發(fā)布時間：2023-03-17 18:01:34
序言：寫作是分享個人見解和探索未知領(lǐng)域的橋梁，我們?yōu)槟x了8篇的戰(zhàn)略管理會計論文樣本，期待這些樣本能夠為您提供豐富的參考和啟發(fā)，請盡情閱讀。
在戰(zhàn)略制定過程中必須考慮技術(shù)因素所帶來的機(jī)會與威脅，技術(shù)的進(jìn)步可以極大地影響企業(yè)的產(chǎn)品、服務(wù)、市場、供應(yīng)商、競爭者和競爭地位。
（一）移動技術(shù)升級路徑
移動技術(shù)的變動經(jīng)歷了2G，3G，4G。1995年問世的第一代數(shù)字手機(jī)只能進(jìn)行語音通話；隨后，數(shù)字手機(jī)便增加了接收數(shù)據(jù)的功能，如接受電子郵件或網(wǎng)頁，第二代手機(jī)出現(xiàn)；第三代與前兩代的主要區(qū)別是在傳輸聲音和數(shù)據(jù)速度上的提升，它能夠處理圖像、音樂、視頻流等多種媒體形式，提供包括網(wǎng)頁瀏覽、電話會議、電子商務(wù)等多種信息服務(wù)。3G中國是中國最大的專業(yè)化3G手機(jī)網(wǎng)絡(luò)商務(wù)服務(wù)平臺的注冊商標(biāo)。3G中國包括行業(yè)、企業(yè)、產(chǎn)品、服務(wù)和貿(mào)易功能等，是企業(yè)在3G網(wǎng)絡(luò)上實(shí)現(xiàn)wap網(wǎng)站建設(shè)、行業(yè)新媒體傳播、移動商務(wù)運(yùn)營、無線及時溝通的集成型系統(tǒng)服務(wù)平臺，其行業(yè)整合的推廣理念和3G網(wǎng)絡(luò)無線通訊的全新營銷模式，形成的一個3G無線信息網(wǎng)絡(luò)。4G指的是第四代移動通信技術(shù)，它集3G與WLAN于一體，并能夠傳輸高質(zhì)量視頻圖像，它的圖像傳輸質(zhì)量與高清晰度電視不相上下。4G系統(tǒng)能夠以10MB的速度下載，比目前的撥號上網(wǎng)快200倍，上傳的速度也能達(dá)到5MB，能夠滿足幾乎所有用戶對于無線服務(wù)的要求。此外，4G可以在DSL和有線電視調(diào)制解調(diào)器沒有覆蓋的地方部署，然后再擴(kuò)展到整個地區(qū)。很明顯，4G有著不可比擬的優(yōu)越性。中國聯(lián)通、中國電信、中國移動均已正式獲得了第四代移動通信業(yè)務(wù)牌照（即4G牌照），此舉標(biāo)志著中國電信產(chǎn)業(yè)正式進(jìn)入了4G時代。
（二）電信行業(yè)戰(zhàn)略變化與價值導(dǎo)向分析
（1）電信行業(yè)戰(zhàn)略變化。
從2G-3G-4G，可以看出，每一次技術(shù)升級都為企業(yè)發(fā)展提供了一個“翻身”的機(jī)會，電信行業(yè)的演進(jìn)讓技術(shù)不再是制約企業(yè)發(fā)展的最重要因素，而是在技術(shù)變革下企業(yè)戰(zhàn)略對技術(shù)變革的適應(yīng)度與隨之調(diào)整的價值導(dǎo)向。從早期的封閉式管理模式；到后來借住3G商用這一契機(jī)進(jìn)行電信行業(yè)多元化發(fā)展；再到2000年以后的市場更加多樣化，服務(wù)更加創(chuàng)新化，眾多廠商紛紛推出自己的移動終端。隨著移動技術(shù)的成熟，電信市場不再呈壟斷態(tài)勢，行業(yè)間的競爭格局也由傳統(tǒng)的運(yùn)營商競爭演化到運(yùn)營商和終端廠商、內(nèi)容提供商、互聯(lián)網(wǎng)企業(yè)之間的多元競爭格局。
（2）電信行業(yè)價值導(dǎo)向分析。
雖然電信運(yùn)營商在整個產(chǎn)業(yè)價值鏈中處于核心地位，憑借其擁有的廣大用戶資源在競爭中擁有絕對的優(yōu)勢。但是，在電信產(chǎn)業(yè)價值鏈發(fā)生巨大變化的背景下，電信運(yùn)營商只需建好網(wǎng)絡(luò)的模式已成為歷史，電信企業(yè)的利潤源越來越多的來源于產(chǎn)品的創(chuàng)新和服務(wù)的質(zhì)量。因此電信企業(yè)要保持領(lǐng)先地位，在進(jìn)行戰(zhàn)略調(diào)整時，價值導(dǎo)向也會發(fā)生一定的調(diào)整。第一，在移動互聯(lián)網(wǎng)時代，面對新的產(chǎn)業(yè)價值鏈，電信企業(yè)要注重產(chǎn)業(yè)價值鏈的構(gòu)建，積極整合產(chǎn)業(yè)價值鏈的各個環(huán)節(jié)。在運(yùn)行過程中要與產(chǎn)業(yè)鏈中的其他企業(yè)建立戰(zhàn)略合伙伴關(guān)系，充分考慮各環(huán)節(jié)的利益，相互信任，從而實(shí)現(xiàn)多方共贏。第二，互聯(lián)網(wǎng)的快速發(fā)展，數(shù)據(jù)迅速擴(kuò)張，客戶對移動服務(wù)提出了更高質(zhì)量的要求，移動技術(shù)在升級的同時要進(jìn)行資源的適度開放，滿足終端消費(fèi)者的需求。移動互聯(lián)網(wǎng)產(chǎn)業(yè)價值鏈的特點(diǎn)表明，客戶是企業(yè)生存和發(fā)展的重要條件，因此我國電信行業(yè)應(yīng)以客戶為價值導(dǎo)向進(jìn)行展開。第三，移動產(chǎn)業(yè)價值鏈越來越復(fù)雜，參與主體越來越多元化，外延不斷擴(kuò)大，移動產(chǎn)業(yè)的價值鏈已經(jīng)形成了一個包括設(shè)備供應(yīng)商，網(wǎng)絡(luò)服務(wù)商等各方面主體形成的網(wǎng)狀結(jié)構(gòu)。在這種網(wǎng)絡(luò)式的價值鏈模式下，電信運(yùn)營商應(yīng)與不同的戰(zhàn)略伙伴展開合作，共同促進(jìn)電信產(chǎn)業(yè)價值鏈的轉(zhuǎn)型升級，實(shí)現(xiàn)整體利益最大化。
二、電信企業(yè)戰(zhàn)略管理會計應(yīng)用現(xiàn)狀與價值鏈分析
戰(zhàn)略管理會計是一種基于收集并分析企業(yè)產(chǎn)品在市場和競爭對手方面的現(xiàn)狀，并通過監(jiān)察企業(yè)和競爭對手的戰(zhàn)略動態(tài)來進(jìn)行自身管理的一種管理會計方式。由于戰(zhàn)略管理會計在我國引進(jìn)的時間還比較短，其在發(fā)展中還存在一些不足，下文將以電信運(yùn)營企業(yè)為依托，對戰(zhàn)略管理會計的應(yīng)用現(xiàn)狀及價值鏈進(jìn)行分析。
（一）電信運(yùn)營企業(yè)戰(zhàn)略管理會計應(yīng)用現(xiàn)狀
以中國電信集團(tuán)為例，2005年至2009年，中國電信分別試點(diǎn)實(shí)行了作業(yè)成本核算法，隨后將管理信息系統(tǒng)、經(jīng)營決策系統(tǒng)等管理會計相關(guān)的內(nèi)容都納入到公司的規(guī)劃中，初步建立了管理會計報告體系，為了更好地構(gòu)建客戶導(dǎo)向的指標(biāo)體系，完善企業(yè)管理決策程序，我國電信企業(yè)進(jìn)一步完善了其管理會計制度。雖然電信運(yùn)營企業(yè)已經(jīng)充分意識到管理會計在企業(yè)管理中的重要性，但仍然存在不少問題。
（1）戰(zhàn)略管理的思想并沒有完全融入管理會計的內(nèi)涵。
傳統(tǒng)管理會計從戰(zhàn)術(shù)角度深入到企業(yè)內(nèi)部的作業(yè)水平，更注重內(nèi)部的管理，它是以企業(yè)現(xiàn)在和未來的資金運(yùn)動為對象，以提高經(jīng)濟(jì)效益為目的，為企業(yè)內(nèi)部管理者提供經(jīng)營管理決策的科學(xué)依據(jù)為目標(biāo)而進(jìn)行的經(jīng)濟(jì)管理活動；而戰(zhàn)略管理會計則站在全球高度，從戰(zhàn)略角度擴(kuò)展到宏觀層面，尋求企業(yè)整體競爭優(yōu)勢，不僅要“知己”還要“知彼”。在當(dāng)今企業(yè)經(jīng)營環(huán)境更加復(fù)雜多變、全球性市場競爭空前廣泛激烈的情況下，為滿足傳統(tǒng)企業(yè)實(shí)施戰(zhàn)略管理的特定信息需要而建立的新的管理會計信息系統(tǒng)。戰(zhàn)略管理會計之所以產(chǎn)生并得到快速發(fā)展就是因為其突破了傳統(tǒng)管理會計的局限，是科學(xué)技術(shù)突飛猛進(jìn)的結(jié)果，然而戰(zhàn)略管理的基本思想、理論以及方法核心還未完全被管理會計所吸收。電信企業(yè)在進(jìn)行經(jīng)營業(yè)務(wù)分析時，很大程度上還是以財務(wù)分析為導(dǎo)向，而并未提升到企業(yè)的戰(zhàn)略層面。
（2）企業(yè)內(nèi)部管理機(jī)制未能與戰(zhàn)略管理職能相匹配。
戰(zhàn)略管理會計的職能既包括協(xié)助高層領(lǐng)導(dǎo)制定競爭戰(zhàn)略、實(shí)施戰(zhàn)略規(guī)劃；也包括提供顧客和競爭對手的與企業(yè)戰(zhàn)略相關(guān)的信息，還包括為本企業(yè)提供與戰(zhàn)略相關(guān)的內(nèi)部信息，其職能目的在于促進(jìn)企業(yè)良性循環(huán)并不斷發(fā)展?；谶@些基本要求，我國電信運(yùn)營企業(yè)的財務(wù)管理正在由集權(quán)型向戰(zhàn)略型轉(zhuǎn)變，但是我國電信運(yùn)營企業(yè)在進(jìn)行財務(wù)管理體制轉(zhuǎn)變及改革過程中，未能與企業(yè)內(nèi)部管理機(jī)制相結(jié)合，缺乏對企業(yè)內(nèi)部管理的理性思考，導(dǎo)致在向戰(zhàn)略型財務(wù)管理機(jī)制轉(zhuǎn)變的過程中不能很好地與企業(yè)內(nèi)部管理機(jī)制相匹配，使得戰(zhàn)略型財務(wù)管理更多的只是形式上的轉(zhuǎn)變，而不能對企業(yè)帶來實(shí)質(zhì)性的促進(jìn)作用。
（3）信息化系統(tǒng)不能滿足戰(zhàn)略管理會計體系信息收集加工的需要。
信息化的應(yīng)用是一個涉及理論、流程、制度的全面、復(fù)雜的過程，它旨在為企業(yè)管理在合適的時間、合適的地點(diǎn)，提供合適的信息。信息化是企業(yè)管理的必然趨勢，而在電信運(yùn)營企業(yè)，信息化系統(tǒng)未能形成一個統(tǒng)一有效的標(biāo)準(zhǔn)，給企業(yè)信息獲取造成了一定的混亂，也給企業(yè)的戰(zhàn)略決策帶來了極大的不便。信息化系統(tǒng)要想為企業(yè)提供可靠的決策信息，加強(qiáng)管理支撐系統(tǒng)、業(yè)務(wù)支撐系統(tǒng)、運(yùn)營支撐系統(tǒng)、經(jīng)營分析和決策支持體系的建立是必然要求。
（二）電信運(yùn)營企業(yè)戰(zhàn)略管理會計價值鏈分析
