發(fā)布時間：2023-06-14 16:20:49
序言：寫作是分享個人見解和探索未知領域的橋梁，我們?yōu)槟x了8篇的管理會計的相關概念樣本，期待這些樣本能夠為您提供豐富的參考和啟發(fā)，請盡情閱讀。
關鍵詞：會計；財務會計；管理會計
一、概述
在企業(yè)經濟效益的提高方面和經營風險的防范方面，企業(yè)的財務會計和管理會計起著非常重要的作用。企業(yè)傳統(tǒng)的財務會計從會計確認、計量和報告等三方面可以準確和完整的反映企業(yè)的財務狀況、經營成果和現(xiàn)金流量。但是隨著經濟的發(fā)展和企業(yè)內外部經營形式的變化，利用管理會計的思想解決企業(yè)產能高的問題和財務杠桿高的風險，有效促進企業(yè)的持續(xù)發(fā)展的動力。在此背景下，本文從企業(yè)財務會計和管理會計的角度出發(fā)，對兩者進行比較研究，對管理會計和財務會計的發(fā)展趨勢進行深入分析，旨在幫助企業(yè)改變管理的環(huán)境、提高企業(yè)的經濟效益，降低企業(yè)的財務風險。
下面對會計的概念、財務會計的概念和管理會計的概念加以界定。
（一）會計概念
國內外的研究學者對會計的概念界定從會計的產生以來從來就沒有停過，會計概念已經出現(xiàn)了兩種主流的觀點。第一種認為會計是企業(yè)的管理活動，會計除了作為企業(yè)經濟管理的工具以外，根據(jù)會計屬性和會計的職能角度來說，會計是企業(yè)一種管理活動；另外一種觀點認為會計是信息系統(tǒng)，既將會計整體視為一個管理信息系統(tǒng)的集合。雖然很多學者關于會計的認識究竟屬于哪一種觀點沒有明確統(tǒng)一的結論，但是從會計本質確認和計量上是具有一致性的。首先，會計的計量單位是貨幣，其次，會計職能主要是執(zhí)行核算和監(jiān)督的職能，為公司的管理層、監(jiān)管層和其他利益相關者提供相關的財務信息。企業(yè)一方面完善自身經營管理，另一方面可以提高企業(yè)的經濟效益。通過理解會計的概念和職能，我們可以將會計劃分為兩個方面，第一方面是管理會計，另一方面是財務會計。
（二）財務會計
研究人員將財務會計界定為：依據(jù)財務會計制度和財務會計準則，在遵守國家會計法的前提下，企業(yè)的財會人員對企業(yè)經濟活動進行確認、計量和報告，全面、準確和完整的反映企業(yè)的財務狀況、經營成果和現(xiàn)金流量。財務信息使用人包括企業(yè)內部的管理層和監(jiān)管層，也包括企業(yè)外部的債權人、政府職能部門等利益相關者。因此，財務會計除了對內承擔提供財務信息以外，還承擔對外公布企業(yè)的財務信息職能。
（三）管理會計
研究人員將管理會計定義為：依據(jù)相關的管理方法和財務會計準則，在遵守國際會計法的前提下，企業(yè)的財務人員對企業(yè)的財務信息進行分析、評價和報告，找出企業(yè)經營活動中存在的問題或者薄弱環(huán)節(jié)，采用必要措施和或者執(zhí)行相應的計劃，為公司的高管層進行經濟決策或其他管理活動提供準確的管理會計信息，有效提高企業(yè)的經濟效益，旨在完成企業(yè)對內部的管理責任和相關的目標。
三、企業(yè)財務會計和管理會計的比較研究
企業(yè)會計的兩個分支包括財務會計和管理會計，兩者既存在相同點，也存在不同點，兩者相輔相成。下面從關聯(lián)性和差異性兩個方面對企業(yè)的管理會計和財務會計存在的差異進行比較研究。
（一）管理會計和財務會計之間的關聯(lián)性研究
我們從企業(yè)的價值指標和財務核算方法兩個角度分析管理會計和財務會計之間的關聯(lián)性問題。從企業(yè)的價值指標角度來說，企業(yè)利用財務會計核算的方法對企業(yè)的經濟業(yè)務內容進行核算和監(jiān)督，為企業(yè)的生產經營活動提供財務數(shù)據(jù)，同時這些財務數(shù)據(jù)可以作為企業(yè)管理會計的測試的基礎，也是企業(yè)管理人員進行分析和決策的基礎。從財務核算方法方面來看，財務會計和管理會計具有相對獨立的會計核算方法的體系，但是財務會計的核算方法和管理會計的核算方法又不能相互獨立，兩者之間存在一定的重合和交叉，并且財務會計和管理會計目標共同是將企業(yè)經濟最大化。
（二）管理會計和財務會計之間的差異性研究
管理會計和財務會計兩者之間雖然存在一定的關聯(lián)性，但也存在一定的差異性。這種差異性主要體現(xiàn)在以下三個方面。第一方面，企業(yè)財務會計的任務是向企業(yè)外部財務信息使用者提供財務報告所需要的財務信息，而企業(yè)的管理會計是企業(yè)內部的高管層和監(jiān)管層提供經濟決策或者其他管理決策方面作為重要的依據(jù)，財務會計的直接目標和管理會計直接目標具有差異性。第二方面，企業(yè)的財務會計是對企業(yè)已經發(fā)生的經濟活動進行確認、計量和報告，并執(zhí)行核算和監(jiān)督的職能，在規(guī)定的特定時間對企業(yè)的財務狀況、經營成果和現(xiàn)金流量向內部和外部的利益相關者提供信息；企業(yè)的管理會計是以財務會計的信息數(shù)據(jù)為基礎，通過一定的方法反映和預測企業(yè)的信息活動，發(fā)現(xiàn)企業(yè)在經濟決策或者其他方面是否與企業(yè)的經營目標存在差異，出具的管理會計報告格式和內容沒有限制性。第三方面，企業(yè)的財務會計對外提供財務信息時以貨幣作為計量單位，并且通過財務會計的信息具有全面、準確、真實和完整等方面的要求，而企業(yè)管理會計滿足企業(yè)內部管理需求時提供信息不具有限制性，除了提供貨幣單位的財務信息外，還提供非貨幣單位的相關信息，同時該信息不具有法律規(guī)定的有用的信息。
四、企業(yè)管理會計和財務會計整合性發(fā)展趨勢
隨著國內外經濟環(huán)境的變化，企業(yè)對管理會計的需求和財務會計的發(fā)展日益急迫，作為企業(yè)各方的利益相關者來說，無論是內部還是外部，他們對財務人員提供的財務會計信息和非財務會計信息從本質上來說是具有一致性的，財務會計和管理會計的整合趨勢越發(fā)明顯。下面從以下四個方面對企業(yè)管理會計和財務會計整合性發(fā)展加以分析和研究。
第一方面，隨著國內經濟和教育的發(fā)展，越來越多的高素質財務專業(yè)人員進入工作崗位當中，站在了財務會計工作和管理會計工作的前線，他們將日常學習到的專業(yè)知識應用到企業(yè)的具體實踐中去，他們成為了企業(yè)管理會計和財務會計的復合型人才，為企業(yè)管理會計和財務會計的整合提供了有力的支撐。第二方面，隨著計算機技術的發(fā)展壯大，管理會計和財務會計的整合提供了有效的技術支撐。我國從20世紀末開始全面實施會計電算化，包括國內比較知名的用友軟件供應商和金蝶軟件供應商，國外比較知名的SAP軟件供應商和Oracle軟件供應商。他們很好為企業(yè)管理會計和財務會計融合提供了有效技術支撐。企業(yè)可以將財務會計信息和管理會計的需要做好相應的關聯(lián)，在企業(yè)需求特點的管理會計信息時，軟件系統(tǒng)通過自動取數(shù)的功能滿足信息的需求，同時管理會計和財務會計存在的相互交叉的部分在軟件系統(tǒng)中關聯(lián)存在，避免出現(xiàn)財務數(shù)據(jù)和財務分析數(shù)據(jù)不一致的情況發(fā)生。第三方面，企業(yè)利益相關者對管理會計和財務會計提供的數(shù)據(jù)信息趨于一致化，即企業(yè)內外部信息需求者對綜合性的財務會計信息需求日趨一致。第四方面，從企業(yè)成本管理的角度整合企業(yè)的財務會計和管理會計有利于企業(yè)節(jié)約成本。隨著企業(yè)財務會計和管理會計的整合，簡化了財務職能部門的設置，減少企業(yè)對財會人員的需求，進一步堅定了企業(yè)的榮恭成本，我企業(yè)提高經濟效益提供更大的可能性。
雖然如此，但是對于兩者的真正整合還是存在相當?shù)碾y點的。歸根結底，其主要是由于在財務會計與管理會計中對成本的界定和認知是不同的，若想完成兩者的真正結合則需要完成財務會計與管理會計成本之間對應關系庫的建立，才能使整合更具可能性。
五、研究結論
隨著我國經濟的發(fā)展壯大和國際間交流日趨頻繁，企業(yè)之間的競爭日趨激烈，企業(yè)要想在紛繁復雜的競爭環(huán)境中立于不敗之地，企業(yè)不但要做好財務會計工作，更要做好管理會計工作，這不但關系到企業(yè)的資金利用效率，而且直接影響到企業(yè)未來的發(fā)展壯大?，F(xiàn)如今，由于企業(yè)規(guī)模的不斷擴大和資金投入的不斷增加，為了提高資金的使用效率，優(yōu)化資源的配置，減少資源的浪費，企業(yè)需要完善財務會計工作的同時，將財務會計和管理會計進行有機的融合，今年來，我國企業(yè)不斷加強企業(yè)的管理制度，完善企業(yè)的內部控制減少，提高了管理水平，促進財務會計和管理會計有機融合。本文對企業(yè)財務會計與管理會計從關聯(lián)性與差異性兩個角度加以比較研究，分析管理會計和財務會計相同點和不同點，并在此基礎上完成了對企業(yè)財務會計與管理會計整合性發(fā)展趨勢的分析，旨在幫助企業(yè)降低成本，提高效益。
參考文獻：
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[2]曹改燕.論財務會計與管理會計的并存性[J].山西財經大學學報，2006（02）.
