序的三個步驟，下面，我們結(jié)合實(shí)例，來做進(jìn)一步的解釋說明。
（1）資料：某工廠生產(chǎn)的A、B兩種產(chǎn)品需要經(jīng)過三個生產(chǎn)步驟（成本中心1、成本中心2、成本中心3、成本中心4、成本中心5、成本中心6）。每經(jīng)過一個生產(chǎn)步驟時都排放出廢物，所有這些廢物在廠區(qū)的一個焚化爐中集中處理。本例子主要說明焚化爐中的相關(guān)環(huán)境成本如何采用預(yù)算環(huán)境成本的分配率分配到產(chǎn)品上去。已知資料如下：
（2）分析及計算過程
焚燒廢物的直接成本是由于焚燒廢物的作業(yè)產(chǎn)生的，而廢物在六個生產(chǎn)步驟中產(chǎn)生，因此，采用作業(yè)成本法，首先要把這部分成本按成本動因分配到各個生產(chǎn)步驟中去，再分配到兩個產(chǎn)品上，由于廢物是在六個生產(chǎn)步驟中產(chǎn)生出來的，也占用了生產(chǎn)資源，先分配作業(yè)成本，再轉(zhuǎn)到各個產(chǎn)品中，具體計算步驟見表3。
這樣，按照作業(yè)成本法的預(yù)算環(huán)境成本的核算程序，可以確認(rèn)A產(chǎn)品成本中心1的實(shí)際環(huán)境作業(yè)成本76800元（80000-3200），成本中心2、成本中心3、成本中心4、成本中心5、成本中心6的的實(shí)際環(huán)境作業(yè)成本分別為208600元、247500元、304000元、78000元、306000元，A產(chǎn)品的實(shí)際環(huán)境作業(yè)的總成本為元，依次類推，B產(chǎn)品的實(shí)際環(huán)境總成本為920500元。如果按照傳統(tǒng)的成本法計算方法，直接環(huán)境成本很容易確認(rèn)，其分配往往根據(jù)各個成本中心的機(jī)器工時或直接人工進(jìn)行，與各個成本中心的作業(yè)的動因無直接聯(lián)系，而間接環(huán)境成本則往往與其他非環(huán)境成本一起進(jìn)行分配，看不到其與各個動因產(chǎn)生的關(guān)系，從而使決策者不能客觀的意識到環(huán)境成本在其生產(chǎn)中的實(shí)際構(gòu)成因素，影響決策。
2.3 分析及評價：作業(yè)成本法是核算環(huán)境成本的理想方法
從以上例題的計算和分析可以得出，如果使用傳統(tǒng)成本法進(jìn)行分配，成本的發(fā)生與費(fèi)用分配標(biāo)準(zhǔn)之間缺乏直接的因果關(guān)系，所以計算得出的結(jié)果往往導(dǎo)致成本信息的扭曲，企業(yè)各個管理層次人員可能根據(jù)傳統(tǒng)成本法下的扭曲信息做出錯誤的決策，這將使企業(yè)在可以預(yù)見的未來面臨的環(huán)境風(fēng)險加大。作業(yè)成本法的優(yōu)點(diǎn)卻是傳統(tǒng)成本法扭曲成本信息這一缺點(diǎn)的補(bǔ)充，反而它能幫助企業(yè)了解與每種產(chǎn)品相關(guān)的經(jīng)營活動過程，可以體現(xiàn)生產(chǎn)流程中哪里增加了價值，哪里減少了價值，從而使環(huán)境成本的信息更加準(zhǔn)確更加真實(shí)，還能讓企業(yè)管理人員通過對各種產(chǎn)品的作業(yè)流程進(jìn)行更進(jìn)一步的跟蹤記錄，從而更好地進(jìn)行產(chǎn)品定價、提高市場的占有率、產(chǎn)量計劃等決策。作業(yè)成本法能反映成本動因的影響，從而減少對環(huán)境的損害，所以它是核算環(huán)境成本的一種理想方法。
3 作業(yè)成本法在我國環(huán)境管理中的應(yīng)用前景分析
從我國企業(yè)實(shí)際情況來看，許多從制造環(huán)境和決策有用性看，都需要作業(yè)成本制的企業(yè)，由于使用犯人成本過高而不得不放棄使用，因此，也可以這樣說，目前有很多主觀和客觀因素的存在，限制了作業(yè)成本法在我國的應(yīng)用范圍，不可能全面推行，到企業(yè)經(jīng)營規(guī)模擴(kuò)大，管理的層次進(jìn)一步得到提高之后再推廣使用作業(yè)成本法，這樣的做法更加具有謹(jǐn)慎性。
3.1 作業(yè)成本法在我國環(huán)境管理的應(yīng)用現(xiàn)狀