值鏈分析法是由美國哈佛商學(xué)院教授邁克爾•波特提出的，是一種尋求確定企業(yè)競爭優(yōu)勢的工具。關(guān)于價值鏈分析，從行業(yè)層面上來說，其目的在于通過對鏈的研究，尋求最佳的投資方案；從企業(yè)層面來說是尋求差異化，滿足顧客需求，提高盈利能力；從控制點(diǎn)而言是要尋求驅(qū)動企業(yè)發(fā)展的獨(dú)特因素，進(jìn)而控制對企業(yè)具有戰(zhàn)略意義的環(huán)節(jié)。企業(yè)有許多資源、能力和競爭優(yōu)勢，如果把企業(yè)作為一個整體來考慮，往往會無法識別哪些是企業(yè)所需要的。因此本文以波特的價值鏈理論為基礎(chǔ)，結(jié)合電信企業(yè)的具體情況，建立如圖1所示的電信運(yùn)營企業(yè)價值鏈管理流程圖，通過考慮這些單個的活動本身及其相互之間的關(guān)系來確定企業(yè)的競爭優(yōu)勢。企業(yè)的目的是實(shí)現(xiàn)價值最大化，現(xiàn)在激烈競爭的市場情況下，誰贏得了顧客認(rèn)可誰就贏得了市場，因此必須提高顧客的滿意度，這就要求企業(yè)不斷進(jìn)行創(chuàng)新，在產(chǎn)品和服務(wù)上都能盡可能的提升客戶感知價值。
三、電信企業(yè)戰(zhàn)略管理會計體系構(gòu)建
戰(zhàn)略管理是企業(yè)或組織在一定時期的全面的、長遠(yuǎn)的發(fā)展方向、目標(biāo)和政策，包括公司在完成具體目標(biāo)時所做出的一系列的決策和戰(zhàn)略制定活動。戰(zhàn)略管理會計則是以戰(zhàn)略管理為核心的一種管理會計方式，戰(zhàn)略管理會計體系是指由戰(zhàn)略管理會計各種方法組成的有機(jī)整體，該體系中的各種方法相互影響、相互作用，可以使戰(zhàn)略管理會計提供的信息更加完善、高效。因此，建立科學(xué)的戰(zhàn)略管理會計方法體系是戰(zhàn)略管理會計的重要內(nèi)容。
（一）戰(zhàn)略制定
戰(zhàn)略制定是指確定企業(yè)任務(wù)，企業(yè)可以利用SWOT分析法，分清企業(yè)內(nèi)部優(yōu)勢與弱點(diǎn)，企業(yè)的外部機(jī)會與威脅，從而建立長期目標(biāo)，制定供選擇的戰(zhàn)略，以及選擇特定的實(shí)施戰(zhàn)略。戰(zhàn)略制定是企業(yè)管理的一個組成部分，在戰(zhàn)略制定過程中還可以借助波特的五力競爭模型對企業(yè)的價值鏈及競爭對手進(jìn)行分析。如電信企業(yè)在進(jìn)行分析時，就要考慮到國家的政策趨向是什么，對電信行業(yè)是支持還是會加強(qiáng)干預(yù)；與自身實(shí)力相當(dāng)，形成競爭的企業(yè)還有哪些，對手又是采用了何種策略；企業(yè)自身處在價值鏈的哪個位置，企業(yè)的增值率高還是低，是否需要進(jìn)行轉(zhuǎn)型升級。對企業(yè)面臨的內(nèi)外環(huán)境進(jìn)行分析后，可以制定企業(yè)的戰(zhàn)略，決定企業(yè)在戰(zhàn)略上是采用領(lǐng)導(dǎo)者戰(zhàn)略還是跟隨者戰(zhàn)略，在企業(yè)走向上是采用低成本、差異化還是專一市場化戰(zhàn)略，這些都需要企業(yè)在對大的環(huán)境判斷后進(jìn)一步做出決策。
（二）戰(zhàn)略實(shí)施
戰(zhàn)略實(shí)施即戰(zhàn)略執(zhí)行，是指企業(yè)為了實(shí)現(xiàn)戰(zhàn)略目標(biāo)而采取的一系列措施。一個好的戰(zhàn)略計劃，并不能保證一個好的結(jié)果，戰(zhàn)略實(shí)施要比戰(zhàn)略計劃困難得多。戰(zhàn)略的執(zhí)行是一個自上而下的動態(tài)管理過程，即上一層制定好戰(zhàn)略后，再逐層分解，逐層向下傳遞，在該過程中要注意各個部門的協(xié)調(diào)配合，共同實(shí)現(xiàn)戰(zhàn)略目標(biāo)。電信企業(yè)在實(shí)施戰(zhàn)略管理會計時，要特別注意企業(yè)的投融資決策以及成本管理，戰(zhàn)略管理會計雖然以戰(zhàn)略為核心，但畢竟也要執(zhí)行一定的會計職能，因此要從資金的流向上對企業(yè)的戰(zhàn)略決策進(jìn)行分析。在進(jìn)行戰(zhàn)略成本管理時，要同時對成本動因和客戶價值進(jìn)行分析，對企業(yè)的結(jié)構(gòu)性成本、執(zhí)行性成本和作業(yè)性成本進(jìn)行分類管理。
（三）戰(zhàn)略控制
企業(yè)的戰(zhàn)略執(zhí)行是一個“分析－決策－執(zhí)行－反饋－再分析－再決策－再執(zhí)行”的不斷循環(huán)的過程，沒有控制的戰(zhàn)略往往是無法順利執(zhí)行的。戰(zhàn)略控制主要是指在企業(yè)戰(zhàn)略實(shí)施過程中，對企業(yè)各項活動的進(jìn)展情況、企業(yè)的績效進(jìn)行分析，將既定的戰(zhàn)略目標(biāo)與企業(yè)的績效進(jìn)行比較，從而找出實(shí)際績效與預(yù)期目標(biāo)的差距，為企業(yè)順利實(shí)施戰(zhàn)略提供指導(dǎo)。在進(jìn)行企業(yè)戰(zhàn)略控制時，可以結(jié)合企業(yè)的價值鏈進(jìn)行分析，分別對企業(yè)的基礎(chǔ)管理、企業(yè)的人力資源管理和企業(yè)戰(zhàn)略層面的管理進(jìn)行分析，以便于對企業(yè)戰(zhàn)略的實(shí)施和調(diào)整提出全面的建議。
四、基于價值導(dǎo)向的戰(zhàn)略管理會計體系在電信企業(yè)的應(yīng)用
與傳統(tǒng)的管理會計相比，戰(zhàn)略管理會計具有如下優(yōu)勢：第一，戰(zhàn)略管理會計克服了傳統(tǒng)管理會計的缺點(diǎn)，能夠為企業(yè)提供大量的如市場需求、前景動態(tài)等非財務(wù)信息，為企業(yè)發(fā)現(xiàn)市場前景，保持長期競爭優(yōu)勢創(chuàng)造條件；第二，戰(zhàn)略管理會計不再只是看重“結(jié)果”，其將企業(yè)管理的整個過程納入評價體系，有利于評價指標(biāo)與企業(yè)實(shí)施戰(zhàn)略的結(jié)合；第三，戰(zhàn)略管理會計常用的方法有產(chǎn)品屬性成本計算、戰(zhàn)略定價、競爭地位監(jiān)督、基于公開財務(wù)報表的競爭對手評價等，相較于傳統(tǒng)會計更為豐富多樣的方法，促進(jìn)了戰(zhàn)略管理會計的順利實(shí)施。
（一）客戶價值分析的理論依據(jù)
客戶與公司之間是一種相互促進(jìn)，互惠共贏的合作關(guān)系。跟優(yōu)質(zhì)大客戶合作，不僅能促使企業(yè)提升服務(wù)意識、提高管理水平，完善服務(wù)體系，還能給企業(yè)帶來豐厚的利潤。從財務(wù)角度出發(fā)，客戶價值分析能夠幫助企業(yè)識別高價值客戶，從而為企業(yè)提供高附加價值的業(yè)務(wù)，提升企業(yè)整體財務(wù)效應(yīng)；其次，從財務(wù)運(yùn)營角度出發(fā)，客戶價值分析有利于發(fā)揮戰(zhàn)略管理會計的戰(zhàn)略決策作用，為企業(yè)制定決策方案提供依據(jù)，幫助企業(yè)高效率運(yùn)行；再次，從企業(yè)整體發(fā)展角度出發(fā)，客戶價值分析以客戶為導(dǎo)向，將客戶價值分析引入戰(zhàn)略會計管理能夠推動電信運(yùn)營企業(yè)的轉(zhuǎn)型升級。因此對客戶價值進(jìn)行分析無論是對企業(yè)財務(wù)賬面利潤還是企業(yè)發(fā)展都能起到推動作用。一個企業(yè)想要獲得發(fā)展，就要學(xué)會尋找優(yōu)質(zhì)的大客戶，學(xué)會和他們合作，積極地為客戶提供優(yōu)質(zhì)的服務(wù)，真正貫徹“無限距離，貼心傳遞”的服務(wù)理念。目前對于客戶價值界定的維度主要有兩種，一種是貨幣計量的維度，另一個是生命周期的維度。其中貨幣計量方式以貨幣數(shù)量和購買意愿為指標(biāo)將客戶分為：最佳客戶（高-高），即擁有貨幣，且對企業(yè)服務(wù)做出響應(yīng)的客戶；奇異客戶群（高-低），這類客戶擁有貨幣，卻對企業(yè)的服務(wù)不感興趣；致命誘惑客戶群（低-高），這類客戶對企業(yè)的響應(yīng)很高，但無貨幣消費(fèi)能力；幽靈客戶（低-低），這些客戶不僅不具有消費(fèi)能力，而且對企業(yè)的服務(wù)也毫無興趣。生命周期理論一種是認(rèn)為客戶生命周期價值是從當(dāng)前到客戶關(guān)系解體時的剩余生命周期時間段。即客戶生命周期價值為客戶當(dāng)前以及將來所產(chǎn)生的貨幣利益或者是客戶將來在降低企業(yè)經(jīng)營費(fèi)用以及增加利潤上所帶來的收益的凈現(xiàn)值。
（二）電信企業(yè)客戶價值分析框架
目前我國電信企業(yè)對客戶價值分析應(yīng)用的較為普遍的一種方法是基于作業(yè)成本的成本核算和管理，該方法一般將電信客戶分為黨政軍客戶、金融客戶、大企業(yè)客戶、中小企業(yè)客戶、公眾客戶以及其他客戶等。隨著互聯(lián)網(wǎng)的發(fā)展，電信企業(yè)對客戶價值分析逐漸延伸至客戶的忠誠度、利潤貢獻(xiàn)度等，但是綜合而言，電信運(yùn)營企業(yè)對客戶價值的分析還缺少一個系統(tǒng)的體系。電信企業(yè)要想在運(yùn)營管理中做好客戶價值分析，一個完善的價值分析框架必不可少。
（三）電信企業(yè)客戶價值分析方法
以往的客戶價值分析方法只考慮了客戶的收入及消費(fèi)方法，沒有考慮到客戶的動態(tài)變化過程，這種分析法既忽略了企業(yè)的長期發(fā)展也無視了消費(fèi)者的無形資產(chǎn)價值，注定是要被淘汰的。隨著管理實(shí)踐的發(fā)展，人們逐漸意識到不同客戶對服務(wù)的期望是不同的，企業(yè)的成本和費(fèi)用并不是平均分?jǐn)偟矫恳粋€客戶上的，企業(yè)可以根據(jù)客戶的不同要求，從財務(wù)管理和客戶服務(wù)兩個方面進(jìn)行考慮，采取與客戶的特點(diǎn)、層次相符的服務(wù)。ABC分析法，是對收益與成本權(quán)衡后的進(jìn)一步細(xì)分，它將客戶給企業(yè)帶來的收益與企業(yè)為客戶提供服務(wù)所支付的成本進(jìn)行比較，并在此基礎(chǔ)上，對客戶進(jìn)行合理分類。為一般的客戶提供基本可接受的服務(wù)，而對關(guān)鍵的利潤較大的客戶提供優(yōu)質(zhì)的服務(wù)。具體方法為：第一，對企業(yè)產(chǎn)品或服務(wù)項目為企業(yè)帶來的利潤占企業(yè)利潤比例進(jìn)行ABC分類，同樣對客戶按其為企業(yè)帶來的利潤占企業(yè)利潤的比例進(jìn)行abc分類；第二，進(jìn)行客戶———產(chǎn)品重要性等級分類，按照具體指標(biāo)分類，但企業(yè)可根據(jù)規(guī)模大小、客戶數(shù)量的多少以及以經(jīng)濟(jì)性為指導(dǎo)的前提下，進(jìn)行適當(dāng)?shù)暮喜⒒蚣?xì)分；第三，根據(jù)產(chǎn)品———客戶重要性等級分類，針對每一類客戶制定恰當(dāng)?shù)奈锪骺蛻舴?wù)質(zhì)量標(biāo)準(zhǔn)，對那些產(chǎn)品比例小而帶來利潤高的應(yīng)重點(diǎn)關(guān)注。