在工業(yè)經濟里盛行的以物為中心、為根本的哲學思想幾乎滲透到社會機制的每一個毛孔,會計系統(tǒng)亦不能例外。傳統(tǒng)會計系統(tǒng)在這種思想的“侵害”下,構成了維護“物力資本決定論”的重要制度安排。這種陳舊的社會機制與注重知識、以人為中心的知識經濟在某些方面是相沖突的,甚至由此導致了社會人文秩序的混亂,人類也因此面臨諸多“危機”與現(xiàn)實問題。因此,如何實現(xiàn)會計理論的“轉換”,使其適應知識經濟內在要求進而促進社會人文秩序的修復是當下亟需解決的重要問題。在會計理論體系中,根據(jù)服務對象的不同劃分為財務會計系統(tǒng)和管理會計系統(tǒng)。由于財務會計系統(tǒng)相對于管理會計系統(tǒng)來說具有外在制度的“剛性”,因此管理會計系統(tǒng)可以成為會計理論“轉換”的突破口。
二、傳統(tǒng)物本管理會計的困境與人本管理會計的提出
歷史學證據(jù)暗示,促進組織成功實現(xiàn)目標的信息需求推動了管理會計系統(tǒng)的發(fā)展和演化(阿特金森等,2009)。目前的傳統(tǒng)管理會計系統(tǒng)在知識經濟里備受詬病。從內容的橫向來看,傳統(tǒng)管理會計一直被限定在成本管理會計的范疇,直到卡普蘭(Kaplan)和約翰遜(Johnson)教授在1987年合作出版的專著《Relevance Lost:The Rise and Fall of Management Accounting》中才揭開了行業(yè)大反思浪潮的序幕(李玉周,2008)。
然而,這種“反思”又無意間導致目前的管理會計似乎成了各種管理會計工具的“合成詞”,似乎管理會計就是一個“大雜燴”(閻達五,2004)。這正如余緒纓(2007)所言,由于這個學科的學術基礎遠未建立,因而無法取得“可敬重性”。近年來,有關管理會計工具的整合研究在國外極為盛行,國內學者也開始這方面的研究(櫻井通晴,2001;王斌、高晨,2004等),但總把焦點集中于此,不免會使管理會計不斷陷入“曇花一現(xiàn)”的怪圈。
本文認為,傳統(tǒng)管理會計理論陷入困境,其根本原因在于傳統(tǒng)管理會計秉持的理念或思想是“物”性的,即以“物”為中心、為根本的思想,強調的是物質資源的決定性作用。這在大規(guī)模、標準化生產的工業(yè)經濟里是相適宜的,但是在以知識和智慧為主要特征的知識經濟里就陷入困境。因此,本文提出,應構建以為人中心、為根本的價值創(chuàng)造的支持決策與管理控制系統(tǒng),即人本管理會計。新的管理會計系統(tǒng)是與知識經濟相適應,以促進人的知識和智慧更好地被使用或激發(fā)為目標的價值創(chuàng)造與管理控制的系統(tǒng)。
與傳統(tǒng)物本管理會計相比,具體的差異體現(xiàn)在:首先,人本管理會計立足于以“人”為中心、為根本,注重的是“價值”的增值,聚焦的是價值,講究適度成本,而傳統(tǒng)管理會計立足于以“物”為中心、為根本,注重“成本”的節(jié)約,聚焦的是成本;其次,在人本管理會計中把人作為第一資源、第一資本和第一目的,人力資源是價值創(chuàng)造的源泉,將人與價值聯(lián)系起來進行管理,理順了源與流的關系,而傳統(tǒng)管理會計依托的是物力資本決定論,認為物力資本決定一切;最后,在人本管理會計中,追求的是轉移價值(C)的最小化和附加價值(V+M)的最大化,而傳統(tǒng)管理會計追求的是利潤(M)最大化和物質與人工成本(C+V)的最小化,這種變化帶來的是管理思路的徹底改變(如表1所示)。
三、人本管理會計理論結構
人本管理會計是新提出的概念,它是為適應知識經濟里擁有知識和智慧的人在生產活動中具有的支配作用而建構的新管理會計系統(tǒng)。新管理會計系統(tǒng)的建構,首先必須解決系統(tǒng)內在的結構?！敖Y構”作為哲學上的范疇是指物質及其運動的分布狀態(tài),是事物各個組成要素之間相互穩(wěn)定的排列順序、組合方式和互相制約、互相聯(lián)系、互相作用、互相依賴的關系總和。這種關系(結構)是系統(tǒng)保持整體性和具有一定功能的內在依據(jù),是從系統(tǒng)內部對系統(tǒng)整體的描述(張文煥等,1989)。因此,人本管理會計理論結構是人本管理會計理論保持整體性和具有一定功能的內在依據(jù),是從人本管理會計理論內部對人本管理會計理論這個整體的描述。
(一)人本管理會計理論結構的構建標準
根據(jù)系統(tǒng)論的觀點,系統(tǒng)內部各要素之間是普遍聯(lián)系的。因此,如何抓住系統(tǒng)內部各要素之間關系的實質是正確認識系統(tǒng)內部結構的關鍵。本文認為,為了保證研究結論的科學性和普遍適用性,理論結構本身必須有一個標準。這個標準是檢驗研究結論是否抓住系統(tǒng)內部各要素之間關系的實質、是否符合理論結構研究的根本目的。
本文認為,就一般意義上來說,理論結構的構建標準應該包括如下三個方面:
(1)構建的理論結構應能夠使理論本身成為一個具有良好“新陳代謝”的系統(tǒng)。環(huán)境是不斷變化的,實踐在不斷變化摸索的同時,內在需要理論不斷的與時俱進,因此理論必須成為一個具有良好“新陳代謝”的系統(tǒng)。
(2)構建的理論結構應能夠指導理論本身各組成部分的發(fā)展,應能夠對新出現(xiàn)的、處在萌芽狀態(tài)的新理論進行反映和指導。理論的各組成部分作為單個主體也處在不斷變化發(fā)展之中,其發(fā)展完善的程度受制于單個主體與系統(tǒng)其他部分的關系即整體的理論結構的好壞。
(3)構建的理論結構應能夠有效實現(xiàn)實踐到理論的跨越,并能使理論更好地預測或展示實踐的發(fā)展方向。理論的最終目的是指導實踐,良好的關系機理能夠更好地實現(xiàn)從實踐到理論和從理論到實踐的兩次跨越。
(二)人本管理會計理論結構框架
基于前文的分析和人本管理會計結構的構建標準,本文認為人本管理會計理論包括人本管理會計概念框架、人本管理會計規(guī)則、人本管理會計工藝、整合性人本管理會計工藝制度四大部分。人本管理會計邏輯起點為人本管理會計概念框架,其承接于人本會計基礎理論①;人本管理會計概念框架是人本管理會計規(guī)則制定的基礎,起著指導和評價的作用;人本管理會計規(guī)則則是對人本管理會計工藝的具體指導;人本會計理論最終通過人本管理會計工藝作用于實踐,從而完成理論到實務的整個過程。但這個過程必須落地于人本管理會計工藝與企業(yè)其管理系統(tǒng)的整合與銜接,完成這個整合與銜接則需要整合性人本管理會計工藝制度的構建。四者之間是一個逐漸“釋放”的關系,越在前,穩(wěn)定性越好;越在后,權變性越強,需要嵌入的情景也就越多(如圖1所示)。
四、人本管理會計理論概念的框架
人本管理會計概念框架是人本管理會計與人本會計基礎理論的接口,同時也是人本管理會計內部結構的基礎,因此,構建科學、合理的人本管理會計概念框架具有重要意義。關于管理會計概念框架的研究,美國取得了階段性成果,例如美國會計學會(AAA)下設的“管理會計學科委員會”確定八個概念作為管理會計的基本概念,它們分別是計量、傳輸、信息、系統(tǒng)、規(guī)劃、反饋、控制和成本性態(tài)。我國在這一方面的研究非常少,孟焰為主持人的課題組(2007)認為管理會計的概念框架體系應由管理會計的目標、管理會計的假設、管理會計的原則和管理會計的要素四部分組成。本文認為,人本管理會計概念框架是將有助于指導、評估和發(fā)展人本管理會計規(guī)則的基本概念匯成一個連貫、協(xié)調和內在一致的體系,它既要體現(xiàn)從人本會計基礎理論中“釋放”所具有的銜接性,同時也要適應人本管理會計規(guī)則對實務指導所需要的相對靈活性和管理所具有的內涵,即它應該與傳統(tǒng)財務會計的概念框架模式有所區(qū)別。 因此,筆者構建的人本管理會計概念框架基本結構(如圖2所示)由四大部分構成,即基礎概念、核心概念、衍生概念和相關概念。基礎概念是關于人本管理會計中使用到的最基礎、最一般的概念,這些概念的界定便于其他核心概念、相關概念、衍生概念乃至規(guī)則制定時進一步使用;核心概念,則是基于人本管理會計所承接的人本會計基礎理論的直接釋放而產生的,諸如人本管理會計環(huán)境、人本管理會計本質、人本管理會計目標、人本管理會計假設、人本管理會計對象、人本管理會計職能;衍生概念則是在核心概念的基礎上進一步的拓展和深化,直接作用于人本管理會計規(guī)則的制定,諸如人本管理會計原則、人本管理會計信息質量特征;相關概念則是人本管理會計中使用到的除基礎概念、核心概念、衍生概念之外的在人本管理會計規(guī)則、工藝中要使用到的基礎概念,諸如倫理單元假設、道德共同體、商業(yè)倫理、人本管理會計師操守等。
五、人本管理會計規(guī)則的框架
(一)人本管理會計規(guī)則的含義與特征
人本管理會計擁有一個普遍理解的概念體系之后,其進一步的釋放則是具體規(guī)則的制定。誠如前文所述,目前西方一些發(fā)達資本主義國家已制定管理會計準則(孟焰,2007)。本文認為,管理會計傾向與財務會計有所不同,其主要是為企業(yè)內部管理服務的,叫準則比較不妥,“規(guī)則”較為合適?！皽蕜t”和“規(guī)則”只差一字,區(qū)別也就在于此?！皽省本哂信鷾省⒄諟省试S之意,而“規(guī)”《說文》曰,規(guī)有法度也,亦含模范、典范之意。
因此,準則相對而言強調準許、允許,具有比較強的強制性,比如財務會計準則是相對具有外部強制遵循的效力。人本管理會計則不同,它是由群體共同制定或形成的模范或典型做法,即比較好的慣例。當然,規(guī)則也具有一定的要求遵循的效力,只是效力程度比準則弱一些。本文將人本管理會計規(guī)則界定為依據(jù)人本管理會計概念框架,結合人本管理會計實踐環(huán)境制定的指導人本管理會計實務的可供參考的方法和制度規(guī)范。
其主要特征有:
(1)人本管理會計規(guī)則是指導性的,不具有法律約束力;
(2)人本管理會計規(guī)則是以人本管理會計概念框架為基礎,并受其指導;
(3)人本管理會計規(guī)則是相對穩(wěn)定的,它會隨著現(xiàn)代管理學和現(xiàn)代組織學的發(fā)展而相應發(fā)展;
(4)人本管理會計規(guī)則突出強調道德目的下的道德原則(公正、善、人道等),并將其作為仲裁和處理企業(yè)內部利益管理的基石;
(5)人本管理會計規(guī)則是以一定的企業(yè)文化環(huán)境為適用標準的,即人本管理會計規(guī)則較好地適用于具有以人為中心、為根本的組織文化的企業(yè);
(6)人本管理會計要求適用的企業(yè)是處在完全競爭的市場中,對于其他市場類型中的企業(yè)僅具有參考意義。
(二)人本管理會計規(guī)則的結構框架