在我國目前情況下，由于諸多原因的存在，大多數(shù)企業(yè)應(yīng)用傳統(tǒng)的成本核算法來核算環(huán)境成本，在觀念和制度上還沒有接受作業(yè)成本法?？赡茉蛟谟谧鳂I(yè)成本法需要處理大量的資料，這對計算機(jī)系統(tǒng)的配合也隨之加大，再加上企業(yè)經(jīng)營規(guī)模、企業(yè)的內(nèi)部管理的等原因的存在，表明作業(yè)成本法在現(xiàn)階段還沒有被企業(yè)普遍接受，其核算和管理環(huán)境成本還只是停留在理論層面。
3.2 作業(yè)成本法在我國環(huán)境管理中的應(yīng)用前景分析
盡管目前用作業(yè)成本法核算環(huán)境成本并沒有得到普遍接受和廣泛應(yīng)用，但是不意味著該方法沒有借鑒價值，更加不意味著其在我國沒有應(yīng)用前景可言。
3.2.1 從企業(yè)所處的環(huán)境分析
我國企業(yè)的競爭從國內(nèi)走向國際，同樣都是為了求得企業(yè)的生存與發(fā)展，既要積極創(chuàng)造各種條件，采用和發(fā)展自動化生產(chǎn)技術(shù)，更要在各級管理層中和在企業(yè)的文化中樹立新的管理觀念，因而未來中國企業(yè)面臨的制造環(huán)境正是適合作業(yè)成本法采用的環(huán)境。作業(yè)成本法適用于直接材料、直接人工成本下降，制造費(fèi)用提高的現(xiàn)代企業(yè)制造系統(tǒng)。所以采用作業(yè)成本法是一種必然趨勢，只是采用時間早晚的問題，這都要要取決于中國企業(yè)普遍達(dá)到高級制造環(huán)境所需的時間。
3.2.2 從環(huán)境成本管理的角度分析
從環(huán)境成本管理的角度來看，作業(yè)成本法通過確立各個環(huán)境作業(yè)的中心，然后對各個中心的作業(yè)量進(jìn)行計量，這樣就可以計算出各種環(huán)境作業(yè)的單位成本，從而對各作業(yè)中心進(jìn)行考核，并且對作業(yè)成本進(jìn)行管理，其應(yīng)用范圍就廣泛多了。環(huán)境作業(yè)中心可以通過對作業(yè)活動和與其相關(guān)的作業(yè)成本進(jìn)行控制，以達(dá)到控制成本的目的。作業(yè)成本法通過計算作業(yè)的成本，來確認(rèn)并且據(jù)以評估包含環(huán)境成本的各個產(chǎn)品對環(huán)境以及企業(yè)財務(wù)狀況的影響。于此同時，通過作業(yè)價值分析，消除無附加價值的作業(yè)，從而達(dá)到降低產(chǎn)品成本的目的。因此，按作業(yè)計算成本過程和控制成本的原則，對各種企業(yè)的環(huán)境成本管理，只是具有普遍的借鑒價值，但是并非每個企業(yè)都可以盲目的運(yùn)用。
3.2.3 從成本——效益角度分析
作業(yè)成本法的概念是簡單而通俗易懂的，但具體應(yīng)用到企業(yè)實(shí)踐中如何劃分作業(yè)，如何進(jìn)行管理將是一項十分復(fù)雜的系統(tǒng)工程，工作量也會相當(dāng)?shù)拇?。因此，企業(yè)在是否采用作業(yè)成本法時，須用成本—效益原則加以判斷。如要用相當(dāng)多人力和財力來運(yùn)用作業(yè)成本法，而這些費(fèi)用可能很昂貴，且不能保證一定能被采用作業(yè)成本法所帶來的效益抵消，那么，就需要理智的考慮，至少要在可以預(yù)見的未來的經(jīng)濟(jì)利益的總流入大于經(jīng)濟(jì)利益的總流出。
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關(guān)鍵詞：公允價值；準(zhǔn)則國際化；利潤操縱
中圖分類號：F23文獻(xiàn)標(biāo)識碼：A文章編號：1672-3198（2008）06-0204-01
1 公允價值的定義
迄今為止，關(guān)于公允價值的定義，各國會計準(zhǔn)則的規(guī)定不完全一致。其中最常用的兩個定義，一是美國財務(wù)會計準(zhǔn)則委員會（Financial Accounting Standard Board，簡稱FASB）在第七輯概念公告中指出“資產(chǎn)或負(fù)債的公允價值：在自愿雙方所進(jìn)行的現(xiàn)行交易中，即不是在被迫或清算的銷售中，能夠購買（或發(fā)生）一項資產(chǎn)（或負(fù)債）或售出（或清償）一項資產(chǎn)的金額。”在國際會計準(zhǔn)則中公允價值是指“在一項公平交易中，由熟悉情況并自愿交易的雙方，能將一項資產(chǎn)進(jìn)行交換或?qū)⒁豁椮?fù)債進(jìn)行結(jié)算的金額。”我國財政部在2006年2月頒布的《企業(yè)會計準(zhǔn)則――基本準(zhǔn)則》中對公允價值下的定義是“在公平交易中，熟悉情況的交易雙方，自愿進(jìn)行資產(chǎn)交換或債務(wù)清償?shù)慕痤~?！?/p>