五、結(jié)論
現(xiàn)代企業(yè)正面臨國內(nèi)和國際兩個市場的競爭挑戰(zhàn)，尤其是在信息時代和管理現(xiàn)代化的今天，企業(yè)管理者的行為時時刻刻要涉及到戰(zhàn)略問題。戰(zhàn)略管理是企業(yè)管理者確定戰(zhàn)略目標(biāo)，在綜合考慮企業(yè)內(nèi)外部環(huán)境中相關(guān)因素的基礎(chǔ)上制定并實(shí)施達(dá)到目標(biāo)的戰(zhàn)略和一系列行動計劃的過程。我國在實(shí)施現(xiàn)代企業(yè)制度和經(jīng)濟(jì)可持續(xù)發(fā)展的過程中，應(yīng)充分運(yùn)用戰(zhàn)略管理思想。
一、戰(zhàn)略管理的現(xiàn)實(shí)意義
1.戰(zhàn)略管理可以為企業(yè)提出明確的發(fā)展方向和目標(biāo)。企業(yè)管理者可以運(yùn)用戰(zhàn)略管理的理論和方法，確定企業(yè)經(jīng)營的戰(zhàn)略目標(biāo)和發(fā)展方向，制定實(shí)施戰(zhàn)略目標(biāo)的戰(zhàn)術(shù)計劃，從而可排斥企業(yè)管理的短期目標(biāo)，促使企業(yè)在全面了解預(yù)期的結(jié)果之后，采取準(zhǔn)確的戰(zhàn)術(shù)行動以確保在取得短期業(yè)績的同時實(shí)現(xiàn)企業(yè)原定的戰(zhàn)略目標(biāo)和發(fā)展方向。
2.戰(zhàn)略管理為企業(yè)迎接一切機(jī)遇和挑戰(zhàn)創(chuàng)造良好的條件?，F(xiàn)代企業(yè)面臨的外部環(huán)境是變幻無窮的，這種變幻既給企業(yè)帶來了壓力，又給企業(yè)帶來了意料之外的機(jī)遇和挑戰(zhàn)。戰(zhàn)略管理理論和方法有助于企業(yè)高層管理者集中精力迎接這種機(jī)遇和挑戰(zhàn)，分析和預(yù)測目前和將來的外部環(huán)境，采取積極行動優(yōu)化企業(yè)在環(huán)境中的處境，使企業(yè)有能力迅速抓住機(jī)遇，減少與環(huán)境挑戰(zhàn)有關(guān)的風(fēng)險，更好地把握企業(yè)未來的命運(yùn)。
3.戰(zhàn)略管理可以將企業(yè)的決策過程和外部環(huán)境聯(lián)系起來，使決策更加科學(xué)化和規(guī)律化?，F(xiàn)代企業(yè)面臨的外部環(huán)境更加動蕩不安。由于環(huán)境條件的復(fù)雜化，任何企業(yè)都將采取一定的措施來適應(yīng)。非戰(zhàn)略管理的企業(yè)，只能采取被動棗防御決策，僅在環(huán)境發(fā)生變動之后才采取選擇，顯得十分被動，成效有限。而戰(zhàn)略管理的企業(yè)則可采取進(jìn)攻棗防御決策，通過預(yù)測未來的環(huán)境，避免可能發(fā)生的問題，使企業(yè)更好地適應(yīng)外部環(huán)境的變化，更好地掌握自己的命運(yùn)。
二、戰(zhàn)略管理需要戰(zhàn)略管理會計
（一）傳統(tǒng)管理會計已不能適應(yīng)戰(zhàn)略管理的需要
1.不能適應(yīng)企業(yè)制造環(huán)境的變化。80年代以來，企業(yè)面臨的制造環(huán)境發(fā)生了很大的變化。在企業(yè)自動化方面，高級制造技術(shù)（AMT）、電腦輔助設(shè)計與制造（CAD/CAM）、彈性制造系統(tǒng)（FMS）、計算機(jī)集成制造系統(tǒng)（CZMS）的使用日趨普及；在管理方面，采取適時制采購與制造哲學(xué)，包括各種新的管理觀念與技術(shù)，如：零庫存、慎選供應(yīng)商并保持良好關(guān)系以及全面質(zhì)量管理等。在這種環(huán)境下，直接人工成本下降，制造費(fèi)用提高。與傳統(tǒng)制造環(huán)境相比，新制造環(huán)境改變了變動成本與固定成本的比例，企業(yè)的大部分成本在短期內(nèi)是固定的，直接人工成本在制造成本中只占很少一部分，制造費(fèi)用在制造成本中所占的比重很大。這種制造環(huán)境的革命引發(fā)了許多新的問題，例如：如何計算產(chǎn)品成本，如何評價企業(yè)自動化方面的投資，如何完善控制系統(tǒng)，如何完善業(yè)績評價指標(biāo)使之激勵管理者實(shí)現(xiàn)企業(yè)的戰(zhàn)略目標(biāo)。而傳統(tǒng)管理會計對新制造環(huán)境的不適應(yīng)性主要有以下三方面：（1）成本計算系統(tǒng)。現(xiàn)有的成本計算系統(tǒng)提供的產(chǎn)品成本信息被嚴(yán)重扭曲，不僅不能幫助管理者適應(yīng)制造環(huán)境的變化，而且限制了對這種變化的適應(yīng)。（2）成本控制系統(tǒng)?，F(xiàn)有的成本控制系統(tǒng)中，標(biāo)準(zhǔn)成本差異分析在新制造環(huán)境中的作用也值得懷疑。對于短期成本控制而言，直接人工成本在制造成本中所占的比重較小且基本上屬于固定成本，對直接人工成本進(jìn)行差異分析就沒有多大意義。大多數(shù)制造費(fèi)用與短期的業(yè)務(wù)量變動不具有相關(guān)性，所以傳統(tǒng)的標(biāo)準(zhǔn)成本差異分析并不能為短期成本控制提供特別有用的信息。（3）業(yè)績報告系統(tǒng)。傳統(tǒng)的業(yè)績報告一般是一月、一旬或一周編報一次，時效性較差。在新的制造環(huán)境下，企業(yè)的制造周期一般是很短的，通常要求在問題發(fā)現(xiàn)之時或當(dāng)天就能取得相關(guān)的信息。此外傳統(tǒng)的業(yè)績報告中缺乏與企業(yè)戰(zhàn)略直接相關(guān)的非貨幣性指標(biāo)，如市場占有率、顧客滿意度等等。因此，管理會計也必須來一場革命。
2.不能適應(yīng)市場競爭的需要。傳統(tǒng)管理會計重點(diǎn)考慮的是成本問題。在當(dāng)今世界激烈競爭的環(huán)境中，衡量競爭優(yōu)勢的指標(biāo)除成本指標(biāo)之外還有大量的非財務(wù)指標(biāo)。與企業(yè)戰(zhàn)略目標(biāo)密切相關(guān)的非財務(wù)指標(biāo)如產(chǎn)品質(zhì)量、生產(chǎn)的彈性、顧客的滿意程度、從接受訂單到交付使用的時間等，傳統(tǒng)管理會計系統(tǒng)沒有能夠提供，這就會使企業(yè)的管理者忽視市場、管理戰(zhàn)略等方面的許多重要因素。
3.缺乏重視外部環(huán)境的戰(zhàn)略觀念。成功的企業(yè)管理戰(zhàn)略就是要創(chuàng)造和保持持久的相對競爭優(yōu)勢。管理會計應(yīng)該指出企業(yè)在市場競爭中所處的相對地位，提供有利于企業(yè)針對競爭進(jìn)行戰(zhàn)略調(diào)整的財務(wù)和非財務(wù)信息。但傳統(tǒng)的管理會計卻未能提供這種信息，例如，從市場占有額的變化中可以看出企業(yè)競爭地位的相對變化。如果管理會計報告中包括市場占有額等非財務(wù)信息，那么無疑會提高管理會計的相關(guān)性。此外，超出會計主體范圍本身，聯(lián)系競爭者來分析企業(yè)的競爭優(yōu)勢，通過與外部競爭者的比較來研究本企業(yè)銷售額、利潤和現(xiàn)金流量的相對變化，這對實(shí)現(xiàn)企業(yè)的戰(zhàn)略目標(biāo)來說更有意義。但是，傳統(tǒng)的管理會計卻未能提供和解釋這些有用的信息。
（二）戰(zhàn)略管理會計是管理會計發(fā)展的必然趨勢
在企業(yè)管理已發(fā)展到戰(zhàn)略管理的階段，由于傳統(tǒng)管理會計存在如上所述的問題，因此必須對其進(jìn)行相應(yīng)的變革，使其過渡到戰(zhàn)略管理會計階段。戰(zhàn)略管理會計是為適應(yīng)戰(zhàn)略管理的需要而逐漸形成的，它服從于企業(yè)的戰(zhàn)略選擇，通過報告戰(zhàn)略的成功與否來對戰(zhàn)略管理產(chǎn)生影響。戰(zhàn)略管理會計分析和提供與企業(yè)戰(zhàn)略相關(guān)的信息，特別是反映實(shí)際成本、業(yè)務(wù)量、價格、市場占有率、現(xiàn)金流量和企業(yè)總資源的需求等方面的相對水平和趨勢的信息。
戰(zhàn)略管理會計與傳統(tǒng)管理會計相比，其不同之處在于：
（1）戰(zhàn)略管理會計提供了超越企業(yè)本身的更廣泛、更有用的信息。營造企業(yè)競爭優(yōu)勢是戰(zhàn)略管理的重要目標(biāo)之一，而企業(yè)的競爭優(yōu)勢取決于它所擁有的相對成本優(yōu)勢。在相同條件下，誰擁有了成本優(yōu)勢就擁有了競爭優(yōu)勢。因此，戰(zhàn)略管理會計特別關(guān)注企業(yè)外部環(huán)境的變化，重點(diǎn)搜集有關(guān)競爭對手的信息，了解其相對成本，使企業(yè)管理者知己知彼，采取相應(yīng)的進(jìn)攻棗防御措施，通過占優(yōu)勢的相對成本和龐大的市場占有額，使企業(yè)保持長久的相對競爭優(yōu)勢。
（2）戰(zhàn)略管理會計提供了更多的與戰(zhàn)略管理有關(guān)的非財務(wù)信息。傳統(tǒng)管理會計所提供的信息更多的是財務(wù)信息，而戰(zhàn)略管理會計則大量提供了諸如質(zhì)量、市場需求量、市場占有率等極為重要的非財務(wù)信息。例如市場占有率，它是反映企業(yè)戰(zhàn)略地位的主要指標(biāo)之一，它的變化反映了企業(yè)競爭地位的變化，在一定程度上代表了未來的現(xiàn)金流入量。
（3）戰(zhàn)略管理會計改進(jìn)了評價企業(yè)業(yè)績的尺度。傳統(tǒng)管理會計一般以投資報酬率來評價企業(yè)的業(yè)績，而忽略了相對競爭地位在業(yè)績評價中的作用。實(shí)際上，企業(yè)利潤是否穩(wěn)定增長在很大程度上取決于企業(yè)相對的市場競爭地位。因此，戰(zhàn)略管理會計將戰(zhàn)略管理思想貫穿于企業(yè)的業(yè)績評價之中，以競爭地位變化帶來的報酬取代傳統(tǒng)的投資報酬指標(biāo)。即在“不采取戰(zhàn)略行動”和“采取戰(zhàn)略行動”的條件下比較企業(yè)的競爭地位，以及由此帶來的報酬的變化，對新的戰(zhàn)略方案進(jìn)行評價與決策。戰(zhàn)略管理會計正是通過對競爭對手的分析，運(yùn)用財務(wù)和非財務(wù)指標(biāo)，利用戰(zhàn)略業(yè)績評價，以增加企業(yè)的長期競爭優(yōu)勢。