人本管理會計規(guī)則的制定目前幾乎是個空白,國外一些發(fā)達的資本主義國家在傳統(tǒng)成本管理會計準則領域有所涉及但只處于初步探討階段,國內在此領域目前還處在爭論是否應該存在管理會計準則這一問題上。目前主張制定管理會計準則的代表有楊雄勝教授和孟焰教授帶領的課題組。
楊雄勝教授在中國會計學會管理會計與應用專業(yè)委員會于1999年10月在南京大學召開的“管理會計與應用專題研討會”上以《中國管理會計準則制定問題》為題作了主題報告,介紹了美國管理會計準則方面的情況,提出中國制定管理會計準則的必要性。其所設想的中國管理會計準則包括11個方面的內容:管理會計定義及基本活動、管理會計基礎工作準則、單位內部實物控制準則、內部會計控制準則、會計預測決策準則、預算管理準則、成本會計準則、責任會計準則、會計政策制定及執(zhí)行準則、會計組織職責準則和管理會計實務評估準則。孟焰所帶領的課題組(2007)認為可以像制定財務會計準則那樣,對較為成熟的準則加以制定,不太成熟或把握性不大的可以暫緩。他們認為管理會計準則主要包括作業(yè)管理準則、時間管理準則、責任管理準則、目標管理準則、成本管理準則和預算管理準則。
本文的觀點是,準則的強制性色彩過于濃厚,定位為規(guī)則比較合適。對于一個企業(yè)來說,其管理是內部自己的事情,外人無權干涉,但是可以基于先進的理念、現(xiàn)代管理思想和現(xiàn)代組織學制定人本管理會計規(guī)則。如果我們制定的人本管理會計規(guī)則能夠給企業(yè)帶來價值和提高企業(yè)的核心競爭力,那么這種規(guī)則就可以逐漸以自己的品牌得到企業(yè)的青睞,一則可以用人本管理會計規(guī)則指導和規(guī)范企業(yè)管理,修復社會人文生態(tài);二則可以促使人本管理會計規(guī)則自我更新走向完善。那么,人本管理會計規(guī)則到底應該如何構建呢?基于結構主義哲學觀,本文依然從人本管理會計規(guī)則內部結構來論證。
在確定人本管理會計規(guī)則的結構之前,必須首先確定人本管理會計規(guī)則內部要素的組成。由于有人本管理會計概念框架,因此人本管理會計規(guī)則不需要設定類似我國財務會計基本準則的基本規(guī)則,而只需從具體規(guī)則開始。但是關于具體規(guī)則應該包括哪些部分,目前沒有一個現(xiàn)存的觀點。這可能與傳統(tǒng)管理會計本身不成體系有關,但是本文要構建的人本管理會計是一個邏輯一致的完整框架體系。因此,人本管理會計規(guī)則的要素和結構的研究依賴于一般科學方法論中最核心的部分――“三論”,即系統(tǒng)論、控制論、信息論。這三論又以系統(tǒng)論最為基礎,三者融合在一起?；诖?本文認為人本管理會計規(guī)則首先應具有系統(tǒng)完整性,即人本管理會計規(guī)則的要素內容應能夠完整地包括企業(yè)全部管理實踐。根據(jù)普遍接受的管理程序學派的觀點,管理為一種程序和許多相互關聯(lián)的職能。它可以被界定為通過計劃、組織、控制、激勵和領導等環(huán)節(jié)來協(xié)調人力、物力和財力資源,以期更好地達成組織目標的
過程(徐國華等,2006)。 因此,人本管理會計應涵蓋從組織目標的形成,到組織目標實施的全部過程。整個過程中人本管理會計應實現(xiàn)通過信息的形成和信息的處理達到有效控制與管理的目的。本文認為被界定為以人為中心、為根本的價值創(chuàng)造的支持決策與管理控制系統(tǒng)的人本管理會計,其規(guī)則依據(jù)管理程序學派的程序化思想可以設定為:組織戰(zhàn)略形成規(guī)則、戰(zhàn)略具體行動化規(guī)則、戰(zhàn)略行動單元的分解與行為單元鏈動態(tài)化成型規(guī)則、整合單元鏈的資訊構面與價值管理規(guī)則、人本管理會計報告規(guī)則、人本管理會計報告分析與戰(zhàn)略反饋規(guī)則六大部分。 這六大部分從具有組織統(tǒng)帥作用的組織戰(zhàn)略開始,圍繞如何實現(xiàn)組織戰(zhàn)略進行由整體到局部、由先到后,一環(huán)扣一環(huán)的順序展開,前一個階段是后一個階段的基礎,體現(xiàn)了時間順序和程序化的思想,完整地覆蓋了企業(yè)行為價值管理(計劃、組織、控制、激勵和領導等管理環(huán)節(jié))的全過程(如圖3所示)。
具體來說,組織戰(zhàn)略形成規(guī)則是對組織戰(zhàn)略形成的慣例和做法所進行的規(guī)定;戰(zhàn)略形成之后,則要將戰(zhàn)略轉化為操作層面的具體化的行為,因此這個過程的制度規(guī)范和做法為戰(zhàn)略具體行動化規(guī)則;戰(zhàn)略具體行動化后,接下來最為核心的環(huán)節(jié)是將戰(zhàn)略具體行動化形成的戰(zhàn)略行為單元的戰(zhàn)略性議題或目標進行分解,形成更具體的行為單元,這個行為單元具有動態(tài)的特點,根據(jù)時間維度進行動態(tài)的調整形成相對穩(wěn)定的行為單元鏈;行為單元鏈成型之后,則進入最為關鍵的基礎操作層面,這個層面是要圍繞行為單元鏈進行成本、時間、質量、彈性、價值等顧客價值主張要素的整合與分析,這是一個最復雜、最繁瑣的環(huán)節(jié),它將產生大量行為價值信息和進行密集控制管理過程;對整合單元鏈的資訊構面與價值管理中形成的大量人本管理會計信息,進行歸集整理與分析形成人本管理會計報告;人本管理會計報告主要是面向整合單元鏈的價值管理與資訊構面的信息集成,而完整意義的信息反饋,則需要在對人本管理會計報告分析的基礎上進行整個流程的戰(zhàn)略反饋,從而確認和修訂組織戰(zhàn)略形成的內容。這個過程是一個信息流轉的完整的閉環(huán)(如圖3所示)。
六、人本管理會計工藝的分析范式
人本管理會計規(guī)則的制定是對人本管理會計概念框架的“釋放”,它為企業(yè)提供了運作的參考標準。有了參考標準之后,則是進一步的技術實施,這種技術實施概括來說,就是“程序與方法”――工藝。人本管理會計理論最終是通過人本管理會計工藝作用于實踐。也正因為這樣,人本管理會計工藝是人本管理會計理論框架構建中最核心也是最具有挑戰(zhàn)的。它構建的好壞直接決定了人本管理會計理念是否能夠得到實施,決定了管理會計是否能夠獲得應有的“敬重”。傳統(tǒng)的管理會計就是因為這一部分無法有效駕馭各個要素而使整個管理會計呈現(xiàn)一盤散沙的局面。筆者認為管理會計要在面臨其他學科的“擠壓”時能立足,首先應確立一個能夠得到普遍認可又能反映人本管理會計理論內涵的分析范式。
對人本管理會計分析范式的確定,必須首先立足于人本管理會計系統(tǒng)是一個人造系統(tǒng)這一本質屬性。作為人造系統(tǒng),它是人們?yōu)榱似髽I(yè)管理這一復雜問題設計的復雜系統(tǒng)。因此,借鑒一種對所有系統(tǒng)都具有普遍意義的方法(錢學森等,1978)――系統(tǒng)工程的原理對人本管理會計系統(tǒng)進行構建,具有科學性和堅實的理論基礎。
在系統(tǒng)工程的研究與應用中,人們逐漸探索、積累和總結出多種模式的科學工作方法和程序。其中具有很大代表性的一種是“霍爾三維結構”即系統(tǒng)工程三維結構分析。它普遍被認為是解決硬系統(tǒng)工程的成熟的方法論,將硬系統(tǒng)的構建分解為時間維、邏輯維和知識維三個相互聯(lián)系的維度。本文認為人本管理會計系統(tǒng)不僅是工程領域的硬系統(tǒng),而且也是一個社會領域的軟系統(tǒng)。
因此,以此為借鑒,以三個相互聯(lián)系的方面時間維、邏輯維和知識維(或空間維)作為一個三維立體結構的分析范式,融入硬系統(tǒng)方法論和軟系統(tǒng)方法論的優(yōu)秀元素展開對人本管理會計工藝的構建②。通過這三個方面用空間直角坐標系統(tǒng)形象地表示出來,不僅為人本管理會計系統(tǒng)的構建提供了一個三維立體的結構分析范式,而且也為系統(tǒng)構建之后解決復雜的人本管理會計系統(tǒng)問題提供了比較科學的思想方法。
(一)人本管理會計過程設計:時間維
誠如前文人本管理會計規(guī)則的論述,對于人本管理會計來說,應涵蓋從組織目標的形成,到組織目標實施的全部過程。因此人本管理會計過程以時間為維度設定為:組織戰(zhàn)略形成、戰(zhàn)略具體行動化、戰(zhàn)略行動單元的分解與行為單元鏈動態(tài)化成型、整合單元鏈的資訊構面與價值管理、人本管理會計報告、人本管理會計報告分析與戰(zhàn)略反饋。
(二)人本管理會計工作方法步驟設計:邏輯維
人本管理會計過程設計是按時間的進程將人本管理會計活動分為六個階段,而每一個階段的處理可以按邏輯關系將活動分為六個方法步驟,即三維分析范式的邏輯維。這六個方法步驟依次為:明確議題或領導意圖、形成目標、廣義建模、優(yōu)化方案、形成結論或建議、效果評價(如圖4)。這六個方法步驟反映的是時間維中任一階段的全部思維過程。
(三)人本管理會計知識結構或空間設計:知識維(或空間維)
人本管理會計工藝過程的實現(xiàn),離不開人本管理會計系統(tǒng)所在環(huán)境的知識結構或空間設定。對于企業(yè)來說,人本管理會計系統(tǒng)工藝活動分布在企業(yè)組織行為單元鏈的各個部分,每一個部分即是其空間設定。人本管理會計工藝的時間維與邏輯維都可以與各個空間匹配組合。與此同時,時間維與邏輯維的各個階段或步驟也都需要一些共性或與具體企業(yè)所在行業(yè)相關的知識和各科專業(yè)知識。這里知識有些是共性的,諸如商業(yè)、法律、心理、管理學等;也有些是與企業(yè)所在行業(yè)相關的,比如建筑行業(yè)的企業(yè)需要建筑知識、醫(yī)藥行業(yè)企業(yè)需要醫(yī)藥知識等等。這些知識在人本管理會計工藝流程中是必須具備的,沒有這些知識的配備是無法系統(tǒng)解決各項議題和高效完成企業(yè)價值的增值的。
綜合以上三個維度,時間維、邏輯維、知識維(或空間維)構成了人本管理會計工藝構建的三維立體結構分析范式(如圖4所示)。在這個分析范式中,以系統(tǒng)思想為指導,用時間維分解了人本管理會計的工藝過程,然后以時間維分解下來的每一個過程段為議題基于邏輯步驟展開解決,而在此過程中每一小部分都置放在特定的知識域或空間域中,如此相互交錯、彼此互聯(lián)將人本管理會計工藝清晰地分解,從而組成一個具有立體思維和系統(tǒng)解決問題的人本管理會計工藝的有機框架。
在這個三維分析框架中,實體空間反映的是人本管理會計工藝的某個程序階段進行的某個方法步驟所需的相應專業(yè)知識或所處的空間位置,從而清晰形象地構建出人本管理會計解決系統(tǒng)問題的工作程序與方法。如在圖4中,實體A反映的是在人本管理會計工藝中整合單元鏈的資訊構面與價值管理階段進行優(yōu)化方案活動所需的管理知識或在銷售行為單元進行整合單元鏈的資訊構面與價值管理的方案優(yōu)化。