2 引入公允價值的必要性
2.1 有利于確保會計信息的相關(guān)性
目前，會計理論界普遍認(rèn)為歷史成本有較強(qiáng)的可靠性，但缺乏相關(guān)性；公允價值有較強(qiáng)的相關(guān)性，但可靠性不足。那么，相關(guān)性與可靠性在會計信息質(zhì)量特征中哪個更為重要呢？傳統(tǒng)的會計理論和實(shí)務(wù)偏重于可靠性，因?yàn)樵谑芡胸?zé)任觀的會計目標(biāo)下，由于社會資源所有權(quán)和經(jīng)營權(quán)的分離，資源的受托者有向資源委托者解釋、說明其活動及結(jié)果的義務(wù)，會計的目標(biāo)是報告資源受托管理的情況，在該觀點(diǎn)下，主要采用歷史成本計量屬性，因?yàn)榛跉v史成本計量基礎(chǔ)所形成的信息是最可靠、最真實(shí)的，而且是可以稽查和審核的。但當(dāng)會計目標(biāo)的定位從“受托責(zé)任觀”上升為“決策有用觀”后，財務(wù)會計信息披露的使用者導(dǎo)向模式逐漸形成 。并隨著資本市場的發(fā)展，企業(yè)股權(quán)的分散化程度越來越高，委托和受托的關(guān)系逐漸被淡化，財務(wù)報告信息使用者進(jìn)行決策時更需要具有相關(guān)性質(zhì)量特征的信息，來應(yīng)對物價變動、偶發(fā)事件的影響，這時公允價值的出現(xiàn)，就適應(yīng)了這一需要。
2.2 具有歷史成本無法比擬的優(yōu)越性
歷史成本反映的是在資產(chǎn)獲得時或者負(fù)債形成時市場對其價值的評價，而市場只有在資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓或負(fù)債償還時才反映其價格的變化，即被確認(rèn)為利得或損失。這種會計處理方法與瞬息萬變的市場環(huán)境是格格不入的，并且，隨著物價變動的現(xiàn)實(shí)，商譽(yù)、人力資本及衍生金融工具等虛擬資產(chǎn)的出現(xiàn)，再加上歷史成本是面向過去，不考慮不確定性和風(fēng)險，這些都使得歷史成本計量受到越來越多的挑戰(zhàn)。為了改變這一現(xiàn)狀，各國會計準(zhǔn)則制定中紛紛引入公允價值這一計量屬性，來確保準(zhǔn)確地反映企業(yè)的會計信息，提高信息使用者的決策能力。
2.3 有利于會計準(zhǔn)則的國際化
現(xiàn)行有效的國際會計準(zhǔn)則中有半數(shù)以上的都應(yīng)用了公允價值，且越是新近準(zhǔn)則，應(yīng)用的比例越大，這也證明了國際上對公允價值運(yùn)用的一種認(rèn)可。財政部在2006年2月頒布的企業(yè)會計準(zhǔn)則中，公允價值的計量模式也得到了廣泛的運(yùn)用，這使得我國會計準(zhǔn)則與國際會計準(zhǔn)則在一定程度上保持了一致，有利于我國會計國際化，也促進(jìn)了跨國公司、區(qū)域經(jīng)濟(jì)合作的發(fā)展和資本市場的國際化。
3 引入公允價值的現(xiàn)實(shí)可能性
盡管，理論界和實(shí)務(wù)界對公允價值這一問題的爭論還未結(jié)束，我國在運(yùn)用公允價值計量模式上也經(jīng)歷了從引入到取消再到重新引入的三個階段，這在一定程度上顯示出事物發(fā)展的一種規(guī)律，也顯示出人們理論認(rèn)識水平的不斷上升，還是對我國市場經(jīng)濟(jì)發(fā)展的一種信心體現(xiàn)。
3.1 我國應(yīng)用公允價值的環(huán)境已經(jīng)初步形成
公允價值是市場經(jīng)濟(jì)的產(chǎn)物，隨著我國的市場經(jīng)濟(jì)地位的確立，證券市場經(jīng)過十幾年的發(fā)展和完善，在強(qiáng)化公司治理結(jié)構(gòu)，提高運(yùn)作透明度，清理違規(guī)行為，構(gòu)建上市公司綜合治理監(jiān)管體系方面有了很大的進(jìn)步，廣大證券投資者分析判斷能力和自我保護(hù)意識都有所加強(qiáng) 。財政部加大了對會計信息質(zhì)量和注冊會計師審計質(zhì)量的監(jiān)督檢查，并且制定了相關(guān)法規(guī)加大企業(yè)會計人員以及審計師的相關(guān)責(zé)任。在我國加入WTO之后，經(jīng)濟(jì)的市場化程度已大大提高，有關(guān)資產(chǎn)和負(fù)債的公允價值也比較容易取得，特別是隨著我國市場的開放程度的提高，外國的資本大量涌入我國市場，金融衍生產(chǎn)品交易活躍，產(chǎn)生了數(shù)量眾多、特征各異的衍生金融工具，只有公允價值才能對其進(jìn)行準(zhǔn)確的確認(rèn)和計量 。