（4
）戰(zhàn)略管理會計提供了更及時、更有效的業(yè)績報告。當(dāng)今信息時代，多數(shù)企業(yè)都建立了信息系統(tǒng)，這大大方便了各個職能部門的管理人員，他們可以通過對這些信息系統(tǒng)的操作和控制，來監(jiān)控各種資源的運(yùn)用。電腦化的信息系統(tǒng)為數(shù)據(jù)的綜合性和及時性提供了極大的可能，編制管理會計業(yè)績報告的時間也大為減少，使得管理會計在問題發(fā)生的當(dāng)時或當(dāng)天就能提供相關(guān)的信息。信息技術(shù)的發(fā)展為改進(jìn)信息的質(zhì)量和時效性提供了可能，為會計分析提供了可靠的基礎(chǔ)，更易于取得時效性和相關(guān)性更強(qiáng)的信息。
由此可見，戰(zhàn)略管理會計的應(yīng)運(yùn)而生和發(fā)展已成為一種必然的趨勢，而且在現(xiàn)代企業(yè)競爭戰(zhàn)略的實(shí)施過程中起著越來越重要的作用。
三、戰(zhàn)略管理會計的目標(biāo)
由系統(tǒng)論可知，正確的目標(biāo)是系統(tǒng)良性循環(huán)的前提條件。戰(zhàn)略管理會計的目標(biāo)對戰(zhàn)略管理會計系統(tǒng)的運(yùn)行也具有同樣意義。因此，應(yīng)首先明確戰(zhàn)略管理會計的目標(biāo)。我們認(rèn)為，戰(zhàn)略管理會計的目標(biāo)可以分為最終目標(biāo)和具體目標(biāo)兩個層次。
戰(zhàn)略管理會計的最終目標(biāo)應(yīng)與企業(yè)的總目標(biāo)具有一致性。傳統(tǒng)管理會計的最終目標(biāo)是利潤最大化。利潤最大化雖然能夠使企業(yè)講求核算和加強(qiáng)管理，但是，它不僅沒有考慮企業(yè)的遠(yuǎn)景規(guī)劃，而且忽略了市場經(jīng)濟(jì)條件下最重要的一個因素棗風(fēng)險。為了克服利潤最大化的短期性和不顧風(fēng)險的缺陷，戰(zhàn)略管理會計的目標(biāo)應(yīng)立足于企業(yè)的長遠(yuǎn)發(fā)展，權(quán)衡風(fēng)險與報酬之間的關(guān)系。自本世紀(jì)中期以來，多數(shù)企業(yè)把價值最大化作為自己的總目標(biāo)，因為它克服了利潤最大化的缺點(diǎn)，考慮了貨幣時間價值和風(fēng)險因素，有利于社會財富的穩(wěn)定增長。企業(yè)價值是企業(yè)現(xiàn)實(shí)與未來收益、有形與無形資產(chǎn)等的綜合表現(xiàn)。因此，企業(yè)價值最大化也就是戰(zhàn)略管理會計的最終目標(biāo)。
戰(zhàn)略管理會計的具體目標(biāo)主要包括以下四個方面：（1）協(xié)助管理當(dāng)局確定戰(zhàn)略目標(biāo)；（2）協(xié)助管理當(dāng)局編制戰(zhàn)略規(guī)劃；（3）協(xié)助管理當(dāng)局實(shí)施戰(zhàn)略規(guī)劃；（4）協(xié)助管理當(dāng)局評價戰(zhàn)略管理業(yè)績。
四、戰(zhàn)略管理會計的主要內(nèi)容
戰(zhàn)略管理會計究竟包括哪些內(nèi)容，目前還沒有統(tǒng)一的說法。我們認(rèn)為，目前戰(zhàn)略管理會計的主要內(nèi)容應(yīng)包括以下五個方面。
1.戰(zhàn)略目標(biāo)的制定。戰(zhàn)略管理會計首先要協(xié)助高層管理者制定戰(zhàn)略目標(biāo)。企業(yè)的戰(zhàn)略目標(biāo)可以分為三個層次，即公司戰(zhàn)略目標(biāo)、競爭戰(zhàn)略目標(biāo)、職能戰(zhàn)略目標(biāo)。公司戰(zhàn)略目標(biāo)主要是確定經(jīng)營方向和業(yè)務(wù)范圍方面的目標(biāo)。競爭戰(zhàn)略目標(biāo)主要研究的是產(chǎn)品和服務(wù)在市場上競爭的目標(biāo)問題，需要回答以下幾個基本問題：企業(yè)應(yīng)在哪些市場競爭？要與哪些產(chǎn)品競爭？如何實(shí)現(xiàn)可持續(xù)的競爭優(yōu)勢？其競爭目標(biāo)是成本領(lǐng)先還是差異化？是保持較高的競爭地位還是可持續(xù)的競爭優(yōu)勢？職能戰(zhàn)略目標(biāo)所要明確的是，在實(shí)施競爭戰(zhàn)略過程中，公司各個部門或各種職能應(yīng)該發(fā)揮什么作用，達(dá)到什么目標(biāo)。戰(zhàn)略管理會計要從企業(yè)外部與內(nèi)部搜集各種信息，提出各種可行的戰(zhàn)略目標(biāo)，供高層管理者選擇。
2.戰(zhàn)略成本管理。成本管理是管理會計的重要內(nèi)容之一。它是一個對投資立項、研究開發(fā)與設(shè)計、生產(chǎn)、銷售進(jìn)行全方位監(jiān)控的過程。戰(zhàn)略成本管理主要是從戰(zhàn)略的角度來研究影響成本的各個環(huán)節(jié)，從而進(jìn)一步找出降低成本的途徑。作業(yè)影響動因，動因影響成本。成本動因可以分為兩大類：一類是與企業(yè)生產(chǎn)作業(yè)有關(guān)的成本動因，如存貨搬運(yùn)次數(shù)；另一類是與企業(yè)戰(zhàn)略有關(guān)的成本動因，如規(guī)模、技術(shù)、經(jīng)營多元化、全面質(zhì)量管理以及人力資本的投入。相對于作業(yè)成本動因而言，戰(zhàn)略成本動因?qū)Τ杀镜挠绊懜?。因此，從?zhàn)略成本動因來進(jìn)行成本管理，可以避免企業(yè)日后經(jīng)營中可能出現(xiàn)的大量成本浪費(fèi)問題。一般來說，企業(yè)可以通過采取適度的投資規(guī)模、市場調(diào)研、合理的研究開發(fā)策略等途徑來降低戰(zhàn)略成本。
3.經(jīng)營投資決策。戰(zhàn)略管理會計是為企業(yè)戰(zhàn)略管理提供各種相關(guān)、可靠信息的。因此，它在提供與經(jīng)營投資決策有關(guān)的信息的過程中，應(yīng)克服傳統(tǒng)管理會計所存在的短期性和簡單化的缺陷。它應(yīng)以戰(zhàn)略的眼光提供全局性和長遠(yuǎn)性的與決策相關(guān)的有用信息。為此，戰(zhàn)略管理會計在經(jīng)營決策方面應(yīng)摒棄建立在劃分變動成本和固定成本基礎(chǔ)上的本量利分析模式，采用長期本量利分析模式。長期本量利分析是以企業(yè)的產(chǎn)品成本、收入與銷售量呈非線性關(guān)系，固定成本變動及產(chǎn)銷量不平衡等客觀條件下，來研究成本、業(yè)務(wù)量與利潤之間的關(guān)系。其關(guān)鍵是應(yīng)用高等數(shù)學(xué)、邏輯學(xué)建立成本、業(yè)務(wù)量與利潤之間的數(shù)學(xué)模型與關(guān)系圖，從而確定保本點(diǎn)、安全邊際等相關(guān)指標(biāo)，進(jìn)行利潤敏感性分析。在長期投資決策方面，應(yīng)突破傳統(tǒng)的長期投資決策模型中的兩個假定：一是資本性投資集中在建設(shè)期內(nèi)，項目經(jīng)營期間不再追加投資；二是流動資金在期初一次墊付，期末一次收回。把資本性投資與流動資金在項目經(jīng)營期間隨著產(chǎn)品銷量的變化而變動的部分也考慮在內(nèi)，此時的現(xiàn)金流量與傳統(tǒng)的現(xiàn)金流量有所不同，其計算公式為：
第t年的現(xiàn)金流量=第t-1年銷售收入×(1+第t年銷售增長率)×第t年銷售利潤率×(1-第t年所得稅率)+第t年折舊額-(第t年銷售收入-第t-1年銷售收入)×(第t年邊際固定資產(chǎn)投資率+第t年流動資金投資率)
將上述現(xiàn)金流量折現(xiàn)就可得出企業(yè)長期投資的預(yù)期凈現(xiàn)值。戰(zhàn)略管理會計以現(xiàn)實(shí)的現(xiàn)金流量為基礎(chǔ)，更能反映企業(yè)投資的實(shí)際業(yè)績，為企業(yè)注重持續(xù)發(fā)展提供有用的信息。
4.人力資源管理。人力資源管理是企業(yè)戰(zhàn)略管理的重要組成部分，也是戰(zhàn)略管理會計的重要內(nèi)容。它包括為提高企業(yè)和個人績效而進(jìn)行的人事戰(zhàn)略規(guī)劃、日常人事管理以及一年一度的員工績效評價。前者主要是人員招聘和員工培訓(xùn)方面的規(guī)劃。戰(zhàn)略管理會計的核心是以人為本通過一定的方法和技能來激勵員工以獲取最大的人力資源價值，并采用一定的方法來確認(rèn)和計量人力資源的價值與成本，進(jìn)行人力資源的投資分析。
5.風(fēng)險管理。企業(yè)的任何一項行為都帶有一定的風(fēng)險。企業(yè)可能因冒風(fēng)險而獲取超額利潤，也可能會招致巨額損失。一般而言，報酬與風(fēng)險是共存的，報酬越大，風(fēng)險也越大。風(fēng)險增加到一定程度，就會威脅企業(yè)的生存。由于戰(zhàn)略管理會計著重研究全局的、長遠(yuǎn)的戰(zhàn)略性問題，因此，它必須經(jīng)?？紤]風(fēng)險因素。其對風(fēng)險的管理主要是在經(jīng)營與投資管理中采用一定的方法，如投資組合、資產(chǎn)重組、并購與聯(lián)營等方式分散風(fēng)險。
五、戰(zhàn)略管理會計的基本方法
為使戰(zhàn)略管理會計理論在企業(yè)會計實(shí)踐中得到成功應(yīng)用，還須有一定的方法加以保證。戰(zhàn)略管理會計的基本方法主要有：
1.作業(yè)成本法。80年代以來，為了適應(yīng)制造環(huán)境的變化，作業(yè)成本法應(yīng)運(yùn)而生。它是一個以作業(yè)為基礎(chǔ)的信息加工系統(tǒng)，著眼于成本發(fā)生的原因棗成本動因，依據(jù)資源耗費(fèi)的因果關(guān)系進(jìn)行成本分析。即先按作業(yè)對資源的耗費(fèi)情況將成本分配到作業(yè)，再按成本對象所消耗的作業(yè)情況將作業(yè)分配到成本對象。這就克服了傳統(tǒng)成本計算系統(tǒng)下間接費(fèi)用責(zé)任不清的缺陷，使以前的許多不可控間接費(fèi)用，在作業(yè)成本系統(tǒng)中變成可控。同時，作業(yè)成本法大大拓展了成本核算的范圍，改進(jìn)了成本分?jǐn)偡椒?，及時提供了相對準(zhǔn)確的成本信息，優(yōu)化了業(yè)績評價標(biāo)準(zhǔn)。