關鍵詞：管理會計 內部控制 經營管理
一、引言
20世紀70年代末期管理會計在西方各國的發(fā)展過程中傳入我國至今，已有30余年的歷史。在此過程中，我國管理會計的研究和發(fā)展一直不盡人意，至今還未形成一套科學完整的理論和研究方法體系框架，甚至其基本理論問題尚未得到清晰的界定，各種基本概念也是有待規(guī)范和統(tǒng)一。自從管理會計傳入我國以來，多數(shù)研究理論來源于對西方管理會計的翻譯、模仿以及單純的理論推導，很少真正的去深入企業(yè)研究管理會計在現(xiàn)實生活中的應用情況。由于缺少實際的調查研究，理論界開展對管理會計的研究難免會脫離實際、有些空洞、沒有說服力等現(xiàn)象。這就使得我國大多數(shù)企業(yè)建立管理會計的積極性不高、認識不到位，阻礙了管理會計在我國的應用和發(fā)展。世界各國對管理會計無論是在理論上還是實務上都明顯缺乏規(guī)范化或規(guī)范化較低。目前西方國家一般都有自己專門的管理會計師組織，來組織管理會計相關工作的研究和開展。而我國目前為止，還沒有建立專門的研究機構甚至沒有專業(yè)的學術期刊，這對我國管理會計的研究造成了很大的困擾和阻礙。與傳統(tǒng)的會計人才相比，管理會計工作者不僅要在專業(yè)知識方面、技能方面精通以外，還要在意識方面有所擅長。這樣才是一個合格的管理會計人才，才能更好的去應用管理會計來為企業(yè)創(chuàng)造價值。管理會計研究和應用的領域狹窄。在管理會計的應用方面，其方法和手段也要視不同的需要而使用，視不同的經濟組織性質、經營管理模式而異，實現(xiàn)企業(yè)的最佳經營決策和最高經營效率為最終目標。目前的管理會計研究和應用要打破傳統(tǒng)模式，不斷創(chuàng)新和發(fā)展。2011年1月1日起企業(yè)內部規(guī)范指引首先在境內外同時上市的公司施行，我國大力加強對企業(yè)經營管理水平的監(jiān)督和管理。在經濟高速發(fā)展、經濟全球化愈演愈烈的今天，科學的管理制度儼然成為了企業(yè)提高決策水平、加強經營管理的重要支撐。在此大的背景之下，管理會計如何定位？其能否不斷完善以致發(fā)揮自己應有的作用？能否可以和內部控制系統(tǒng)有機結合，共同實現(xiàn)提高企業(yè)的經營管理水平獲得更多經濟利益的目標？是值得思考的問題。本文對此進行探討。
二、管理會計研究現(xiàn)狀綜述
（ 一 ）國外研究現(xiàn)狀綜述 西方發(fā)達國家從20世紀前期奠定管理會計的發(fā)展基礎開始對其領域的研究一直處于領先地位：1919年，美國成本會計師協(xié)會成立，會計師和工程師開始有機的配合工作重點研究成本管理問題，從而對管理會計的形成與發(fā)展造成了一定的影響；20世紀初，在對有關本量利研究的問題上人，人們開始對成本形態(tài)有了初步的認識，到最終“本量利分析”方法逐漸融合于管理會計之中，成為20世紀前期以及以后的管理會計研究內容的重要方面；50年代現(xiàn)代管理會計在基本體系構建方面取得了一些進展，對管理會計的目標以及與成本會計的區(qū)別都加以研究；自約翰遜和卡普蘭發(fā)表了《相關性消失了——管理會計的興衰》一書，在接下來的十余年間西方會計學界開始對管理會計的理論和實踐進行了深刻的反思，在原有的傳統(tǒng)管理會計知識結構和體系的基礎之上進行創(chuàng)新和變革，并采用經驗研究的方法來對管理會計進行實地的考察和研究。隨著時代的發(fā)展，在信息化環(huán)境下，科學和技術的進步為更好的實施管理會計提供了更多可能的發(fā)展空間和技術支持，在此期間，人力資源管理會計、資本成本管理會計、環(huán)境管理會計以及社會責任會計等新的領域層出不窮，研究方法日趨多樣化，理論基礎也得到不斷的擴展，可以說這門學科在西方發(fā)達國家的研究已經較為成熟，其在以美國為首的西方發(fā)達國家已經成熟的運用于企業(yè)內部經營管理提高企業(yè)經濟效益方面，隨著社會經濟的進步和科學技術水平的日新月異，其發(fā)展前景令人振奮。
（ 二 ）國內研究現(xiàn)狀綜述 20世紀70年代末，我國學者開始引進西方先進的管理會計相關理論，努力發(fā)展中國特色的管理會計體系。然而，早期對管理會計的研究大部分主要是集中在財務會計領域。據(jù)有關數(shù)據(jù)統(tǒng)計在1996年至2006年10年間，從代表我國會計界最高研究水平《會計研究》共只發(fā)表174篇管理會計的文章，數(shù)量少且沒有專門的學術會議和相關機構去進行引導和發(fā)展；馮巧根（1997）調查研究發(fā)現(xiàn)，管理會計在企業(yè)中的應用比較分散，不夠規(guī)范，大部分都是集中在預算、成本性態(tài)分析以及責任會計等方面，但是均可產生一定的成效，這樣的環(huán)境下致使管理會計在中國發(fā)展緩慢。據(jù)有關學者各項調查研究表明，20世紀末我國管理會計的應用主要集中在沿海發(fā)達地區(qū)和一些外資企業(yè)，國內的大部分企業(yè)還沒有對管理會計引起足夠的重視和應用；在學術界還沒有形成一套嚴密而又行之有效的理論體系，沒有專門的研究機構和專業(yè)期刊，管理會計在我國的發(fā)展可謂是步履維艱。然而，目前隨著信息化時代的發(fā)展，經濟全球化加速了管理的科學化進程，管理會計與西方發(fā)達國家相比雖仍有一定的差距然已凸顯有用性并引起我國學術界和實務界的廣泛重視，中國會計學會亦不斷開展“中國管理會計典型案例研究總結與研究”活動，來促進我國會計學術界和實務界的密切合作，并在大中型企業(yè)中開展典型案例研究，要將在中國建立具有民族特色的管理會計理論和方法體系。我國政府亦加強企業(yè)科學的經營管理水平，強化對企業(yè)內部控制規(guī)范指引，不難看出在此背景下管理會計在我國的應用與發(fā)展將會日益突出。
三、管理會計與內部控制的概念及相關性
（ 一 ）管理會計與內部控制的相關概念 1958年美國會計學管理會計委員會，將管理會計定義為：管理會計就是運用適當?shù)募夹g和概念，處理企業(yè)經濟信息，以有助于管理人員制定出合理的、能夠實現(xiàn)經營目標的計劃，以及為達到各項目標所進行的決策。管理會計包含著為進行有效計劃的制定，替代方案的選擇，對業(yè)績的評價以及控制等所必要的各種方法和概念。國內外學者對管理會計目前尚無統(tǒng)一定論。筆者認為，管理會計是管理與會計融和，是企業(yè)為提高經濟效益、為企業(yè)內部管理者提供經營管理決策，而采用一系列專門的方法和科學的管理方式對經濟業(yè)務進行控制，對業(yè)績進行評價等的經濟管理活動。其得到較多認可的理論基礎是：在西方的管理會計進程中，一般認為經濟學（如信息經濟學和制度經濟學）對于管理會計、財務會計以及審計學的研究和發(fā)展起到不可代替的作用；組織行為學和會計學結合形成新的一門學科——行為會計學，可以運用行為科學相關理論和方法論檢驗會計信息，其發(fā)展受到經濟學、組織理論、社會學、心理學以及政治學的影響，共同構成了管理會計豐富的理論基礎。內部控制因加強經濟管理的需要而生，隨經濟的發(fā)展而完善。最早的控制主要著眼于保護財產的安全完整、會計信息資料的正確可靠，側重于從錢物分管、嚴格手續(xù)、加強復核等方面進行控制。隨著商品經濟的發(fā)展和經濟活動的日趨復雜化，內部控制亦成為一項系統(tǒng)工程。COCO委員會在1992年提出1994年修改認可的《內部控制——整體框架》中對內部控制作如下定義：內部控制是由企業(yè)董事會、經理層和其他員工實施的，為經營的效率效果、財務報告的可靠性、相關法令的遵循性等目標的達成而提供合理保證的過程。包括：控制環(huán)境、風險評估、控制活動、信息與溝通、監(jiān)督等。該定義具有廣泛的代表性和適用性，在這里給予采納。
（ 二 ）管理會計與內部控制的相關性 隨著經濟的發(fā)展以及對管理要求的加強，一旦有了管理會計信息的相關需求，其存在便有了意義并在企業(yè)經營管理和內部控制過程中扮演著日趨重要的角色。（1）與財務會計相輔相成，共同構成了企業(yè)會計系統(tǒng)。財務會計主要采用歷史成本，對企業(yè)的財務狀況和經營成果進行記錄、總結和分析，對外以及企業(yè)的利益相關者提供決策相關的有用信息。管理會計著重于面向未來，在財務會計的基礎上向企業(yè)的經營者和內部管理部門提供進行預測、決策、計劃、控制和考核的相關信息。我們不難看出，在企業(yè)的經營管理過程中財務會計和管理會計是不可分割的有機整體，其扮演的不同角色共同構成了完整的會計方法體系。沒有財務會計提供的相關數(shù)據(jù)資料，管理會計便成為無源之水、無本之木，其功能就不能很好的發(fā)揮；相應的沒有管理會計，財務會計只能在企業(yè)歷史數(shù)據(jù)的基礎之上進行分析，就不能很好的對未來進行全面的分析和把握。兩者的有機結合才能使現(xiàn)代的企業(yè)管理從整體上發(fā)揮最大的功效。（2）為管理者及時提供可靠、相關的管理信息，為內部控制打下良好基礎。內部控制制度大致可以分為兩類：內部會計控制和內部管理控制。內部會計控制是內部控制的重點，其主要是指財會部門為了防止財務事故和其他違法行為的發(fā)生以及保護企業(yè)財產安全，而專門制定的一系列的會計處理程序和相關政策。管理會計的職責之一就是要預防和控制各種錯誤和弊端，并要及時、準確的查明原因采取糾正措施，為管理者提供可靠、有效的管理信息。這就為內部控制工作打下了良好的基礎，管理會計做的好，那么內部控制工作不僅減少了工作量還為其實施工作創(chuàng)造了良好的環(huán)境和基礎。（3）為內部控制過程中實施崗位責任分明的標準化業(yè)務處理程序提供理論和方法。在內部控制過程中，要設計合理有效的組織結構以及進行合理的職務分工，實施崗位責任分明的標準化業(yè)務處理程序，來實現(xiàn)企業(yè)中責權利的統(tǒng)一。而管理會計方法的創(chuàng)新之處在于責任會計系統(tǒng)的實施。責任會計是管理會計的重要組成部分，其主要內容是設立責任中心、編制責任預算、建立跟蹤記錄系統(tǒng)、進行反饋控制以及進行業(yè)績考評。以貫徹企業(yè)內部經濟責任制保證經營目標的一致性。而內部控制本身就是一種責權利相互統(tǒng)一的整體，因此二者之間有著必然的聯(lián)系。在內部控制過程中，企業(yè)中的股東、董事會以及管理層都在責任中心范圍內履行職責、反映經濟責任，管理會計就為其提供了理論和方法的支持：如企業(yè)為了加強內部經營管理，提高廣大員工的工作積極性，就按照企業(yè)“總預算”把任務下達到各生產經營單位，建立相應的責任單位并進行規(guī)劃和控制。