3.2 公允價值的相關(guān)性和可靠性可以并存
由于公允價值具有計量上的不確定性、變動性和主觀性，因而其所形成的會計計量模式是讓人覺得不可靠的，公允價值所面臨的最大挑戰(zhàn)也主要來自于可靠性，可靠性是決定能否采用公允價值計量的重要因素。但是我們可以從以下兩個方面來分析公允價值是具有可靠性的。
(1)估計和假設(shè)并不損害可靠性；
(2)某些情況下可以實(shí)現(xiàn)相關(guān)性和可靠性的并存。
3.3 國際上有關(guān)公允價值計量的專門準(zhǔn)則已經(jīng)出臺
公允價值的確定原則為：如該資產(chǎn)存在活躍的市場，該資產(chǎn)的市價即為公允價值；如該資產(chǎn)不存在活躍市場但與該資產(chǎn)類似的資產(chǎn)存在活躍市場，該資產(chǎn)的公允價值應(yīng)比照相關(guān)類似資產(chǎn)的市價決定；如該資產(chǎn)和該資產(chǎn)類似的資產(chǎn)均不存在活躍市場，該資產(chǎn)的公允價值按其所能產(chǎn)生的未來現(xiàn)金流量以適當(dāng)?shù)恼郜F(xiàn)率貼現(xiàn)計算的現(xiàn)值評估確定。在多數(shù)情況下，都需要采用估計現(xiàn)值的方法來確定公允價值。在現(xiàn)值的計量過程中，我們要考慮對未來現(xiàn)金流量的估計、對現(xiàn)金流量金額和時間的可能變動的預(yù)期、貨幣的時間價值、風(fēng)險報酬以及其他難以識別的因素，這就使得現(xiàn)值的估計變得比較困難。FASB在第七輯概念公告中提出了兩種計算現(xiàn)值的方法――傳統(tǒng)法和期望現(xiàn)金流量法。這兩種方法在不同的環(huán)境下，都可以用來估計一項資產(chǎn)或負(fù)債的公允價值。2003年，F(xiàn)ASB重新討論了這兩種方法，并將其中的“傳統(tǒng)法”改稱為“折現(xiàn)率調(diào)整法”，同時將“期望現(xiàn)金流量法”改稱為“預(yù)期現(xiàn)值法”。
4 公允價值發(fā)展的前景展望
通過對公允價值的有關(guān)問題的分析，我們可以看出該計量模式是利大于弊的，在實(shí)務(wù)操作中確實(shí)存在著許多問題，但是我們不能因此否定它的積極作用，反之，我們應(yīng)該認(rèn)識到任何事物的發(fā)展都不會是一帆風(fēng)順的，公允價值作為一種獨(dú)立的計量屬性，有其他計量屬性無法替代的優(yōu)點(diǎn)，對公允價值發(fā)展中遇到的困難應(yīng)給予理解和支持，只有通過企業(yè)管理者、會計人員、準(zhǔn)則和法律法規(guī)制定者等多方面人士的努力和相關(guān)理論方法的完善，才能使其得到更廣泛的發(fā)展。
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關(guān)鍵詞：銀行監(jiān)管；監(jiān)管制度；制度比較
中圖分類號：F830.2 文獻(xiàn)標(biāo)識碼：A 文章編號：1003-9031(2009)04-0043-04
作為世界上人口最多的兩個國家，中印在發(fā)展道路和發(fā)展模式方面存在很多相同之處。在銀行監(jiān)管領(lǐng)域，中印兩國也存在著諸多的共同點(diǎn)。本文擬通過對兩國銀行監(jiān)管制度的比較，發(fā)現(xiàn)二者銀行監(jiān)管制度的異同之處，得出印度銀行監(jiān)管制度對我國的借鑒啟示。
一、中印銀行業(yè)發(fā)展現(xiàn)狀
政策性銀行方面，中印均設(shè)置了各自的政策性銀行支持經(jīng)濟(jì)發(fā)展和地區(qū)開發(fā)。截止2008年底，中國共有三家政策性銀行(國家開發(fā)銀行、進(jìn)出口銀行和農(nóng)業(yè)發(fā)展銀行)，三家政策性銀行總資產(chǎn)占銀行業(yè)機(jī)構(gòu)總資產(chǎn)的8％，而印度開發(fā)性金融機(jī)構(gòu)包括8家聯(lián)邦政府機(jī)構(gòu)和46家邦政府機(jī)構(gòu)。