2.競爭對手分析。競爭對手分析主要是從市場的角度，通過對競爭對手的分析來考察企業(yè)的競爭地位，為企業(yè)的戰(zhàn)略決策提供信息。競爭對手分析主要涉及以下幾個問題：（1）競爭對手是誰；（2）競爭對手的目標(biāo)和所采取的戰(zhàn)略措施及其成功的可能性；（3）競爭對手的競爭優(yōu)勢和劣勢；（4）面臨外部企業(yè)的挑戰(zhàn)，競爭對手是如何反應(yīng)的。
3.預(yù)警分析。預(yù)警分析是一種事先預(yù)測可能影響企業(yè)競爭地位和財務(wù)狀況的潛在因素，提醒管理當(dāng)局注意的分析方
文章摘要：戰(zhàn)略管理會計是一種以外部性和長期性為核心特征的管理會計形式，是管理會計的發(fā)展。隨著知識經(jīng)濟(jì)的到來和經(jīng)濟(jì)全球化的加強(qiáng)，其理念將滲透到整個管理會計信息系統(tǒng)，為企業(yè)的管理提供信息，使企業(yè)獲得持久的戰(zhàn)略竟?fàn)幜Α?/p>
一、戰(zhàn)略管理會計的特點(diǎn)
(一)戰(zhàn)略管理會計具有明顯的外向性
戰(zhàn)略管理會計跳出了單一企業(yè)這一狹小的空間范圍，將視角更多地投向影響企業(yè)的外部環(huán)境，這些外部環(huán)境主要包括政治形勢、社會文化環(huán)境、自然環(huán)境、法律環(huán)境和經(jīng)濟(jì)環(huán)境。具體是指一國的政治形勢變化對經(jīng)濟(jì)生活的影響；戰(zhàn)略目標(biāo)群體的教育水平、宗教、信仰、風(fēng)俗習(xí)慣、社會結(jié)構(gòu)和價值觀念對企業(yè)戰(zhàn)略目標(biāo)的影響；新的法律的出臺及原有法律的變更對企業(yè)戰(zhàn)略目標(biāo)的影響；以及整個經(jīng)濟(jì)市場、自然環(huán)境和競爭對手的變動對企業(yè)戰(zhàn)略目標(biāo)的影響。因此，戰(zhàn)略管理會計特別強(qiáng)調(diào)各類相對指標(biāo)或比較指標(biāo)的計算和分析，如相對價格、相對成本、相對現(xiàn)金流量以及相對市場份額等。
(二)戰(zhàn)略管理會計更注重長期、持續(xù)的發(fā)展戰(zhàn)略
現(xiàn)代企業(yè)非常重視自身健康地可持續(xù)發(fā)展。國外研究表明，以下八個因素對企業(yè)的持續(xù)健康發(fā)展至關(guān)重要:顧客的滿意程度；制造優(yōu)良；市場占有率；產(chǎn)品品質(zhì)；可信賴程度；敏感性；技術(shù)領(lǐng)先地位；優(yōu)良的財務(wù)業(yè)績。
(三)戰(zhàn)略管理會計將提供更多的與戰(zhàn)略有關(guān)的非財務(wù)信息
企業(yè)要想獲得持續(xù)的競爭優(yōu)勢，單靠優(yōu)良的財務(wù)業(yè)績是遠(yuǎn)遠(yuǎn)不夠的，它還必須依仗眾多的非財務(wù)指標(biāo)，因此，戰(zhàn)略管理會計必須提供與戰(zhàn)略有關(guān)的財務(wù)與非財務(wù)息，具體包括五大類信息:(1)戰(zhàn)略財務(wù)信息和經(jīng)營業(yè)績信息。其中經(jīng)營業(yè)績信息主要是指與收人、市場占有率、質(zhì)量等經(jīng)營活動有關(guān)的信息；與戰(zhàn)略成本有關(guān)的數(shù)據(jù)；與生產(chǎn)率有關(guān)的數(shù)據(jù)；與從事戰(zhàn)略經(jīng)營業(yè)務(wù)有關(guān)的數(shù)據(jù)；與包括人力資源在內(nèi)的戰(zhàn)略資源數(shù)量和質(zhì)量有關(guān)的數(shù)據(jù)；與知識開發(fā)和創(chuàng)新有關(guān)的指標(biāo)；員工的參與和滿意度；與供貨方的戰(zhàn)略關(guān)系。(2)企業(yè)管理部門對上述戰(zhàn)略財務(wù)與經(jīng)營業(yè)績信息的評價分析。(3)前瞻性信息。具體包括揭示機(jī)會和風(fēng)險；揭示管理部門的計劃，包括影響成功的戰(zhàn)略因素；實(shí)際經(jīng)營業(yè)績一與以前披露的機(jī)會和風(fēng)險進(jìn)行比較，以及與計劃的比較。(4)背景信息。一是企業(yè)的廣泛目標(biāo)和戰(zhàn)略；二是企業(yè)經(jīng)營業(yè)務(wù)、企業(yè)資產(chǎn)的范圍和內(nèi)容；三是產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)對企業(yè)的影響。(5)競爭對手信息。具體是指:競爭對手是誰；競爭對手的目標(biāo)和所采取的戰(zhàn)略措施及其成功的可能性；競爭對手的競爭優(yōu)勢和劣勢；面臨外部企業(yè)的挑戰(zhàn)，競爭對手是如何反應(yīng)的。
(四)戰(zhàn)略管理會計是一種全面性、綜合性的分險管理
戰(zhàn)略管理會計既重視主要生產(chǎn)經(jīng)營活動，也重視輔助活動；既重視生產(chǎn)制造，也重視其他價值鏈活動；既重視現(xiàn)有的經(jīng)營范圍內(nèi)的活動，也重視各種可能的活動。因此，戰(zhàn)略管理會計應(yīng)高瞻遠(yuǎn)矚地把握各種潛在的機(jī)會，回避可能的風(fēng)險一包括從事多種經(jīng)營而導(dǎo)致的風(fēng)險；由于行業(yè)產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)發(fā)生變化導(dǎo)致的風(fēng)險；由于資產(chǎn)客戶、供應(yīng)商等過分集中而產(chǎn)生的風(fēng)險；由于流動性差導(dǎo)致的風(fēng)險等等，以便從戰(zhàn)略的角度最大限度地增加企業(yè)的盈利能力和價值創(chuàng)造能力。
二、戰(zhàn)略管理會計的發(fā)展與完善
(一)技術(shù)方面
首先，技術(shù)革新和傳播的速度大大加快。技術(shù)革新速度的提高是與其傳播速度的加快密切相關(guān)的。傳播速度的提高起到了類似加速器的作用，促進(jìn)了技術(shù)的不斷更新。這種快速變化使產(chǎn)品的壽命周期縮短，市場競爭也更為激烈。這樣，新技術(shù)所能擁有的超額回報期縮短了，廠商只有不斷創(chuàng)新，才能保持競爭力。而創(chuàng)新的方向和決策的做出，要基于對客戶需求和竟?fàn)帉κ值膽?zhàn)略分析，這就要求管理會計系統(tǒng)提供更為及時的信息。
其次，隨著知識經(jīng)濟(jì)時代的到來，人們更加強(qiáng)調(diào)知識對企業(yè)保持其持續(xù)競爭力的重要意義，并日益重視信息的價值，這在實(shí)務(wù)中表現(xiàn)為對軟件(人、技術(shù))和硬件(信息工具、網(wǎng)絡(luò))的管理和運(yùn)用的不斷加強(qiáng)。從其對戰(zhàn)略管理會計的影響分析:一方面，信息工具的大量使用，使信息收集、處理及傳遞速度和效率大大加強(qiáng)，傳統(tǒng)的”維護(hù)財務(wù)會計和管理會計兩個信息系統(tǒng)過于昂貴”的觀點(diǎn)將會改變，建立并維護(hù)一個能同時提供財務(wù)會計和管理會計兩個信息的系統(tǒng)，將普遍為各種規(guī)模的企業(yè)所接受。這種變化為戰(zhàn)略管理會計的發(fā)展提供了物質(zhì)條件。企業(yè)管理人員將更有機(jī)會和能力從戰(zhàn)略角度分析企業(yè)的經(jīng)濟(jì)狀況。另一方面，人和知識要素對企業(yè)發(fā)展的重要性日益加強(qiáng)，將要求戰(zhàn)略管理會計提供充分的信息，以使決策者確定是否對人力及技術(shù)進(jìn)行投資，并評價所做出的人力及技術(shù)投資決策的投人一產(chǎn)出效率和效益。這些信息將要包括研究與處在同一技術(shù)革新方向的合作者或競爭對手的有關(guān)信息，并要結(jié)合分析決策前后客戶需求的變化等戰(zhàn)略信息，以判斷投人是否有利于企業(yè)獲取戰(zhàn)略競爭力。:
(二)經(jīng)濟(jì)全球化方面
【關(guān)鍵詞】管理會計；研究主題；理論基礎(chǔ)
一、引言
管理會計誕生于19世紀(jì)西方紡織、鋼鐵等重型制造企業(yè)中。二戰(zhàn)后，管理會計正式成為哈佛商學(xué)院的一門專業(yè)學(xué)科，并得到學(xué)術(shù)界的公認(rèn)。幾十年來，西方管理會計研究伴隨著眾多企業(yè)的生存與競爭不斷地突破自我和創(chuàng)新，研究內(nèi)容不斷增加，研究方法日趨多樣，理論基礎(chǔ)也不斷擴(kuò)展?？梢哉f，這門學(xué)科的研究目前在西方已經(jīng)比較成熟。
我國的管理會計研究是20世紀(jì)80年代初在引進(jìn)西方管理會計的基礎(chǔ)上發(fā)展起來的?？梢哉f，早期的中國管理會計研究還沒有自己的體系和重點(diǎn)。但是，隨著中國經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，管理會計研究逐漸與實(shí)務(wù)相結(jié)合，并經(jīng)過20多年的研究和摸索，取得了許多豐富的成果。時至今日，與國外相比我國管理會計研究還存在哪些差距?如何能夠使中國的管理會計研究走向世界?我們以相關(guān)文獻(xiàn)為依據(jù)，從研究主題、研究背景、研究方法和研究內(nèi)容等方面來分析管理會計研究所必須面對的關(guān)鍵性問題，為中國管理會計研究走向世界提供建議。
二、管理會計研究面臨的關(guān)鍵性問題
(一)管理會計的研究背景與研究主題管理會計研究起源于西方傳統(tǒng)的制造性企業(yè)，其研究的歷史也是伴隨著產(chǎn)品的制造成本和成本控制發(fā)展起來的。早期的研究關(guān)注于制造性環(huán)境中的問題，如改進(jìn)生產(chǎn)成本和改善制造成本管理。但是，隨著制造性的企業(yè)逐漸意識到越來越多的利潤來自于非制造性環(huán)節(jié)時(例如產(chǎn)品的設(shè)計階段、售后服務(wù)階段等等)，而且這些非制造性生產(chǎn)環(huán)節(jié)逐漸成為北美經(jīng)濟(jì)的主流，?管理會計的研究背景逐漸向制造前與制造后活動∞、服務(wù)行業(yè)②和政府部門@等領(lǐng)域擴(kuò)展。人們對于非制造環(huán)境的關(guān)注，帶來了基于價值管理的管理控制系統(tǒng)的科學(xué)設(shè)計與應(yīng)用的研究，而價值管理的理念又促使人們開始關(guān)注成本核算與成本管理的科學(xué)性，因此又有了ABC與ABM的研究。而近年來企業(yè)戰(zhàn)略的重要作用使得人們又意識到許多管理工具具有戰(zhàn)略管理的功能，例如平衡記分卡。這便帶來了戰(zhàn)略管理會計的研究風(fēng)潮。而當(dāng)管理會計逐漸突破單一組織和一國的邊界，集團(tuán)與跨國公司變得越來越重要時，對于價值鏈管理(包括供應(yīng)鏈、專利與特許使用權(quán)安排、外部采購、有效的客戶反應(yīng)系統(tǒng)以及競爭者分析等等)、轉(zhuǎn)移定價等主題的研究便成為了關(guān)注的焦點(diǎn)。由此，我們不難發(fā)現(xiàn)，研究背景對于研究的主題或者說研究的內(nèi)容具有十分重要的影響。