使每個單位以及負責人明白自己的工作中心遵循責權利相統(tǒng)一的原則，各司其責。最后對業(yè)績進行考評和對比，以此來發(fā)現(xiàn)并解決問題，促進企業(yè)經營管理效率的提升。（4）為董事會業(yè)績評價和受托責任履行情況等提供相關信息。董事會的業(yè)績評價問題，一直是國內外學者研究的熱點問題，目前尚未形成全面統(tǒng)一的績效評價指標體系。加拿大管理會計師協(xié)會曾利用管理會計的平衡計分卡從四個方面20多個指標來計量董事會受托責任履行情況。在這里筆者認為，董事會評價指標可以在管理會計的基礎上以企業(yè)長遠發(fā)展為目標，進行戰(zhàn)略性的企業(yè)定位。從廣義的角度出發(fā)，將企業(yè)內部控制和管理會計系統(tǒng)有機結合，強力有效的進行提供企業(yè)的各種信息滿足管理者多種信息需求來保證企業(yè)的長遠、有效運行。（5）為內部控制研究提供更廣泛的視角。從狹義的角度來看管理會計是內部會計報告，主要向企業(yè)內部管理者和經營者提供相關有用信息。目前對管理會計的理解已經擴大了其研究的范圍和要求，其不僅要做好企業(yè)內部的管理相關工作，還要考慮市場、競爭對手以及相關政策等諸多外部影響因素，需要對企業(yè)進行全面的控制和管理。這對內部控制是一個很好的啟示，每個企業(yè)都不是獨立存在的，都是在市場的大環(huán)境之下進行生存和發(fā)展，從多角度去分析和研究更能適應市場的發(fā)展和環(huán)境的變化，更能較好的為企業(yè)服務。（6）兩者有共同的目標追求。從管理的實踐過程來看，控制是作為管理的一種手段或者職能來加強企業(yè)管理、規(guī)避風險以追求最大經濟利潤，而伴隨著資本市場的發(fā)展，企業(yè)價值最大化成為了內部控制的根本目標。對于一個企業(yè)來說，在企業(yè)的正常運作和發(fā)展過程中必要的控制手段和控制措施是不可或缺的，從這個意義上來講，企業(yè)內部控制是客觀的存在是為企業(yè)長遠的發(fā)展目標而服務的，這和管理會計最終目標是一致的，為兩者有機結合更好的為企業(yè)服務提供了現(xiàn)實需求。
四、管理會計與內部控制發(fā)展的對策建議
（ 一 ）構建管理會計方法體系 管理會計的應用與推廣不僅僅是方法和技術上的問題，其必須置立于大的社會文化背景之下。中國是具有濃厚民族文化的社會，管理會計的發(fā)展要立足于中國的現(xiàn)實以特定的社會文化背景作為指導，不能“就會計論會計”盲目的照搬西方經驗犯教條主義錯誤。構建具有中國特色的管理會計理論與方法體系，是應用和發(fā)展管理會計的根本途徑。
（ 二 ）提高對管理會計的認識 一方面從管理會計的目標來說，在傳統(tǒng)的管理會計理論體系中其主要的目標是企業(yè)利潤最大化（成本費用最小化），此目標雖然能給企業(yè)帶來短期的收益，卻以企業(yè)長遠的利益發(fā)展前景為代價?，F(xiàn)代的管理會計理念就是要打破傳統(tǒng)、立足于企業(yè)的長遠發(fā)展，在權衡利益和風險的過程中追求企業(yè)價值最大化；另一方面，樹立動態(tài)的管理觀念。21世紀是信息化的時代，在計算機技術的迅速發(fā)展和信息處理能力逐漸加強的過程中，企業(yè)各部門以及與外界的聯(lián)系交流十分便捷，管理會計為了更好的為企業(yè)的決策和管理服務，就需要樹立動態(tài)的管理觀念，靈活的對企業(yè)所面臨的內、外部環(huán)境進行分析、比較和選擇。
（ 三 ）采用科學研究方法 目前為止，我國還未建立專門的管理會計組織機構，無法大范圍的去實地調查研究，只能采用典型案例推廣的方法去做調研。通過廣大的研究人員在全國不同的行業(yè)選取比較具有代表性的企業(yè)進行實地考察，將其應用管理的經驗和收獲加以系統(tǒng)的總結和分析，為建立完善的理論工作做好鋪墊。實踐出真知，在具體的現(xiàn)實環(huán)境中為理論研究帶來豐厚的收獲。
（ 四 ）提高管理會計人員素質 任何事物的前進與發(fā)展都離不開人的努力，在管理會計的應用與推廣過程中會計人員的素質起著舉足輕重的作用。管理會計在我國發(fā)展時間相對較短，現(xiàn)有的很多會計人員沒有接受過系統(tǒng)全面的管理會計教育，這是在實踐中管理會計發(fā)展緩慢的一個原因。所以，加強管理會計人員的后續(xù)教育就顯得尤為重要。另一方面，管理會計工作對員工的素質要求較高，不僅要具有熟練的專業(yè)知識，還要具備完備的管理理念、靈活性與現(xiàn)實性相結合的管理技巧，以使管理會計的效用最大化。
（ 五 ）創(chuàng)造管理會計發(fā)展環(huán)境 在我國體制對經營管理影響較大，長期以來我國政企不分，責權不分明，給企業(yè)帶來了很多不良影響，導致企業(yè)經濟效益跟不上也阻礙了管理會計的應用和發(fā)展。完善現(xiàn)代企業(yè)制度，在企業(yè)中建立良好的經營管理機制，相應現(xiàn)在加強企業(yè)內部控制的號召，重視管理會計在其中的基礎作用，真正使內部控制和管理會計在企業(yè)中有機的結合和使用，這將給企業(yè)帶來長遠的發(fā)展和收益。
（ 六 ）管理會計適當規(guī)范化發(fā)展 規(guī)范是指人們可以按照一套經過實踐所證明過的、被人們所認可的、并能自覺遵守的標準或者準則來在現(xiàn)實中進行有效應用，其在應用的這一過程筆者認為可稱之為規(guī)范化。任何一門學科是否可以規(guī)范化，將在很大程度上決定著這門學科的發(fā)展和應用。管理會計在經濟發(fā)展過程中，會愈發(fā)顯示出其強大的生命力，那么其規(guī)范化處理將會對企業(yè)進行高效率的經營管理產生莫大的影響。這就需要廣大的理論界和實物界的共同努力，早日建立我國管理會計的理論與方法體系，使管理會計可以規(guī)范化發(fā)展。在這里要說明的是，在不同的企業(yè)類型中有著不一樣的經營管理模式，即使是同一類型的企業(yè)具有相同的經營管理方法其所面臨的內、外部經濟環(huán)境也不一樣。并且管理會計的處理方法具有很強的靈活性，在不同的企業(yè)同一種管理會計方法也可以有不同的適用性。因此，要對管理會計進行全面的規(guī)范是不太現(xiàn)實的，應該遵循適度原則，將具有普遍指導意義的基本理論、概念以及通用性比較強的理論和方法進行規(guī)范化。最后要說的是管理會計規(guī)范化面臨著很多的難題，這將是一項任重而道遠的工作。
（ 七 ）構建管理會計職業(yè)道德規(guī)范 管理會計的應用不只是技術性問題，其在學習和應用過程中還要以特定的社會文化背景作為引導。我國是一個傳統(tǒng)的、多文化的國度，多強調集體主義和國家利益至上的民族觀念，這就注定了我國的管理會計會將個人利益和整體利益相結合的方式進行管理，在必要時個人利益要為社會利益作出犧牲和讓步。目前，我國管理會計的職業(yè)道德規(guī)范還未建立，在我國講究誠信、敬業(yè)、正直、懂法守法的社會背景之下，這將是我國建立管理會計職業(yè)道德規(guī)范的根本出發(fā)點和立足點。
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【關鍵詞】 可持續(xù)發(fā)展管理會計;概念;環(huán)境管理會計;生態(tài)會計;社會責任會計
會計的發(fā)展同社會經濟環(huán)境有著密切的聯(lián)系,客觀上要求會計必須改革以適應外部環(huán)境的變化?？沙掷m(xù)發(fā)展管理會計就是因面臨生態(tài)環(huán)境問題而為管理會計領域創(chuàng)造的一個新的理論發(fā)展空間。
一、可持續(xù)發(fā)展管理會計概念要點
可持續(xù)發(fā)展管理會計是一個以關注企業(yè)的價值增值,從而實現(xiàn)企業(yè)核心能力的培植、鞏固及提升為特點的管理會計新領域。作為現(xiàn)代管理會計發(fā)展的一個新領域,可持續(xù)發(fā)展管理會計是一個由管理會計向生態(tài)環(huán)境管理領域延伸的知識結合體。它以改進生態(tài)經濟效率和促進企業(yè)的可持續(xù)發(fā)展為終極目標,運用靈活多樣的方法,搜集、加工、整理與企業(yè)生態(tài)環(huán)境管理相關的各種信息,并據(jù)此來協(xié)助管理當局確立基于生態(tài)經濟系統(tǒng)的決策、控制、業(yè)績評價等的一個信息系統(tǒng)。這一系統(tǒng)的作用在于為企業(yè)內部管理者提供與生態(tài)環(huán)境相關的財務信息和非財務信息,實現(xiàn)企業(yè)行為結果與社會及長遠利益目標的一致性。
其研究思維是以現(xiàn)代企業(yè)為一個生態(tài)經濟系統(tǒng)。研究的時間跨度既包括過去、也包括現(xiàn)在和未來;研究內容與企業(yè)的總體戰(zhàn)略決策同企業(yè)內部的各個層次、各個階段、各個環(huán)節(jié)經營戰(zhàn)略的制定和實施緊密結合,并將新興的生態(tài)環(huán)境管理理論與先進的生態(tài)環(huán)境管理方法和技術貫徹始終,以促進企業(yè)環(huán)境戰(zhàn)略目標的順利實現(xiàn)。企業(yè)的綜合績效采用生態(tài)經濟效率指標評價,發(fā)揮了前導性指標的職能。從計量方式看,貨幣單位計量與實物單位計量相結合,表現(xiàn)企業(yè)的財務業(yè)績和環(huán)境業(yè)績。融合生態(tài)經濟學、環(huán)境管理學、管理學、經濟學、生態(tài)學、環(huán)境科學等多學科的相關理論和方法,其決策支持模式以環(huán)境友好的方式利用自然資源和環(huán)境容量,實現(xiàn)經濟活動的生態(tài)化轉化。
二、可持續(xù)發(fā)展管理會計產生的必要性分析
可持續(xù)發(fā)展管理會計的產生是源于人們把生態(tài)環(huán)境要素作為經濟增長因素中的內生變量,將自然資源的開發(fā)利用和環(huán)境保護納入企業(yè)的管理決策要素之中,進行現(xiàn)代企業(yè)的生態(tài)經濟管理實踐。
(一)可持續(xù)發(fā)展戰(zhàn)略需要