商業(yè)銀行方面，截至2007年末，我國已有城市商業(yè)銀行124家。城市商業(yè)銀行總資產(chǎn)規(guī)模33404億元，截至2008年9月末，我國現(xiàn)有股份制商業(yè)銀行12家，國有商業(yè)銀行5家。股份制商業(yè)銀行(包括已實(shí)施股改的工行、中行、建行)的總資產(chǎn)占銀行業(yè)金融機(jī)構(gòu)總資產(chǎn)的比例超過80％。印度方面，根據(jù)統(tǒng)計數(shù)據(jù)表明，共有國有商業(yè)銀行27家，印度民營銀行共有31家。
外資銀行方面，截至2008年6月末。有46個國家和地區(qū)的196家銀行在華設(shè)立了241家代表處。有12個國家和地區(qū)的銀行在華設(shè)立了27家外商獨(dú)資銀行(下設(shè)分行135家)、2家合資銀行(下設(shè)分行5家，附屬機(jī)構(gòu)1家)。外商獨(dú)資財務(wù)公司有2家。另有24個國家和地區(qū)的73家外國銀行在華設(shè)立了116家分行。2005年底印度共有31家外資銀行，設(shè)立超過200家分行，以及26家辦事處。
二、中印銀行監(jiān)管制度比較
銀行監(jiān)管是指監(jiān)管機(jī)構(gòu)利用公共權(quán)力對銀行業(yè)金融機(jī)構(gòu)及其經(jīng)營活動進(jìn)行直接限制和約束的一系列行為的總稱。中國的商業(yè)銀行監(jiān)管是由國務(wù)院領(lǐng)導(dǎo)下的中國銀監(jiān)會直接對各商業(yè)銀行進(jìn)行監(jiān)管，履行所有監(jiān)管職能，而在印度則由印度央行――印度儲備銀行領(lǐng)導(dǎo)下的金融監(jiān)管委員會直接對各商業(yè)銀行進(jìn)行監(jiān)管，但是由印度儲備銀行的子公司履行存款保險的職能。本文將從事前監(jiān)管、日常監(jiān)管、事后監(jiān)管和存款保險這四個方面對中印監(jiān)管制度進(jìn)行比較。
(一)事前監(jiān)管
1 市場準(zhǔn)入限制
作為主要經(jīng)營存放款業(yè)務(wù)的金融機(jī)構(gòu)。銀行以高負(fù)債為典型特征。同時，作為資金融通的中介，銀行的安全穩(wěn)健經(jīng)營對企業(yè)發(fā)展和社會穩(wěn)定都具有相當(dāng)重要的作用。因此，各國對銀行的市場準(zhǔn)入限制相當(dāng)嚴(yán)格。
中印兩國在市場準(zhǔn)入方面都有比較嚴(yán)格的限制。設(shè)立商業(yè)銀行法人機(jī)構(gòu)都須具備嚴(yán)格的準(zhǔn)入條件，不同之處一是除現(xiàn)金及政府證券以外我國不允許其他資產(chǎn)作為增加資本投入，而印度則沒有限制；--是在商業(yè)銀行法人機(jī)構(gòu)向監(jiān)管部門提交的申請籌建文獻(xiàn)和資料中，我國要求必須提交開業(yè)頭三年的金融前景分析，印度則沒有此項要求；三是對于否決銀行機(jī)構(gòu)法人籌建申請的理由，中國僅有資本數(shù)量，質(zhì)量及聲譽(yù)兩項，而印度除此之外還運(yùn)用了銀行技巧和不完整申請兩項。
2 經(jīng)營活動范圍限制
對經(jīng)營活動的限制主要體現(xiàn)為分業(yè)經(jīng)營與混業(yè)經(jīng)營。分業(yè)經(jīng)營與混業(yè)經(jīng)營各有特點(diǎn)，必須結(jié)合本國的具體情況來決定實(shí)行哪種經(jīng)營模式。同時，對銀行經(jīng)營活動范圍的限制也是一個變化的過程。
對銀行經(jīng)營活動范圍的限制，中印存在比較大的差異。對于證券業(yè)務(wù)，我國是禁止的，而印度是允許的；兩國均對保險業(yè)務(wù)采取限制的態(tài)度，印度在2000年以前是禁止的；房地產(chǎn)業(yè)務(wù)均遭到禁止；兩國均對銀行擁有非金融類公司持限制態(tài)度?？梢钥闯鲋袊菄?yán)格的分業(yè)經(jīng)營、分業(yè)監(jiān)管，對商業(yè)銀行的經(jīng)營活動有著嚴(yán)格的限制；印度對證券業(yè)務(wù)從限制到允許，存在一定程度上的混業(yè)經(jīng)營、混業(yè)監(jiān)管。
3 外資銀行準(zhǔn)入限制