(二)管理會計的研究方法管理會計研究方法的運(yùn)用要與研究問題的本身以及當(dāng)時的外在環(huán)境相適應(yīng)，正確地運(yùn)用管理會計研究方法是提高會計理論研究水平的保證①。西方管理會計研究的主流方法是經(jīng)驗研究。正是管理會計研究的務(wù)實(shí)性才使得基于企業(yè)的實(shí)彤案例研究一直以來成為西方管理會計研究的主要方法。我國管理會計的系統(tǒng)研究實(shí)際上是從上世紀(jì)80年代引入西方研究的成果開始的，起初主要是翻譯和介紹類的規(guī)范性研究，還沒有深入到企業(yè)實(shí)地進(jìn)行研究，而那時西方已經(jīng)開始盛行問卷調(diào)查和實(shí)驗研究的方法，尤其是近幾年，問卷調(diào)查和實(shí)驗研究幾乎成為了西方管理會計研究的主要方法②。再看我國的管理會計研究，目前經(jīng)驗研究還不占主流，即使是經(jīng)驗研究，大多也屬于實(shí)彤案例研究，問卷調(diào)查的比重相當(dāng)少。即使是案例研究，研究水平也與國外存在著較大的差距，國外成熟的案例研究都有自己的理論框架或者理論模型③，而國內(nèi)多數(shù)案例研究還局限于講述一個故事。盡管案例研究具有許多優(yōu)點(diǎn)，但是案例研究的桎梏在于其不具有普遍性。因此，如果要在更加廣闊的環(huán)境中檢驗理論，就應(yīng)該采用大樣本的研究，而對于管理會計研究所需的內(nèi)部數(shù)據(jù)，問卷調(diào)查便有著不可替代的優(yōu)勢。
問卷凋查有兩個很重要的技術(shù)：抽樣技術(shù)和問卷設(shè)計技術(shù)。國內(nèi)現(xiàn)有的問卷凋查與國外<上海立信會計學(xué)院學(xué)報>(雙月刊)2008年第5期成熟的問卷調(diào)查還存在極大的差距，成功的問卷設(shè)計一定是基于理論基礎(chǔ)，再結(jié)合前人的研究設(shè)計進(jìn)行調(diào)整和完善而成的。但是從我國現(xiàn)有的問卷調(diào)查中發(fā)現(xiàn)，大多數(shù)研究并不是驗證某種理論，而只是說明一種現(xiàn)象，往往是需要了解什么問題就直接設(shè)計什么問題，而對于研究問題的計量還缺乏足夠的理論依據(jù)和科學(xué)性④。
另一個研究的差距就是實(shí)驗研究。實(shí)驗研究方法就是由研究者根據(jù)研究問題的本質(zhì)內(nèi)容設(shè)計實(shí)驗，控制某些環(huán)境因素的變化，使得實(shí)驗環(huán)境比現(xiàn)實(shí)相對簡單，通過對可重復(fù)的實(shí)驗現(xiàn)象進(jìn)行觀察，從中發(fā)現(xiàn)規(guī)律的研究方法。在管理會計研究中，實(shí)驗法常常用于預(yù)算、激勵機(jī)制和轉(zhuǎn)移定價等問題?？偟恼f來，實(shí)驗研究相比經(jīng)驗研究有更多的困難，它除了需要經(jīng)濟(jì)學(xué)、管理學(xué)、會計學(xué)、金融學(xué)等專業(yè)知識外，還需要心理學(xué)的理論指導(dǎo)。同時，它要求大量的實(shí)驗參與者，以及實(shí)驗經(jīng)費(fèi)和計算機(jī)聯(lián)網(wǎng)的實(shí)驗室環(huán)境。這種研究方法可以得到許多在現(xiàn)實(shí)環(huán)境中無法得到的數(shù)據(jù)，從而在理論的檢驗上就有了更加廣闊的范圍和比較獨(dú)特的視角，能夠捕捉到更為主觀的影響因素。因此，在理論基礎(chǔ)上與心理學(xué)和行為學(xué)的結(jié)合更加地緊密。
(三)管理會計的理論基礎(chǔ)在理論基礎(chǔ)方面，西方管理會計的經(jīng)驗研究一般采用經(jīng)濟(jì)學(xué)、組織行為學(xué)、心理學(xué)和社會學(xué)理論。經(jīng)濟(jì)學(xué)(如信息經(jīng)濟(jì)學(xué)和制度經(jīng)濟(jì)學(xué))對于財務(wù)會計、管理會計以及審計學(xué)的進(jìn)步和發(fā)展起到了不可磨滅的貢獻(xiàn)。管理科學(xué)是一門研究人類管理活動規(guī)律及其應(yīng)用的綜合叉學(xué)科，其基礎(chǔ)是數(shù)學(xué)、經(jīng)濟(jì)學(xué)和行為科‰管理會計與企業(yè)管理密切結(jié)合的特性也使得管理學(xué)成為其主要理論之一。而近些年，以權(quán)變理論為代表的社會學(xué)以及組織行為學(xué)、心理學(xué)的重要作用也更多地體現(xiàn)出來。權(quán)變理論對管理會計的研究建立在這樣一個前提上：不存在廣泛適用于所有環(huán)境所有組織的會計系統(tǒng)。應(yīng)該明確會計系統(tǒng)的具體特征與某種確定的環(huán)境相聯(lián)系，并且是恰當(dāng)匹配的。OJ而組織行為學(xué)與會計學(xué)相結(jié)合形成了一門新的科學(xué)行為會計學(xué)，它通過應(yīng)用行為科學(xué)的理論和方法論來檢驗會計信息、過程和人的(包括組織的)行為的交互作用。Ho而心理學(xué)的研究體現(xiàn)在諸如個人對于管理控制系統(tǒng)的公平性感知(包括程序和結(jié)果的公平性)以及對于組織的信任和忠誠度等等，而這些因素對于組織的業(yè)績都有相應(yīng)的影響。
總之，這些理論的作用是不可以互相替代和比較的，只能通過結(jié)合它們所研究的背景、主題以及研究方法來論證其研究價值。而實(shí)際上，越是高水平的管理會計研究，越是在研究主題、研究方法和理論基礎(chǔ)方面做到了較好的契合。
三、中外管理會計研究的現(xiàn)狀分析
(一)管理會計論文的標(biāo)準(zhǔn)為證明上述分析的合理性，我們選擇了兩本雜志各自代表國內(nèi)外研究的水平和發(fā)展方向。據(jù)統(tǒng)計，國內(nèi)的《會計研究》是權(quán)威期刊中發(fā)表管理會計研究比例最高的雜志，而且《會計研究》也是國內(nèi)最具權(quán)威性的會計專業(yè)期刊。舊1國外對管理會計的研究起步較早，而且有自己專門的管理會計期刊《管理會計研究》
(JournalofManagementAccountingResearch)，該雜志在國際上有較高的聲望。所以，我們選擇這兩本雜志作為我們研究的樣本，樣本的時間從1996至2006年共11年。
為了挑選出管理會計的論文，首先要確定管理會計的研究主題。根據(jù)Shields(1997)以及Scapens和Bromwich(2001)的分類，我們將管理會計研究分為管理控制系統(tǒng)、成本核算、成本管理、管理會計理論體系、資本預(yù)算和投資決策以及戰(zhàn)略管理會計幾個方面。其中，管理控制系統(tǒng)又包括激勵機(jī)制、預(yù)算、業(yè)績評價、轉(zhuǎn)移定價與綜合控制系統(tǒng)。在選擇管理會計的論文時，基于管理會計要為企業(yè)創(chuàng)造價值這一基本原則，我們挑選出符合上述內(nèi)容的論文，對于財務(wù)會計也會涉及的問題(如薪酬機(jī)制)，要看其應(yīng)用的理論與視角是否屬于管理會計①。如果研究涉及的是會計的確認(rèn)、計量和報告職能(現(xiàn)在也包括披露)，我們不視其為管理會計的論文。
(二)研究主題和研究背景
1．研究主題的分布根據(jù)論文的具體內(nèi)容，我們將管理會計研究樣本分為七個領(lǐng)域(見表2)：管理控制系統(tǒng)、成本核算、成本管理、管理會計理論體系、資本預(yù)算和投資決策以及戰(zhàn)略管理會計和其他。其中其他指管理會計的新興領(lǐng)域，在我國主要指環(huán)境管理會計；在國外主要指行為管理會計?？紤]到我國這一時期發(fā)表了大量的介紹戰(zhàn)略管理會<上海立信會計學(xué)院學(xué)報>(雙月刊)2008年第5期計的論文，我們將戰(zhàn)略管理會計單獨(dú)列出。
2．研究背景的分布我們將研究背景劃分為三類。
盡管大多數(shù)的管理會計研究適合于制造性的行業(yè)環(huán)境，但是很多研究成果是可以推廣和通用的①，不限于任何一個企業(yè)或行業(yè)的研究屬于通用型的(genericsettings)，這類背景一般比較抽象或程序化。如果論文表明研究結(jié)論是針對企業(yè)或某個行業(yè)的，我們則將其劃分為企業(yè)背景。這些企業(yè)主要包括制造性企業(yè)，還有交通運(yùn)輸業(yè)、建筑業(yè)、金融機(jī)構(gòu)以及壟斷性企業(yè)。最后一類是醫(yī)院、政府和公共事業(yè)部門等非盈利組織。可以看出，針對非營利組織的研究在國內(nèi)外的比例都很低，而國外大多是通用型的研究。
3．分析我們可以發(fā)現(xiàn)，以企業(yè)界為背景的研究主題非常廣闊，而非盈利組織和通用性的研究背景則更為關(guān)注管理會計理論體系的研究。
JMAR中非盈利組織背景的比例幾乎是《會計研究》的兩倍。并且，《會計研究》通用性的研究比例較低，而JMAR有相當(dāng)數(shù)量的研究是針對所有組織的(45篇)，這將是未來我國管理會計學(xué)者努力的方向。中外研究相同的一點(diǎn)是，管理控制系統(tǒng)不管在什么樣的背景下都是研究的重點(diǎn)，這表明了管理控制系統(tǒng)在管理會計中的重要性。另外，我們還發(fā)現(xiàn)，戰(zhàn)略管理會計研究在國內(nèi)占有相當(dāng)?shù)谋戎?，這與JMAR極為不同。
(三)理論基礎(chǔ)西方對組織行為學(xué)、心理學(xué)、管理學(xué)和社會學(xué)的應(yīng)用比例明顯超越我國；而我國只有在戰(zhàn)略管理理論上占有優(yōu)勢，而在組織行為學(xué)與社會學(xué)方面尤為欠缺，大多數(shù)采用行為學(xué)的國內(nèi)論文只是從規(guī)范的角度進(jìn)行論述，實(shí)際上在國外的研究中，行為學(xué)研究大多是與問卷調(diào)查或?qū)嶒炑芯肯嘟Y(jié)合，提出有關(guān)行為學(xué)或心理學(xué)的變量并建立模型進(jìn)行統(tǒng)計分析。因此，盡管也是應(yīng)用了同一的理論，但是研究的深度和結(jié)論的價值還是存在較大的差距。另外，根據(jù)相關(guān)研究，我國管理會計的經(jīng)驗研究有38．89％缺乏理論基礎(chǔ)，是國外17．98％的兩倍還多，與本文的數(shù)據(jù)結(jié)果基本一致(見表3)。這使我們感到與世界學(xué)術(shù)主流的差距并不只是技術(shù)方法的應(yīng)用。在國內(nèi)其他類中的研究，大多缺乏理論基礎(chǔ)，規(guī)范性和介紹性的研究過多；而JMAR其他類中的研究則有相應(yīng)的理論基礎(chǔ)，并且多采用經(jīng)驗研究方法。JMAR對于綜合理論的應(yīng)用比例也高于《會計研究》。(四)研究方法現(xiàn)代哲學(xué)按照他們以理性或經(jīng)驗為知識的來源或規(guī)則而被劃分為理性主義和經(jīng)驗主義。