可持續(xù)發(fā)展是立足于自然資源和環(huán)境資源的關于人類長期發(fā)展的戰(zhàn)略模式,是在全球面臨經濟、社會、環(huán)境三大問題的背景下,人類從自身的生產和生活行為的反思以及對現(xiàn)實與未來的憂患中領悟出來的?？沙掷m(xù)發(fā)展戰(zhàn)略提出之后,政府、企業(yè)和社會公眾都以前所未有的熱情積極參與到世界范圍內的生態(tài)環(huán)境保護運動中來,企業(yè)行為不僅受到政府法律法規(guī)的約束,而且還面臨保險機構、金融市場、消費者等利益相關者的監(jiān)督,從而迫使企業(yè)主動采取有利于生態(tài)環(huán)境的一系列經濟行為。例如,“污染者付費”原則逐漸在企業(yè)解決生態(tài)環(huán)境問題的行動中被接受。經濟事實的發(fā)生、發(fā)展都需要會計活動來加以反映、監(jiān)督和提供決策支持,然而,傳統(tǒng)會計理論是以市場經濟為主導,以價格機制計量經濟事項,以利潤為衡量業(yè)績的重點。在此背景下,企業(yè)以利潤最大化為目標,經營決策完全考慮利潤底線和市場占有情況,忽視了生態(tài)效率。由此可見,傳統(tǒng)會計理論受到了可持續(xù)發(fā)展戰(zhàn)略的嚴峻挑戰(zhàn)。因此,有必要對傳統(tǒng)會計理論進行完善和發(fā)展,以使之適應可持續(xù)發(fā)展戰(zhàn)略的需要。可持續(xù)發(fā)展管理會計就是在這一背景下的時代產物。
(二)獲取企業(yè)競爭力的需要
我們知道,管理會計新發(fā)展階段的主題是培植企業(yè)核心能力。企業(yè)核心能力是企業(yè)競爭力的重要表現(xiàn)形式?，F(xiàn)代市場經濟的發(fā)展越來越表明,今后的企業(yè)競爭、市場競爭不僅是產品質量、商品價格、服務優(yōu)劣、促銷手段等方面的競爭,而且是生態(tài)環(huán)境保護的競爭。誰在生態(tài)環(huán)境保護方面取得優(yōu)勢,誰就能在這場競爭中掌握主動權,處于領先地位。美國《企業(yè)與環(huán)境》一書的作者喬格?溫特認為:“總經理可以不理會生態(tài)環(huán)境的時代已經過去了,將來公司必須善于管理生態(tài)環(huán)境,才能賺錢。”它標志著現(xiàn)代企業(yè)管理由單純追求利潤的目標向追求經濟效率與生態(tài)效率相統(tǒng)一的目標轉變,現(xiàn)代企業(yè)經營活動由外部不經濟的經營管理方式向內部經濟和外部經濟性相統(tǒng)一的經營管理方式轉變。企業(yè)競爭力被賦予了新的內涵。新的競爭優(yōu)勢不僅來自于交貨期(T)、質量(Q)、成本(C)、服務(S)等具體產品特性,而且還體現(xiàn)在綠色企業(yè)形象、清潔生產、產品使用后處理和再利用等與環(huán)境保護、資源有效利用等一系列環(huán)境友好措施上,使企業(yè)活動對生態(tài)環(huán)境的影響減到最小,不斷開拓一個又一個新的利潤增長點。因此,從前瞻性的角度,對企業(yè)的管理思想和方式進行創(chuàng)新和再造十分必要。以生態(tài)經濟系統(tǒng)方式為根本特征的可持續(xù)發(fā)展管理會計的創(chuàng)立正是企業(yè)獲取競爭優(yōu)勢戰(zhàn)略與企業(yè)管理方式在生態(tài)環(huán)境要素領域的結合點。
(三)建立現(xiàn)代企業(yè)生態(tài)經濟管理模式的需要
眾所周知,管理會計與企業(yè)管理實踐是緊密結合在一起的。企業(yè)是一個閉合的生態(tài)經濟系統(tǒng)。現(xiàn)代企業(yè)生態(tài)經濟管理就是要達到這樣一種規(guī)范:既能使生態(tài)系統(tǒng)的自然資源和環(huán)境質量得到充分的開發(fā)和利用,以滿足提高企業(yè)經濟效率的需求;又不超過生態(tài)系統(tǒng)內自我穩(wěn)定機制所允許的閾限,以維持生態(tài)經濟系統(tǒng)的動態(tài)平衡和可持續(xù)發(fā)展。與現(xiàn)代企業(yè)生態(tài)經濟管理實踐相結合的管理會計,應與時俱進,使自身理論和方法得到不斷創(chuàng)新和發(fā)展,以迎合企業(yè)管理生態(tài)化的需要。由此可見,在可持續(xù)發(fā)展戰(zhàn)略指導下,構筑可持續(xù)發(fā)展管理會計系統(tǒng)則是順應時勢的一大緊迫任務。
三、與幾個易混淆概念的關系
目前,與可持續(xù)發(fā)展管理會計有關的概念較多,極易引起誤解,且概念不統(tǒng)一、視角不一致,使得研究者失去了進行此研究和學術交流所應有的共同“語言”與出發(fā)點,從而不利于此研究的進一步開展。從規(guī)范研究的立場看,進行有關概念的探討是必要的,也是理論研究深入所必需和必經之路。
(一)可持續(xù)發(fā)展管理會計與社會責任會計的關系辨析
“社會責任會計”概念首次出現(xiàn)在美國的戴維?林諾維斯所撰寫的《會計職業(yè)與社會進步》一文中,該文章發(fā)表于美國《會計師》雜志1968年第11期。1973年,美國注冊會計師協(xié)會確立將履行社會責任會計作為企業(yè)會計報表的一項重要目標。社會責任會計是社會福利經濟學的延伸與拓展,它源于西方福利經濟學的社會責任觀念,認為履行社會責任是企業(yè)義不容辭的一項義務,范圍擴大到企業(yè)對環(huán)境保護、社會發(fā)展、職工和公眾福利等應負的社會責任,企業(yè)只有在完成了社會福利目標后還能獲得令人滿意的利潤,才能說明其履行了社會責任。20世紀80年代前,西方會計理論界的主流觀點認為,環(huán)境責任是企業(yè)所負社會責任的一部分,因此,社會責任會計包括了企業(yè)環(huán)境會計的內容。但是,由于社會責任會計的難以操作性而導致其遲遲不能投入使用,同時環(huán)境問題的重要性日益凸顯,于是企業(yè)環(huán)境會計就從社會責任會計中獨立出來并得以不斷完善。由此看來,社會責任會計與環(huán)境會計之間存在著歷史淵源關系,但兩者在內容和側重點上存在區(qū)別:一是涵蓋內容不同。前者涵蓋面廣,不僅包括生態(tài)環(huán)境責任,還包括職工教育、安全、公共福利、就業(yè)等;后者內容限于生態(tài)系統(tǒng)與企業(yè)生產經營系統(tǒng)相互交織的那部分經濟活動以及單純的環(huán)境活動。二是關注焦點不同。前者關注的是社會效益;而后者關注自身效益,即在滿足環(huán)保要求的基礎上,追求經濟效益的增加和長期性。而作為企業(yè)環(huán)境會計體系的一個組成部分,可持續(xù)發(fā)展管理會計也具有企業(yè)環(huán)境會計所具有的上述特征。
(二)可持續(xù)發(fā)展管理會計與環(huán)境管理會計的關系辨析
環(huán)境管理會計是作為考慮生態(tài)環(huán)境因素的傳統(tǒng)會計中的一個分支,是對傳統(tǒng)管理會計系統(tǒng)的修正,主要以貨幣形式計量與生態(tài)環(huán)境有關的活動所產生的財務影響。與可持續(xù)發(fā)展管理會計相比較,環(huán)境管理會計主要有以下幾個特點。
1.環(huán)境管理會計反映的對象主要涉及與生態(tài)環(huán)境因素有關的一部分經濟活動,比如企業(yè)環(huán)境稅的繳納、環(huán)境罰款的支付、環(huán)境污染的理賠、環(huán)境管理支出、環(huán)境投資和環(huán)境損失等;但不涉及企業(yè)的環(huán)境活動,如企業(yè)的環(huán)境政策的制定、環(huán)境教育的實施、排污水平和環(huán)境質量的監(jiān)測等。
2.環(huán)境管理會計注重企業(yè)生產經營過程中環(huán)境成本效益與企業(yè)利潤目標的內在一致性,未能反映企業(yè)作為一個生態(tài)經濟系統(tǒng)而尋求企業(yè)在產品生命周期內生態(tài)效率與經濟效率的內在統(tǒng)一性及可持續(xù)發(fā)展。
3.環(huán)境管理會計的決策重點在于產品的制造過程,主要針對產品生產階段采取污染預防措施,難以實現(xiàn)生態(tài)經濟管理模式。
但是,可持續(xù)發(fā)展管理會計能在上述三個方面顯示它的優(yōu)勢和特點,表現(xiàn)在:把企業(yè)索取的資源和環(huán)境要素以及從各種渠道釋放到生態(tài)環(huán)境中的物質納入其研究范圍。以企業(yè)行為和生態(tài)系統(tǒng)之間的互動過程及其結果作為研究對象,具體包括與生態(tài)環(huán)境有關的經濟活動及單純的生態(tài)環(huán)境活動等兩類企業(yè)活動。從會計計量屬性的角度,上述企業(yè)活動所產生的生態(tài)環(huán)境影響主要有:一是與生態(tài)環(huán)境有關的企業(yè)活動所產生的財務影響,主要以貨幣形式計量;二是企業(yè)活動所產生的生態(tài)環(huán)境影響,主要以實物形式計量。以實現(xiàn)企業(yè)擴展的生態(tài)環(huán)境受托責任為研究起點,以現(xiàn)代管理會計的主要工作屬性(決策、控制和業(yè)績評價等)這一研究主線貫穿全部,將現(xiàn)代管理會計的一些基本思想和方法融入到可持續(xù)發(fā)展管理會計中,通過對現(xiàn)代管理會計方法的改進和與企業(yè)生態(tài)環(huán)境管理手段相結合,實施以生態(tài)經濟效率最優(yōu)和可持續(xù)發(fā)展為終極目標的生態(tài)經濟管理模式。
(三)可持續(xù)發(fā)展管理會計與生態(tài)會計的關系辨析
“生態(tài)會計”這一概念雖尚未多見,但在有關書刊尤其是國外文獻中已有論述。在歐美等國家,通過實施各種環(huán)境法律法規(guī),使生態(tài)會計作為一個實質性會計新領域而產生,并被作為許多公司必須向監(jiān)管機構呈報的排污檢測報告的基礎。生態(tài)會計是指“應用傳統(tǒng)會計的原則和方法,采用生物物理單位收集、分類、分析和傳遞環(huán)境影響的信息的過程?！痹趯崉罩?生態(tài)會計的重要性遠遠超過社會責任會計。與傳統(tǒng)會計一樣,生態(tài)會計的主要任務是進行數(shù)據(jù)的分類、收集、記錄、分配、分析和傳遞?？紤]到至少在可以預見的未來還不能依靠環(huán)境經濟學等將企業(yè)所有的環(huán)境影響采用貨幣指標反映,不得不退而求其次,主要通過環(huán)境干預,采用編制物質流量表、生態(tài)影響評估等實物計量手段來反映與控制企業(yè)環(huán)境行為。生命周期評價是最常采用的一種手段。按照信息使用者的不同,生態(tài)會計可分為內部生態(tài)會計與外部生態(tài)會計。內部生態(tài)會計與環(huán)境管理會計相結合構建了可持續(xù)發(fā)展管理會計的基本框架?？梢?可持續(xù)發(fā)展管理會計與生態(tài)會計在內容上既有交叉,又有各自的側重點。其中,內部生態(tài)會計從屬于可持續(xù)發(fā)展管理會計的范圍之內,而外部生態(tài)會計則是游離于其范圍之外。