由于金融安全與國家安全密切相關(guān)，因此世界各國都對外資銀行的準(zhǔn)入保持高度的警惕性。中印作為發(fā)展中國家，金融市場與發(fā)達(dá)國家存在著差距，對外資銀行的準(zhǔn)人也是相當(dāng)?shù)膰?yán)格，設(shè)置了最低資本金、分支機(jī)構(gòu)開設(shè)和最高持股比例的限制。印度允許外資銀行在一年內(nèi)開設(shè)12家分支機(jī)構(gòu)，中國對此要求則更嚴(yán)格?？梢园l(fā)現(xiàn)，印度對外資銀行的準(zhǔn)入限制較松。
4 銀行所有制結(jié)構(gòu)
在所有制結(jié)構(gòu)上，兩國均對個人所持有的銀行資本上限作出要求。在非銀行類金融機(jī)構(gòu)能否持有銀行股份的問題上，中國是禁止的，印度在2000年以前是允許的，2003年已改為限制。中國和印度政府均擁有絕大部分的銀行資產(chǎn)，國有商業(yè)銀行在兩國均占有絕對優(yōu)勢。外國機(jī)構(gòu)在中印兩國持有的資產(chǎn)份額均有上升的趨勢。
5 初始資本要求
兩國一致的規(guī)定有：必須向監(jiān)管當(dāng)局報告有關(guān)資本來源的信息，并得到有關(guān)權(quán)威部門對來源資金的證明；借人資金不得作為初始資本投入。但在除現(xiàn)金及政府債券之外的其他形式資產(chǎn)能否作為增加資本的問題上，中國是禁止的，而印度是允許的。
通過對事前監(jiān)管的幾個方面的比較，可以發(fā)現(xiàn)中國的監(jiān)管模式較之印度更為保守，市場準(zhǔn)入和對個人持股上限的限制與印度相比更為嚴(yán)格和謹(jǐn)慎，能夠順利得到市場準(zhǔn)入的往往是國有資本。從而使中國的監(jiān)管模式更具國有化色彩。而印度正在逐漸放開個人持股的上限并且對增加資本投入的資產(chǎn)種類沒有要求。因此降低了市場準(zhǔn)入的門檻，有利于民營銀行的設(shè)立，增加金融市場的競爭性，減輕政府對國有銀行的依賴。對照中國的現(xiàn)實(shí)國情，可以預(yù)見銀行業(yè)準(zhǔn)入門檻將會有一定程度的下降，印度的模式值得我們借鑒。
(二)日常監(jiān)管
1 資本充足率
資本充足率監(jiān)管是銀行監(jiān)管制度的重要組成部分。中印兩國對資本充足率監(jiān)管的相似之處有：均遵循巴塞爾協(xié)議的指導(dǎo)；對資本充足率的要求均不隨信用風(fēng)險和市場風(fēng)險的變化而變化，更新版本中印度將規(guī)定細(xì)化為隨交易對手的信用風(fēng)險的變化而變化；次級債均允許計入資本；在最低資本充足率決定方面，印度規(guī)定將未實(shí)現(xiàn)的損失貸款的市場價值、未實(shí)現(xiàn)的證券投資組合損失和未實(shí)現(xiàn)的外匯損失從資本中扣除。
中印對資本充足率監(jiān)管的不同之處有：印度于2007年3月31日實(shí)施新《巴塞爾協(xié)議》，中國目前實(shí)施的是1988年的《巴塞爾協(xié)議》；2001年3月，印度儲備銀行要求所有的銀行將最低資本充足率從8％提高到9％，而中國對商業(yè)銀行的資本充足率要求仍然是8％；印度銀行業(yè)最初采用信用風(fēng)險計量中的標(biāo)準(zhǔn)法以及操作風(fēng)險測量中的基本指標(biāo)法，當(dāng)具備足夠的技術(shù)技能后，部分銀
行將被允許采用內(nèi)部評級法(IRB)，中國監(jiān)管當(dāng)局的政策導(dǎo)向是僅對國際化大銀行實(shí)施內(nèi)部評級法，而其他銀行繼續(xù)采用現(xiàn)行的資本監(jiān)管制度。
2 風(fēng)險管理
中印對風(fēng)險管理的相同之處是：在控制流動性風(fēng)險方面兩國都要求監(jiān)管部門對銀行資產(chǎn)的分散化、多樣化有明確的、可證實(shí)的、可計量的規(guī)定。在貸款風(fēng)險分類方面，更新版本中兩國均對不良貸款做出了明確定義，而老版本中則是含糊其辭。
3 審計
中印兩國在審計方面的相同之處是均要求合乎資質(zhì)的審計員無需經(jīng)被審計銀行的許可向監(jiān)管部門報告審計結(jié)果并責(zé)令被監(jiān)管銀行整改內(nèi)部組織結(jié)構(gòu)。兩國最大區(qū)別在于中國實(shí)行內(nèi)部審計制度，而印度是外部審計制度。因此，印度儲備銀行只能向印度注冊會計師協(xié)會報告有關(guān)審計人員的違法行為或者終止對有關(guān)審計人員的任命。