根據(jù)方法論的不同，現(xiàn)代管理會計的研究方法可分為兩大類：
1．經(jīng)驗研究方法(廣義經(jīng)驗研究，包括經(jīng)驗實(shí)證)。經(jīng)驗研究是尋求對客觀現(xiàn)象解釋和預(yù)測的某些具體研究方法的總稱，包括檔案法、問卷調(diào)查法、實(shí)驗法和實(shí)地調(diào)查法等等。經(jīng)驗研究區(qū)別于規(guī)范研究的最大特點(diǎn)是它關(guān)注實(shí)務(wù)如何進(jìn)行的，而不是關(guān)注實(shí)務(wù)應(yīng)該如何進(jìn)行；不采用價值判斷的方法，而是采取價值中立的立場，并且側(cè)重于對命題進(jìn)行證偽。
2．非經(jīng)驗研究方法(包括理論研究)。指除了經(jīng)驗研究以外的其他研究方法，包括分析性研究和規(guī)范研究、最優(yōu)化等等。其中，規(guī)范研究以一定的價值判斷為基礎(chǔ)，圍繞經(jīng)濟(jì)政策行為的經(jīng)濟(jì)后果進(jìn)行邏輯推理，提出政策建議和制定行為標(biāo)準(zhǔn)。隨著研究方法的不斷發(fā)展，國外還出現(xiàn)了大量的分析性研究，分析性研究幾乎無不例外地基于理論和生產(chǎn)經(jīng)濟(jì)學(xué)的理論和模型，它是建立在嚴(yán)格的理論假設(shè)和模型推導(dǎo)基礎(chǔ)之上的，是連接理論與實(shí)證的橋梁。
我們把非經(jīng)驗研究分為分析性研究與其他(包括規(guī)范研究等)。因此，我們將研究方法劃分為經(jīng)驗研究與非經(jīng)驗研究(見表4)。而經(jīng)驗研究又可以劃分為：問卷調(diào)查、檔案研究、實(shí)彤案例研究、實(shí)驗研究以及綜合方法(見表5)。統(tǒng)計結(jié)果證明了我們前述的分析，在國內(nèi)的管理會計研究中，非經(jīng)驗研究占有絕對的優(yōu)勢，而國外管理會計采用的卻是以經(jīng)驗研究為主流的研究方法。尤其是實(shí)驗研究方法，還沒有出現(xiàn)在《會計研究》中，但是在JMAR中的比例卻相當(dāng)?shù)母摺Ａ硗?，國外與國內(nèi)在研究方法上的發(fā)展階段的確存在差距，國外已經(jīng)以不再以案例研究為主，相反國內(nèi)還處在實(shí)地／案例研究的階段，這一階段對于國內(nèi)管理會計的發(fā)展極為必要，也使我們更加期待問卷調(diào)查和實(shí)驗研究得到應(yīng)有的重視。四、我國管理會計研究走向世界的建議
(一)培植良好的企業(yè)文化國內(nèi)一些學(xué)者認(rèn)為管理會計研究之所以還處于較低的水平，一個重要的原因在于中國還缺少優(yōu)質(zhì)的企業(yè)。優(yōu)質(zhì)的企業(yè)不僅僅具有良好的業(yè)績，更重要的是擁有先進(jìn)的企業(yè)文化與管理理念，包括先進(jìn)的管理思想、員工公認(rèn)的價值觀、嚴(yán)格的管理制度以及激勵機(jī)制。這些因素極大地影響了管理會計對企業(yè)實(shí)踐的指導(dǎo)作用，進(jìn)而也影響了研究的范圍和水平。例如在國外，作業(yè)成本核算與管理已經(jīng)相當(dāng)普遍，作業(yè)成本法的研究也可以采用大樣本，而在國內(nèi)，目前大多數(shù)企業(yè)并沒有采用作業(yè)成本法，只能作實(shí)彤案例研究。因此，應(yīng)更加注重企業(yè)文化的建設(shè)，通過培育更多的優(yōu)質(zhì)企業(yè)，為未來管理會計的研究提供更多的空間。
(二)成立管理會計師協(xié)會由于我國缺乏一個將學(xué)術(shù)界與實(shí)務(wù)界都包括在內(nèi)的管理會計職業(yè)組織，學(xué)術(shù)界與實(shí)務(wù)界溝通的機(jī)會很少，學(xué)術(shù)界難有機(jī)會深入到企業(yè)中開展調(diào)查研究，因而對企業(yè)在實(shí)際工作中應(yīng)用管理會計的情況缺乏了解；而實(shí)務(wù)界對學(xué)術(shù)界發(fā)表的科研成果感到理論性太強(qiáng)，與企業(yè)現(xiàn)實(shí)情況不相符合，不能有效地解決企業(yè)中的實(shí)際問題①。因此，我們應(yīng)該著手建立中國管理會計師協(xié)會，推動中國的管理會計理論研究和實(shí)務(wù)應(yīng)用的發(fā)展。成立管理會計師協(xié)會不僅能夠促進(jìn)管理會計在企業(yè)實(shí)踐中的運(yùn)用和發(fā)展，而且也能夠加強(qiáng)管理會計師的社會地位。
(三)加強(qiáng)與國外學(xué)者的交流與合作西方對于管理會計的研究目前依然處于領(lǐng)先，他們具有較高的研究水平以及對綜合理論的應(yīng)用能力。對國內(nèi)管理會計學(xué)界而言，走出去之前應(yīng)該先引進(jìn)來，通過加大與國外尤其是北美教育背景的海外學(xué)者交流和溝通的機(jī)會，了解和掌握國外管理會計研究的最新動態(tài)，不斷將新的理論和方法與中國的實(shí)務(wù)相結(jié)合，才能使國際學(xué)術(shù)界更好地接受和了解中國的管理會計研究。交流的形式可以通過邀請海外學(xué)者講授博士研究生專業(yè)課程、舉辦國際管理會計研討會以及共同進(jìn)行課題研究等等。
（一）選定論題范圍
選定論題范圍簡稱選題，是論文寫作的起點(diǎn)，即要選擇確定所要研究論證的學(xué)術(shù)問題，或在實(shí)際工作中碰到的需要解決的問題。要本著將客觀上的需要和主觀上的可能相結(jié)合的科學(xué)的選題態(tài)度。
論題不同于論文題目，論文題目是論文的標(biāo)題，是從論題范圍中選擇出來的，研究的范圍比論題小。選擇論題范圍不是一件復(fù)雜的事情，因為論題范圍一般比較大，比較廣，是就某一領(lǐng)域、某一方面加以研究、探討。作者在寫作之前，應(yīng)該先確定論文論題的范圍，具體的論文題目可以在整理、加工資料后再加以明確。
1．論題的來源。正確恰當(dāng)?shù)剡x擇論題范圍與論題的來源是密不可分的。論題可以從理論研討和社會實(shí)踐兩方面得來：
一方面，來自社會實(shí)踐中出現(xiàn)的新現(xiàn)象、新業(yè)務(wù)、新問題。
財會人員在實(shí)務(wù)工作中常常遇到各種各樣難以解決的問題，需要對此進(jìn)行研究，進(jìn)行探討，提出解決這些問題的新辦法。比如，企業(yè)的存貨大量積壓，從而造成會計報告中的存貨的信息嚴(yán)重失真。再如，隨著企業(yè)股份制改造力度的加大，原有的企業(yè)內(nèi)部會計制度需要進(jìn)行改革。這樣一系列的問題，都需要解決，由此圍繞著“會計信息失真”、“企業(yè)會計制度設(shè)計”、“現(xiàn)代企業(yè)制度下會計人員的職責(zé)”、“企業(yè)股份制改造”等展開了討論。
隨著會計環(huán)境的不斷變化，一些新事物、新現(xiàn)象層出不窮。比如，金融衍生工具的出現(xiàn)，股票期權(quán)業(yè)務(wù)的開展，以知識資本進(jìn)行的投資，資產(chǎn)重組概念的提出，通貨膨脹的加劇等等，這些都對原有的會計理論、會計實(shí)務(wù)提出了挑戰(zhàn)，也迫切要求有新的理論去指導(dǎo)實(shí)踐。
另一方面，來自科研領(lǐng)域中出現(xiàn)的新觀點(diǎn)、新問題。
人們在了解、研究已有的研究成果時，又發(fā)現(xiàn)了新問題，從而需要使原有的理論更加完善或擴(kuò)展。例如，在探討研究受托責(zé)任會計時，財會人員往往只重視提供企業(yè)財務(wù)狀況和經(jīng)營成果的信息，而忽視了對企業(yè)現(xiàn)金流量的反映，于是在1999年出臺了具體會計準(zhǔn)則《現(xiàn)金流量表》，該準(zhǔn)則實(shí)施后，在理論界和實(shí)務(wù)界都掀起了一場關(guān)于現(xiàn)金流量表研究討論的熱潮，而《現(xiàn)金流量表》準(zhǔn)則，也在2001年進(jìn)行了修訂。由此可以看到，一些新問題需要研究、探討，形成比較成熟的理論，然后以理論為指導(dǎo)，在實(shí)踐中去實(shí)現(xiàn)它。
除此之外，我國良好有序的市場經(jīng)濟(jì)正在逐步建立，而且我國也已經(jīng)加入了WTO，全球經(jīng)濟(jì)一體化，要求我們的財會工作也要和世界接軌，接踵而來的一些新的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)、經(jīng)濟(jì)關(guān)系勢必要求我們的會計理論先行一步。比如，跨國企業(yè)會計、海外投資業(yè)務(wù)處理、金融保險會計、戰(zhàn)略管理會計等問題，都值得探討、研究。
2．選題的一般原則?？陀^上講，要選擇有科學(xué)價值、有現(xiàn)實(shí)意義的論題；主觀上講，要選擇自己感興趣，有利于展開研究，自己可以駕馭完成的論題。
這里所說選擇有科學(xué)價值的、有現(xiàn)實(shí)意義的論題，主要是指：其一是要有理論價值，就是指那些對本專業(yè)、本學(xué)科的建設(shè)與發(fā)展能起先導(dǎo)、開拓作用，對各項工作起重要指導(dǎo)、推動作用的重大理論問題。其二是實(shí)用價值，就是指那些經(jīng)濟(jì)發(fā)展實(shí)踐中迫切需要解決的實(shí)際問題。即選題應(yīng)該著重考慮的是人們在社會生活和工作中的重點(diǎn)、難點(diǎn)、疑點(diǎn)和人們關(guān)注的熱點(diǎn)、爭論的焦點(diǎn)問題。
具體可從以下幾個方面考慮：
（1）創(chuàng)造性原則。即在財會專業(yè)的研究中、業(yè)務(wù)工作上有新的發(fā)現(xiàn)、新的創(chuàng)造。選擇會計建設(shè)中迫切需要解決的理論問題或會計工作實(shí)務(wù)中的新問題來研討。因為每一項新的發(fā)現(xiàn)、新的方法，都將使該領(lǐng)域科學(xué)的發(fā)展、改革、業(yè)務(wù)工作向前邁進(jìn)一步。
（2）現(xiàn)實(shí)可行性原則。就是要根據(jù)自己的專業(yè)優(yōu)勢、興趣愛好，并考慮基本的實(shí)際研究能力、資料積累，以及可能爭取到的指導(dǎo)、協(xié)調(diào)等條件去選題。愛因斯坦有一句名言：“興趣是最好的老師”。我們應(yīng)該在自己熟悉或有濃厚興趣的業(yè)務(wù)領(lǐng)域內(nèi)選題。