總之,可持續(xù)發(fā)展管理會計屬于企業(yè)環(huán)境會計體系的一個組成部分。企業(yè)環(huán)境會計按照主要的計量方式及反映的內容不同,包括涉及生態(tài)環(huán)境要素的傳統(tǒng)會計與生態(tài)會計,而環(huán)境管理會計按信息使用者又可分為環(huán)境財務會計與環(huán)境管理會計。生態(tài)會計按服務對象的不同劃分為內部生態(tài)會計與外部生態(tài)會計。環(huán)境管理會計與內部生態(tài)會計兩個分支系統(tǒng)則構成了可持續(xù)發(fā)展管理會計概念的基本內涵。
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企業(yè)管理會計應當持續(xù)創(chuàng)造價值。那么,什么是“價值”就成了企業(yè)管理會計的一個基本問題。
細細思考,在管理會計研究中,我們很少有對“價值”進行過定義、界定和明確。我們在很多場合泛泛地運用“價值”“價值量”等概念,但是在實際工作中,這些概念過于寬泛無法界定同時又很難用技術工具衡量,因此這些概念在管理會計實務工作中顯然無法使用。
管理會計中的“價值”特征
筆者認為,企業(yè)管理會計中的“價值”,應該能滿足我們通常所說的會計的確認、計量、記錄和報告等需求,至少具備以下幾個基本的特征。
一是可以明確界定,有比較確切的內涵和范圍,即會計所說的“確認”。雖然管理會計的確認標準可以根據(jù)企業(yè)需求確定而不一,但能夠“確認”應該還是管理會計的一個基本要求。
二是具有很強的包容性,能夠通用于管理會計的各個領域,包括營運規(guī)劃、管理決策、成本控制、預算管理、績效評價等。我們不能在管理會計的不同環(huán)節(jié)、不同領域使用不同的價值概念,否則根本無法建立起系統(tǒng)的管理會計應用體系。
三是可以計量,這也是管理會計的“價值”最重要的一個特征。管理會計與戰(zhàn)略管理、人力資源管理、營銷管理等最主要的專業(yè)區(qū)別之一就是“計量”,否則,管理會計將與其他的管理混合在一起。
比如,營銷管理中常用的“顧客價值”概念,雖然對于營銷管理非常有用,但是顧客價值在實際中很難計量,也很少有企業(yè)甚至幾乎沒有企業(yè)可以計算出顧客價值。如果管理會計中的“價值”也是模糊而難以計量的,那么管理會計就失去了應有的技術含量,在實踐中也很難發(fā)揮良好的作用。如果管理會計不具備計量的特征卻又插手企業(yè)的方方面面管理活動,會給人造成一種企業(yè)所有的管理活動都可以納入管理會計范圍、管理會計什么都可以管,但是管理會計實際上又什么都管不了的情況。
四是可以標準化,也就是說,在不同的發(fā)展階段、在不同的企業(yè),指的是同一個概念和內容。因為標準化,管理會計的“價值”概念才可以得到廣泛地推廣和運用。
五是符合管理會計實踐的需求,可以在規(guī)劃、決策、控制、評價中得到一貫而有效的運用。
與管理會計的“價值”相關的范圍包括成本、效益、凈現(xiàn)值等。管理會計的早期發(fā)展階段,價值的主要體現(xiàn)是成本,也就是關注企業(yè)的“投入”;后期發(fā)展階段,價值的主要體現(xiàn)是效益,也就是關注企業(yè)的“產出”;最后,價值的主要體現(xiàn)不僅關注投入和產出,更主要的是產出和投入的比較,也就是關注企業(yè)的現(xiàn)金流入和現(xiàn)金流出相比較后考慮貨幣時間價值和風險調整后的經過貼現(xiàn)凈現(xiàn)值。
筆者認為,以現(xiàn)金流和自由現(xiàn)金流的現(xiàn)值作為管理會計的“價值”的核心,可以滿足上述特征,從而構建起一個嚴謹、邏輯一致的概念框架:一是現(xiàn)金流和自由現(xiàn)金流可以明確界定。自由現(xiàn)金流即企業(yè)在維持原有營業(yè)規(guī)模的基礎上,企業(yè)通過經營活動所取得的現(xiàn)金凈流量。二是現(xiàn)金流和自由現(xiàn)金流可以具有很好的包容性。
比如管理會計中的重要概念“成本”,其實就是現(xiàn)金流的流出;“經濟效益”,就是凈現(xiàn)值等等。三是可以計量。四是可以標準化,不同企業(yè)、不同時點的現(xiàn)金流都可以統(tǒng)一到同一個標準。五是可以在管理會計的規(guī)劃、決策、運營和考核等各個環(huán)節(jié)、各個方面加以運用。
以現(xiàn)值為基礎進行管理和考核
綜上所述,企業(yè)管理會計終極目標———提升企業(yè)價值———也就是提升一個企業(yè)“風險和報酬平衡下的企業(yè)自由現(xiàn)金流現(xiàn)值”。一個企業(yè)所有的業(yè)務都應該圍繞著這一價值目標來開展,企業(yè)財務部門也以此為切入點來開展管理會計的實踐。
例如,企業(yè)在進行戰(zhàn)略規(guī)劃時,其他業(yè)務部門考慮國家宏觀經濟、自身競爭優(yōu)勢等等因素,而財務部門在戰(zhàn)略規(guī)劃中發(fā)揮作用時,則需要考慮已有的類似項目的凈現(xiàn)值多少、風險大小等問題,而不是泛泛而談規(guī)劃的好壞。這是需要可計量的數(shù)據(jù)來支撐我們的價值判斷的。我國企業(yè)的財務會計部門并不缺少記賬、算賬、報賬的會計人員,但是缺少這種具有戰(zhàn)略視野、能夠整理競爭者動態(tài)會計信息、判斷未來盈利信息和行業(yè)變化并能進行適當量化的高級人才。
再例如,企業(yè)在進行管理決策,比如投資決策時,管理會計就必須進行類似項目凈現(xiàn)值、內含報酬率、風險敏感性分析等對項目的價值進行確認、計量和報告,否則就成了空談。而這些分析,都是以現(xiàn)金流及凈現(xiàn)值為基礎的。
摘要：為適應企業(yè)內外部的激烈市場環(huán)境，我國企業(yè)必須提升自身管理水平，提升企業(yè)的核心競爭力。管理會計直接為企業(yè)管理提供服務，是現(xiàn)代企業(yè)管理與會計的有效融合，經濟發(fā)達的西方國家的企業(yè)在應用管理會計方面已經十分普遍與成熟。本文從對管理會計與財務會計的基本內涵與相互之間關系的探討為出發(fā)點，對二者融合的必要性、可行性進行分析，并以全面預算為切入點對二者的融合性運用進行探討。
關鍵詞 ：中小企業(yè)；財務會計；管理會計；融合
一、財務會計與管理會計的基本概念與關系
1.財務會計與管理會計的基本概念
學術界關于財務會計的概念并沒有一個具體的規(guī)定。但是，不論是國內或者是國外的理論界都認為財務會計是包含提供財務信息的結果、提供財務報告，并與企業(yè)的管理密切相關的一系列的活動過程。
“管理會計”這個名字最早是出現(xiàn)在美國著名的會計學家奎因坦斯出版的《管理會計：財務管理入門》這本著作中的。此后，國內、國際的學者們紛紛站在不同的角度對這一概念進行了研究、界定，綜合國內外學者們對管理會計的研究，可以將管理會計簡單定義為一種管理活動或者管理過程，它的主要職能是為了進一步改善企業(yè)的經營與管理、提高企業(yè)的經濟效益、為企業(yè)的發(fā)展創(chuàng)造價值增值。管理會計的方式是為企業(yè)內部人員提供實現(xiàn)經營管理決策所需的各種信息，并通過信息的反饋作用從而實現(xiàn)對企業(yè)經營活動過程的全面控制。
2.財務會計與管理會計的關系
財務會計與管理會計都屬于會計體系中的基本內容，但是它們之間既有聯(lián)系又有區(qū)別，各具特色，財務會計主要是對外，管理會計主要是對內。但是，不論是管理會計還是財務會計，它們在基本的操作技能、資料的處理、最終的總目標等方面都是一致的?？梢?，兩種會計模式之間并不沖突。管理會計作為社會發(fā)展的必然產物，能夠有效的提高企業(yè)的管理水平、提升企業(yè)的經營效益。
二、財務會計與管理會計融合的必要性
為了全面推進我國會計水平的整體提升，我國逐漸在全國加強了對管理會計體系的建設與完善。2014 年1月29日，我國財政部頒布了《關于全面推進管理會計體系建設的指導意見(征求意見稿)》，將其做為全面推進我國管理會計工作的總綱領。
隨著企業(yè)經營規(guī)模的不斷擴大，公司管理決策層需要獲取更多、更完整的財務信息類型和內容，為其經營管理決策提供參考，這就需要財務會計信息和管理會計信息共享。財務會計信息主要反映企業(yè)經濟活動中可用貨幣計量的信息，且是已經發(fā)生的歷史經濟活動；缺乏無法用貨幣計量的信息、面向未來的前瞻性信息等；而管理會計信息則能彌補財務會計信息的不足，使企業(yè)管理決策層能對企業(yè)經濟活動開展全程管理決策。同時，由于市場競爭日益激烈，企業(yè)緊緊圍繞“提高效率、降低成本”為管理核心，以提高產品競爭力，進一步挖掘企業(yè)內在的經營潛力，改善企業(yè)的經營效益。財務會計與管理會計融合，能將財務資源整合，避免不必要的重復勞動和資源浪費，從而提高工作效率、降低管理成本。因此，加強管理會計在各企業(yè)中的應用已經成為一種會計發(fā)展的必然趨勢。
三、中小企業(yè)財務會計與管理會計融合的可行性
在企業(yè)經濟管理活動中，財務會計比較注重企業(yè)實際運行情況的整體記錄與總結；而管理會計的主要目標是預測、決策、控制、分析等，他們在管理的過程雖充當不同的角色，但相互依存、相互滲透。
中小企業(yè)財務人員編制有限，一般未單獨設置管理會計崗位，這意味著財務人員既要承擔財務會計的工作又要承擔管理會計的相關工作。財務人員素質及工作能力的不斷提高，會計核算制度化及企業(yè)信息化系統(tǒng)的提升等，可以使現(xiàn)有財務人員的財務會計工作更高效，管理會計工作更細化，在實際工作中實現(xiàn)有效融合。
隨著社會主義市場經濟的不斷發(fā)展，大多中小企業(yè)管理決策層已意識到傳統(tǒng)會計管理工作的缺陷，對企業(yè)內部會計管理模式提出了新要求，會計管理的職能重心應由傳統(tǒng)的注重監(jiān)督與反映職能轉變成以管理與服務職能為主。
四、中小企業(yè)財務會計與管理會計的融合性運用———以全面預算為切入點
全面預算管理就是充分利用預算，對企業(yè)內部各職能部門的各種財務、非財務資源進行科學的、合理的、規(guī)范的分配、控制、考核，從而能夠實現(xiàn)對企業(yè)的生產經營活動的有效組織與協(xié)調，完成企業(yè)既定經營目標的一種管理活動。預算環(huán)節(jié)涉及到企業(yè)內部對未來的估計，用于與預算指標進行對比的實際數(shù)據(jù)主要來自財務會計系統(tǒng)，預算管理作為企業(yè)管理會計、財務會計活動中的重要融合手段，在二者之間建立了一種關聯(lián)與聯(lián)系，在幫助企業(yè)提高經濟效益的同時實現(xiàn)了企業(yè)的組織管理目標。
1.在預算編制中的融合