從對日常監(jiān)管的比較可以看出。中國的監(jiān)管當(dāng)局對商業(yè)銀行的要求較低，對資本的質(zhì)量要求不高，定性規(guī)定多于定量規(guī)定，不存在非政府機(jī)構(gòu)對商業(yè)銀行進(jìn)行監(jiān)管。印度的日常監(jiān)管方式更傾向于國際化的監(jiān)管方式，資本充足率水平高于巴塞爾協(xié)議，對風(fēng)險管理日益嚴(yán)格并且實(shí)行外部審計制度，通過政府授權(quán)的獨(dú)立非政府機(jī)構(gòu)加強(qiáng)對商業(yè)銀行經(jīng)營活動的監(jiān)管。在全球化趨勢下，金融活動和投融資行為日益全球化和一體化，從這個意義上說，印度的監(jiān)管制度值得我國學(xué)習(xí)。
(三)事后監(jiān)管
當(dāng)商業(yè)銀行發(fā)生危機(jī)嚴(yán)重影響存款人利益時，中國銀監(jiān)會可以對商業(yè)銀行實(shí)行接管。在印度，政府依法可宣布銀行處于清償力不足的狀態(tài)，而銀行監(jiān)管機(jī)構(gòu)則無權(quán)宣布，印度儲備銀行根據(jù)銀行監(jiān)管法和政府決議可以中止問題銀行的各項業(yè)務(wù)并起草重組或合并方案，監(jiān)管機(jī)構(gòu)可介入對某些銀行業(yè)務(wù)和部分所有權(quán)的中止。兩國的銀行在重組過程中。監(jiān)管機(jī)構(gòu)均可撤換問題銀行的董事及經(jīng)理，但印度法律規(guī)定不得越權(quán)過戶股東權(quán)利和承擔(dān)存款保險之外的債務(wù)。
可見，在對問題銀行的處理上，中國多為政府主導(dǎo)，監(jiān)管部門的權(quán)力較大；印度多為市場先行，監(jiān)管部門的權(quán)力受到一定制約。處理方式的差異導(dǎo)致中國的問題銀行多以關(guān)閉告終，印度則多以資產(chǎn)負(fù)債轉(zhuǎn)換或?yàn)槠渌y行合并等更具市場化的方式告終，政府干預(yù)極少。市場經(jīng)濟(jì)下，政府應(yīng)立足于提供服務(wù)，而不是做為市場的主導(dǎo)，印度的事后監(jiān)管制度對我國具有借鑒意義。
(四)存款保險
中國的存款保險制度尚未建立，實(shí)行的是以國家信用做擔(dān)保的隱性存款保險制度。印度實(shí)行的是由公共機(jī)構(gòu)管理的存款保險制度。印度的存款保險由銀行提供基金，覆蓋了所有的商業(yè)銀行。參加保險計劃的銀行所付保費(fèi)相當(dāng)于其全部存款的五個基本點(diǎn)。并將提高到十個基本點(diǎn)。存款保險機(jī)構(gòu)無權(quán)干涉銀行事務(wù)(此項權(quán)力僅屬于印度儲備銀行)，但可依法取消對銀行的存款保險。存款保險機(jī)構(gòu)僅在銀行董事向其蓄意提供了虛假的利潤表、資產(chǎn)負(fù)債表以及其他須提交的信息遺漏報表的情況下才可依法對銀行董事采取法律行動，被關(guān)閉或是被合并商業(yè)銀行的儲戶都得到了存款保險機(jī)構(gòu)的保險賠償。
通過以上比較，可以發(fā)現(xiàn)印度實(shí)行顯性的存款保險制度并且明確了其覆蓋范圍和賠償期限，中國實(shí)行的是近似全額保險的隱性存款保險制度，是以國家信用為支撐的暗含承諾，大大增加了道德風(fēng)險和監(jiān)管成本。這也是造成對清償力不足的銀行往往采取關(guān)閉措施的一大原因。我國的存款保險制度不僅要保護(hù)存款人的利益，而且也要配合審慎的金融監(jiān)管以發(fā)揮市場紀(jì)律和金融機(jī)制的作用。因此，我國有必要盡快建立覆蓋廣泛的顯性存款保險制度，防止道德風(fēng)險和逆向選擇的發(fā)生。控制存款保險的負(fù)面效應(yīng)，積極發(fā)揮正面效應(yīng)。
三、印度銀行監(jiān)管制度對我國的啟示及政策建議
通過比較可以發(fā)現(xiàn)，中國商業(yè)銀行監(jiān)管中政府的色彩極為濃厚，以致中國的事前、日常、事后監(jiān)管及對問題銀行的處理較為僵化。印度監(jiān)管強(qiáng)調(diào)市場競爭規(guī)則，以政府監(jiān)管為主，以非政府機(jī)構(gòu)的外部監(jiān)管為輔。從監(jiān)管方式的發(fā)展趨勢來看，中國正在逐步放松管制，以適應(yīng)金融市場全球化的需要；印度則經(jīng)歷了從管制到放松管制再到收回部分權(quán)限的嚴(yán)一松一嚴(yán)的監(jiān)管方式。減慢了自由化的步伐，可見審慎監(jiān)管仍是金融市場上一道必要的防火墻。