（3）補(bǔ)充性原則?？梢匀ミx擇那些在財會學(xué)科的研究中、工作實(shí)踐中被忽視的領(lǐng)域和被忽視的環(huán)節(jié)，經(jīng)過研究提出見解，填補(bǔ)空白。
（4）前瞻性原則。根據(jù)個人的能力，盡量去選擇那些尚無人問津，或是前人研究的成果或經(jīng)驗，在未來經(jīng)濟(jì)的發(fā)展中不再適用的問題，經(jīng)過研究，將其發(fā)展、完善，使之更為豐富、完整。
3．選題的方法
（1）觀察事物，尋找問題，發(fā)現(xiàn)矛盾，探討解決方法。論文選題主要來源于三個方面，即從會計實(shí)務(wù)中選題、從會計理論中選題及從會計實(shí)務(wù)和會計理論發(fā)展形勢中選題。在選題中尋找問題，發(fā)現(xiàn)矛盾，如從新事實(shí)與舊理論的矛盾中，從不同的觀點(diǎn)和流派的爭鳴中，從別人失敗的經(jīng)驗中，從前人的不足、缺陷或漏洞中探討解決問題的途徑，選擇自己研究的課題。
（2）多方面探索和一方面選擇相結(jié)合。選題要將橫向空間考察和縱向時間考察相結(jié)合。根據(jù)財務(wù)會計專業(yè)的特點(diǎn)，所謂橫向空間考察，就是說要樹立科學(xué)的整體觀念，尋找與會計學(xué)科相交叉的學(xué)科領(lǐng)域，如會計學(xué)與管理學(xué)、會計學(xué)與其他經(jīng)濟(jì)管理類學(xué)科、會計學(xué)與數(shù)學(xué)等，研究邊緣學(xué)科、交叉學(xué)科，找出學(xué)科結(jié)合部，探索用別的學(xué)科理論和方法去研究財務(wù)會計，運(yùn)用多學(xué)科理論和方法來研究財務(wù)會計學(xué)科領(lǐng)域。所謂縱向時間考察，就是要認(rèn)識財務(wù)會計知識的層次性和不斷抽象上升到新的具體會計理論和實(shí)務(wù)水平的無窮性，樹立不斷開拓和追求新知識的科學(xué)態(tài)度，不斷提出財務(wù)會計新的研究課題。
（3）想象、聯(lián)想、直覺選擇的方法。直覺是科學(xué)上重大發(fā)現(xiàn)的先導(dǎo)，是經(jīng)驗事項通向概念或假設(shè)的橋梁，研究重大課題大都是通過直覺選擇出來的代表創(chuàng)造成果的概念或初步假設(shè)。直覺是創(chuàng)造之母。愛因斯坦的科學(xué)創(chuàng)造原理模式為：經(jīng)驗──直覺──概念或假設(shè)──邏輯──理論。
4．選題注意事項
（1）虛實(shí)結(jié)合，以實(shí)為主，既要有理論分析，又要有業(yè)務(wù)方法的探討。擬定的選題，必須結(jié)合實(shí)際，針對現(xiàn)實(shí)，以第一手資料為基礎(chǔ)，必須符合事物發(fā)展的規(guī)律。最好是自己在學(xué)習(xí)上、工作中、生活里經(jīng)常關(guān)心的問題，或是時常思考的問題，這十有八九會成功。
（2）難度適中，量力而行，即要探索新問題，又要考慮自己的專業(yè)基礎(chǔ)。
選題切忌過大、過難、過舊。選題過大，一是難以完成，二是不好駕馭。要選與自己的知識、能力結(jié)構(gòu)、地位角度、業(yè)務(wù)專長相吻合的題目。選題難度過大，會受到時間、精力和資料的限制，是很難寫好寫完的，若無可奈何，臨時換題，時間更緊迫，不可能寫好，所以要選與自己的工作性質(zhì)、工作環(huán)境、工作條件相一致，或者是相關(guān)相近的題目。選題過舊，別人嚼過的饃，沒有味道，還會讓人覺得有被抄襲之嫌。
選題最好是略有點(diǎn)難度，難易適中，選擇具有時代感的題目?？傊x自己熟悉、有興趣，經(jīng)常關(guān)心研究，有思想準(zhǔn)備的題目。
（3）要有自己的見解，中心明確，避免綜合論述，拼湊成章。
選題時，要掌握前人和今人的研究成果，要了解該選題研究的現(xiàn)狀以及發(fā)展的趨勢。若是他人已解決了的問題，可以不必花力氣重復(fù)進(jìn)行研究。另外，不要人云亦云，湊熱鬧，找“熱門”，要經(jīng)過深入研究，冷靜地考慮，確有新見。
此外，還要考慮個人的時間、資料和研究能力。盲目選擇論題，一般說來是不會成功的。選擇自己獲取信息、尋找圖書資料方便的題目，考慮自己能利用哪些社會關(guān)系，到哪些單位調(diào)查研究，獲取哪方面的文書檔案、統(tǒng)計報表、數(shù)據(jù)資料比較方便，這樣有助于資料運(yùn)用起來得心應(yīng)手，有助于寫作的成功。
選題只要是自己有濃厚的興趣，結(jié)合工作實(shí)踐，能發(fā)揮業(yè)務(wù)專長，有占有資料的條件，能得到指導(dǎo)，就一定能獲得成功。
總之，寫財會論文，首先要找資料，看文章，了解別人已有的觀點(diǎn)、目前存在的問題，啟發(fā)自己思考。關(guān)注并了解財務(wù)會計學(xué)科領(lǐng)域的學(xué)科帶頭人，著名的理論著作及最新研究成果，對于論文的寫作必不可少；其次，對各種材料必須消化吸收、融會貫通，針對實(shí)際工作中的矛盾和經(jīng)驗，重點(diǎn)研究，形成自己的觀點(diǎn)，提出獨(dú)到的見解?？床牧?、寫文章，猶如春蠶吐絲，先吃進(jìn)桑葉，經(jīng)過咀嚼、消化，排除廢物，然后吐出蠶絲，做成美麗的蠶繭，進(jìn)而織成五光十色的錦緞，切忌搞大拼盤，進(jìn)行簡單的組合裝配。
本書第三部分列示了關(guān)于財會論文的一些選題，可供參考。
（二）草擬論文提綱
提綱是文章的骨架，體現(xiàn)作者的總體思路，以及全文的邏輯性和結(jié)構(gòu)框架。通過草擬提綱，可以規(guī)劃基本內(nèi)容，搭好基本框架，使自己的思想明確、條理清晰，還可以發(fā)現(xiàn)構(gòu)思的缺陷、材料的不足、論據(jù)的不充分、思路的不清晰，使論文寫作少走彎路。論文提綱一般應(yīng)包括文章的基本論點(diǎn)和主要論據(jù)，反映文章的體系結(jié)構(gòu)。簡單地說，提綱要列出一級題目、二級題目，如有需要，再作一些說明。有的人不習(xí)慣于寫提綱，提起筆來就寫初稿，結(jié)果由于構(gòu)思不成熟，往往費(fèi)時更多。
提綱寫好后，要不斷修改、推敲。一是推敲題目是否恰當(dāng)，是否適合；二是推敲提綱的結(jié)構(gòu)，是否能闡明中心論點(diǎn)或說明主要議題；三是檢查劃分的部分、層次、段落是否合乎邏輯；四是驗證材料是否充分說明問題。這些工作完成后，再開始動筆寫初稿也不遲。
1．結(jié)構(gòu)層次安排方法
（1）并列法。即表現(xiàn)為幾個觀點(diǎn)或幾個問題、幾類事情或若干事件并列在一起，形式上彼此獨(dú)立，內(nèi)容上共同為說明主題服務(wù)。這些內(nèi)容（任務(wù)、原因、措施、成績、經(jīng)驗、體會）沒有誰先誰后，誰主誰次的區(qū)分，但須注意的是，各層次之間必須有內(nèi)在的聯(lián)系，不能互相矛盾、重復(fù)、包容，分類的標(biāo)準(zhǔn)、角度要一致。
（2）遞進(jìn)法。說明主題（問題）的各個層次的內(nèi)容，或者是按照事情發(fā)展過程的先后次序，或者是按照事理逐層深入的關(guān)系來安排層次。用遞進(jìn)法安排層次，有明顯的邏輯上的嚴(yán)密性，人們?nèi)菀桌斫夂徒邮?。要注意的是，事情和整理的先后順序必須是確實(shí)存在的，而且是實(shí)質(zhì)性的，否則，也不能很好地說明問題。
（3）因果法。任何問題的發(fā)生總有其原因，任何做法、事態(tài)的發(fā)展總有其結(jié)果。層次的安排可結(jié)果在前原因在后，也可原因在前結(jié)果在后。
2．論文提綱的形式
論文提綱按照詳略程度大體有以下幾種形式：
（1）
標(biāo)題式提綱。用簡要的詞語概括內(nèi)容，以標(biāo)題的形式列出。在正文中一般可以作為主線、大的框框來處理。這種寫法簡明扼要，一目了然。
（2）句子式提綱。用一個能夠表達(dá)完整意思的句子概括內(nèi)容，該句子可以帶有標(biāo)點(diǎn)。
（3）段落提綱。是句子提綱的擴(kuò)充，常用來編寫詳細(xì)提綱，故又稱詳細(xì)提綱。有時，當(dāng)論文邏輯構(gòu)成單位的內(nèi)容不能用一個句子概括時，就寫成一段話來進(jìn)行表述。
上述三種形式可以綜合運(yùn)用。論文寫作者可根據(jù)內(nèi)容和篇幅的需要加以選擇，只要用起來得心應(yīng)手即可。
3．編寫提綱的方法與步驟
（1）先擬標(biāo)題。擬定標(biāo)題時，力求簡單、具體、醒目，或揭示論點(diǎn)，或揭示論題。需注意的是，編寫提綱的標(biāo)題一般是最后確定的標(biāo)題。
（2）用主題句子列出全文的基本論點(diǎn)，以明確論文中心，統(tǒng)領(lǐng)全綱。
（3）合理安排論文各大部分的邏輯順序，用標(biāo)題或主題句的形式列出，設(shè)計出論文的結(jié)構(gòu)和框架。
（4）對于論文中的各大部分，逐層展開，擴(kuò)展深化，設(shè)制細(xì)項目，結(jié)合搜集使用的材料，進(jìn)一步構(gòu)思層次，形成近似論文概要的詳細(xì)提綱。
（5）對于每個層次分成各個段落，寫出每個段落的論點(diǎn)句子，并依次整理出需要參考的資料，如卡片、筆記等，標(biāo)上序號，排列備用。
（6）檢查整個論文提綱，作出必要的修改，即增加、刪除、調(diào)整等。
（三）編寫初稿與定稿
俗話說：“七分材料三分寫”。會計論文執(zhí)筆前重要的準(zhǔn)備工作，為論文執(zhí)筆成文，打下了良好的基礎(chǔ)。如何把會計領(lǐng)域中好的研究成果，形成創(chuàng)造性的見解和觀點(diǎn)，落實(shí)在書面篇章中，這是會計論文寫作的關(guān)鍵環(huán)節(jié)。
1．起草初稿。根據(jù)編寫的論文提綱，撰寫論文初稿。初稿撰寫有兩種方法：一是從頭到尾、不間斷、不停頓，一氣呵成寫完初稿，然后再從頭仔細(xì)推敲加工修改；二是根據(jù)文章的層次結(jié)構(gòu)，一部分一部分地撰寫、推敲、加工修訂，全文分部分寫完后，再合并起來通讀、統(tǒng)稿完成。
財會專業(yè)的學(xué)生撰寫畢業(yè)論文時，在搜集材料充分的前提下，撰寫論文初稿應(yīng)適度掌握論文寫作速度，不宜求快，應(yīng)始終保持充沛的精力和敏捷的思維，做到綱舉目張，順理成章，井然有序，詳略得當(dāng)。
2．文稿修訂。一般說來，好文章是修改出來的。論文初稿完成后，往往存在不成熟、疏漏、重復(fù)、有誤、用詞不當(dāng)?shù)葐栴}，需要反復(fù)推敲修改。修改前，應(yīng)重新閱讀有關(guān)參考文獻(xiàn)和資料，虛心聽取論文指導(dǎo)教師的意見。修改論文，也是培養(yǎng)嚴(yán)謹(jǐn)?shù)闹螌W(xué)態(tài)度和良好學(xué)風(fēng)的難得機(jī)會，因此要認(rèn)真、嚴(yán)肅、不厭其煩地反復(fù)修改。修改要注意精煉，簡明。