要改善我國的銀行監(jiān)管制度，首先要繼續(xù)推進(jìn)商業(yè)銀行的制度改革，以造就適應(yīng)市場經(jīng)濟(jì)監(jiān)管需要的微觀主體。其次，要在全球經(jīng)濟(jì)、金融一體化的背景下，遵循巴塞爾《核心原則》的基本要求進(jìn)行改革和完善。主要建議有以下幾點(diǎn)。
1 完善銀行監(jiān)管內(nèi)容，健全銀行內(nèi)部控制制度
加強(qiáng)商業(yè)銀行內(nèi)部控制制度建設(shè)，完善內(nèi)部稽核與監(jiān)察制度、資產(chǎn)負(fù)債比例管理制度、貸款審貸分離和貸款擔(dān)保抵押制度、信貸資產(chǎn)質(zhì)量管理責(zé)任制度等，重點(diǎn)做好兩方面的工作：一是理順稽核體制。保持內(nèi)部稽核體系的相對獨(dú)立性，針對不同組織層次設(shè)立相應(yīng)的監(jiān)督機(jī)構(gòu)，監(jiān)督和評價內(nèi)部控制制度的執(zhí)行。二是強(qiáng)化內(nèi)部控制，理順內(nèi)外部監(jiān)管的關(guān)系。商業(yè)銀行應(yīng)盡快把工作重點(diǎn)放在完善內(nèi)部控制制度上，這是商業(yè)銀行風(fēng)險防范與控制的關(guān)鍵所在。監(jiān)管機(jī)構(gòu)通過制定風(fēng)險監(jiān)管的標(biāo)準(zhǔn)或指標(biāo)，結(jié)合現(xiàn)場和非現(xiàn)場的檢查監(jiān)測和預(yù)警商業(yè)銀行的經(jīng)營風(fēng)險，著力督促商業(yè)銀行制定和嚴(yán)格執(zhí)行科學(xué)的內(nèi)部控制制度。
2 進(jìn)一步改革銀行監(jiān)管方式
首先，建立統(tǒng)一、科學(xué)、規(guī)范的非現(xiàn)場監(jiān)管機(jī)制。借鑒和運(yùn)用國際監(jiān)管和國際會計準(zhǔn)則，統(tǒng)一商業(yè)銀行非現(xiàn)場監(jiān)管評價指標(biāo)體系，實(shí)現(xiàn)格式報表標(biāo)準(zhǔn)化和原始數(shù)據(jù)統(tǒng)計口徑規(guī)范化，按會計科目設(shè)計科學(xué)的監(jiān)控指標(biāo)，實(shí)施并表監(jiān)控。加快非現(xiàn)場監(jiān)管的電子化、信息化進(jìn)程，逐步建立非現(xiàn)場監(jiān)控中心數(shù)據(jù)庫，可考慮由各監(jiān)管職能部門提出專業(yè)監(jiān)控指標(biāo)和報表要求，開發(fā)統(tǒng)一的計算機(jī)非現(xiàn)場監(jiān)管軟件系統(tǒng)。實(shí)現(xiàn)非現(xiàn)場監(jiān)管的信息化、自動化。建立嚴(yán)格的數(shù)據(jù)報送制度，加強(qiáng)對數(shù)據(jù)報送真實(shí)性的檢查和處罰。針對風(fēng)險傳遞和控制問題，加快研究建立完善的金融安全預(yù)警系統(tǒng)。
其次，加大現(xiàn)場檢查力度，嚴(yán)肅查處違規(guī)經(jīng)營行為。制定規(guī)范的現(xiàn)場檢查程序和方法，對現(xiàn)場檢查的全過程進(jìn)行嚴(yán)格管理和控制，確?，F(xiàn)場檢查的有效實(shí)施。建立科學(xué)的現(xiàn)場檢查制度。以非現(xiàn)場監(jiān)管所預(yù)警的金融機(jī)構(gòu)風(fēng)險狀況為依據(jù)。對商業(yè)銀行不良貸款余額與比例較高的分支行和單筆數(shù)額較大的不良貸款，要及時跟蹤檢查；對部分外資銀行進(jìn)行全面檢查；對股份制商業(yè)銀行的內(nèi)部控制狀況和資產(chǎn)質(zhì)量進(jìn)行專項檢查。
最后，探索建立商業(yè)銀行評級制度。參考美國的“駱駝評級體系”對銀行的經(jīng)營業(yè)績進(jìn)行考核，以確定被監(jiān)管銀行的等級。同時，實(shí)行監(jiān)管告誡制度。對不同等級的商業(yè)銀行，定期發(fā)送監(jiān)管告誡通知書，進(jìn)行告誡談話，促進(jìn)商業(yè)銀行的規(guī)范經(jīng)營。