在我國企業(yè)的實踐中，最典型的、最常見的管理會計與財務會計的融合點就是全面預算管理。在全面預算的編制過程中，不論企業(yè)站在哪一個角度進行預算的編制，都是通過制定一定的產量、成本、現(xiàn)金收支等預算的過程，而其最終的落腳點是財務預算，即：實現(xiàn)對企業(yè)的資產、負債、現(xiàn)金流量的預期上落腳?？梢?，預算的編制過程中企業(yè)對未來的財務狀況、經營成果的總體預測都將體現(xiàn)在利潤表、現(xiàn)金流量表、資產負債表這些終點上。
全面預算管理是管理會計的職能范疇，但其實際很大程度上仍是依賴財務會計信息，且受財務會計信息質量的制約，只有二者相互耦合、相互補充才能實現(xiàn)預算目標。
2.在預算控制環(huán)節(jié)的融合
要想使企業(yè)的全面預算真正發(fā)揮管理與控制的功能，不僅要進行科學的、合理的、規(guī)范的預算編制，更為重要的是需要建立一個完整的預算控制體系，在企業(yè)內部形成計劃———控制———反饋———考核的循環(huán)過程。由于企業(yè)的全面預算與企業(yè)的戰(zhàn)略發(fā)展規(guī)劃、激勵機制、預算的動因等密切相關，因此決不能在企業(yè)內部形成為了預算而預算的局面。企業(yè)的預算經過反饋、考核、修正、對照最終形成一種雙向反饋的機制。可見，通過上述分析不難看出，全面預算中對比、考核的信息搜集系統(tǒng)其實就是對企業(yè)會計信息的搜集。
總之，管理會計理論的擴展對企業(yè)的實踐與發(fā)展起到了積極地促進作用，新的經濟環(huán)境的變化也在很大程度上促進了管理會計價值思維、理論體系的更新。隨著經濟的不斷發(fā)展，管理會計在現(xiàn)代企業(yè)經營管理中的地位愈加凸顯。在現(xiàn)代企業(yè)管理中，管理會計與財務會計的融合將始終貫穿與會計管理的過程中，為企業(yè)的管理水平的提升、經濟利益的提高奠定基礎。
參考文獻：
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一、管理會計應用中的問題及原因
1.管理科學本身的局限性
任何一門學科是否具有完整、系統(tǒng)的理論體系是該學科能否獨立成科并不斷發(fā)展和走向成熟的重要標志,也是該學科能否在實踐中得到推廣應用的關鍵,對某一學科領域的概念,判斷,推理等思維形式所產生的系統(tǒng)性的理論應能夠把握事物發(fā)展的規(guī)律性,并對實踐的發(fā)展起指導作用,從目前管理會計的發(fā)展來看,管理科學他缺乏規(guī)范化的理論體系的指導。管理會計產生和發(fā)展的歷史表明,以泰羅科學管理學說為基礎而產生和發(fā)展起來的現(xiàn)代管理科學理論的不完整,及其本身的局限性嚴重影響著管理會計的推廣應用。
2.管理與會計的結合存在脫節(jié)問題
管理會計并不是管理與會計的簡單結合,而是兩者的有機結合,管理與會計的結合還涉及到會計環(huán)境的問題:
(1)企業(yè)經營決策者對管理會計重視程度不夠。管理會計作為會計信息系統(tǒng)的重要組成部分,主要是向企業(yè)的經營決策者提供經營決策的信息,并協(xié)助當局進行正確的決策。如果企業(yè)的經營決策者只知道經營,不懂得管理,不會分析理解會計資料,就不可能利用管理會計所提供的信息進行決策,從而使得管理會計在企業(yè)中難以普遍應用,。此外“長官意識”、“大事化小,小事化了”等傳統(tǒng)思想的影響也阻礙了管理會計的推廣應用。實踐也說明一個組織的領導對管理會計的重視程度直接決定著管理會計發(fā)展的前途。
(2)會計人員的綜合素質較低。會計人員對管理會計運用的影響主要是通過會計人員的綜合素質,包括會計人員知識層次、知識結構、會計價值觀及其職業(yè)水準。它不僅要求會計人員懂得現(xiàn)代管理科學、數(shù)學、統(tǒng)籌學、經濟學方面的知識,而且還應當了解心理學、行為學等這些社會科學方面的知識。但是我國現(xiàn)階段會計人員的總體素質還比較低,突出表現(xiàn)為會計人員的職業(yè)水準不很高,在會計披露上弄虛作假,造成會計信息嚴重失真,再加上管理會計本身對會計人員的綜合素質要就更高,這些因素均不同程度上限制了管理會計在企業(yè)中的普遍應用。
(3)國家的經濟政策、政治法律對管理會計應用的影響。改革開放以來,我國先后出臺頒布了許多經濟方面的法律,如《公司法》、《反不>，！合同法》等,來規(guī)范我國的市場行為,但總體上我國的法律體系,尤其是經濟法律還不健全,這些法治的不夠健全、不完善使得管理會計在給企業(yè)提供經營決策的信息的有用性、相關性方面大為減弱,再加上執(zhí)法上的不規(guī)范使得管理會計在企業(yè)中運用缺乏一定的保證。
3.大量數(shù)學概念的運用增加了其復雜性
由于管理會計側重于對企業(yè)經濟活動“量”的方面進行規(guī)劃和控制,所以管理會計的一切活動,包括預測、計劃、決策、控制、分析、考核等都無不用到數(shù)學的概念、方法。而且從管理會計的發(fā)展史來看,管理會計越發(fā)展,所運用的數(shù)學概念就越來越深,但事實上,大量數(shù)學概念的使用,不僅削弱了管理會計的可理解性,而且更增加了其復雜性和模糊性。
二、管理會計應用的對策
管理會計在推行中存在的問題是不容置疑的,本人認為主要應該解決如下問題。
1.建立有中國特色的管理會計體系是推廣管理會計的根本途徑現(xiàn)階段,中國式管理會計的理論研究很薄弱,對管理會計的理論研究仍局限于國外情況的翻譯介紹。而中國的國情西方國家是有很大差別的,這使得被全盤吸收的西方管理會計很難在中國企業(yè)普遍應用。所以要推廣管理會計,建立有中國特色的管理會計體系。
(1)中國管理會計的定位問題。我國的管理會計應定為在建立社會主義市場經濟,促進現(xiàn)代企業(yè)制度的發(fā)展,密切結合中國企業(yè)實際情況,便于廣大會計人員、管理人員操作運用這一水平上。
(2)中國管理會計規(guī)范化問題。人們對該學科知識的掌握,主要來自教科書,但教科書的內容體系能否盡可能地規(guī)范化,則直接關系到該學科的推廣和普及應用的程度。同時由于當今世界正處于計算機技術飛速發(fā)展和應用的時代,為了確保會計信息的收集、傳遞、加工、處理、儲存、輸出等也愈來愈依靠計算機來完成,而編制管理會計通用軟件又在一定程度上依賴于管理會計的規(guī)范化。
(3)認識中國管理會計發(fā)展的規(guī)律性。中國式管理會計體系應將管理會計在實踐中應用的成功經驗加以科學、系統(tǒng)的歸納和總結,特別要加強典型案例研究,使我國管理會計研究走理論與實踐相結合之路,并從中找出管理會計發(fā)展的客觀規(guī)律,以利于管理會計的進一步發(fā)展。
2.積極推進現(xiàn)代企業(yè)制度,創(chuàng)造良好的管理會計應用環(huán)境
企業(yè)的體制和會計的作用有密切的關系,建立現(xiàn)代企業(yè)制度的企業(yè)必然要求管理會計的運用,以提高企業(yè)經濟效益。而長期以來由于我國政府職能的錯位,導致企業(yè)政企不分,責權不明,造成國有企業(yè)經濟效益低下,也阻礙了管理會計的應用,使得管理會計的許多方法顯得毫無意義。
3.培養(yǎng)企業(yè)領導者的管理會計意識
與會計人員相比,企業(yè)主要領導者的管理會計知識和素質培養(yǎng)可能更重要。提高管理會計的應用水平,企業(yè)領導已經成為最為關鍵的因素。如果企業(yè)領導沒有一定的管理會計意識,他們將不會考慮會計人員在預測、決策、規(guī)劃和控制中的作用,即使會計人員水平再高恐怕也難以發(fā)揮作用。要增強企業(yè)主要領導者的管理會計意識可采取以下幾種措施:(1)今后各級政府有關部門及其它有關方面組織企業(yè)領導者培訓時應該適當加強管理會計的內容,企業(yè)領導具有了一定的管理會計知識,他們就會自然地考慮到會計人員在預測、計劃等方面的作用。(2)建立一定的社會約束機制,甚至于以一種行政手段促進企業(yè)領導層重視管理會計應用。
關鍵詞：管理會計；企業(yè)；應用實況；思考
在上個世紀初期，管理會計的概念在西方國家被提出，在70年代其在我國得以起步應用，但是財會人員對管理會計相關的知識專研得并不深入，那么管理會計在企業(yè)應用不廣泛這也是實際狀況。其實管理會計工作的全面落實能為企業(yè)獲得更大的經濟效益，那么致使管理會計在企業(yè)應用效率低下的原因是什么？怎樣提高其在企業(yè)應用的效率？這些均是值得思考以及被探討的話題。
一、淺談管理會計的定義
從類別上講，管理會計是企業(yè)會計體系中的一個大型分支，其重要的任務就是將存在于企業(yè)經營活動中的財務信息以及經濟信息采集、分門別類，最終使各類信息資源實現(xiàn)統(tǒng)合的目標，為企業(yè)管理階層決策工作的開展提供參考憑據(jù)。管理會計能夠對企業(yè)正在經營或者是預要經營的業(yè)務進行全面的掌控與審評[1]，從而為企業(yè)效益的保值增值提供輔助動力，協(xié)助企業(yè)共同實現(xiàn)可持續(xù)發(fā)展這一根本目標。
二、論述管理會計在企業(yè)應用不充分的原因
（一）管理會計理論與實踐分離
由上文簡要的論述文明了解到管理會計起源于國外，并且在某些經濟與文化的沖擊下，其在與我國經濟市場磨合一個世紀的進程中理論體系基本健全，但是部分理論與定量工具應用與實際環(huán)境中時將各種缺陷紕漏出來。例如盡管精準性與合理性特征的回歸分析法、線性規(guī)劃法這些管理會計方法在企業(yè)中被大力的提倡，但是實際上上述技術手段應用的頻率微乎其微，主要是由于計算流程過于繁雜化；當然會計人員主觀意識的淡薄以及動手操作能力的匱乏也是致使管理會計理論與實踐脫節(jié)的重大因素。此外，在各大院校盡管在會計專業(yè)中開設了管理會計課程，但是“重理論、輕實踐”教學模式的延續(xù)使管理會計人員在工作崗位上缺乏實踐能力。
（二）管理會計體系缺乏規(guī)范性
目前，我國會計領域依然沒有成立專門的管理會計機構以及組建相關的管理會計行業(yè)組織，此時大多數(shù)企業(yè)中都沒有設置與管理會計有關的工作機構或工作崗位。在教育領域，管理會計課程與其他財務專業(yè)課程相比較，理論體系更顯單薄化，企業(yè)財務人員一門心思的編寫各個時期的財務報告，沒有對會計管理提出規(guī)范性的標準。
（三）人員對管理會計意識不足
社會主義經濟市場體制要求企業(yè)企業(yè)管理者不僅僅要會管理，還要掌握經營方面的相關知識，但是很多企業(yè)管理者與上述標準之間還是存在一定的差距。因此在管理會計組織與體系建設方面做得不到位，對管理會計人員教育與培訓的力度不強。
三、探究提升管理會計在企業(yè)中應用實效性的策略
（一）提升管理會計理論與實際結合的效率
對現(xiàn)行的管理會計教學體系實施改革與調整措施這是首要的項目，也是最為基礎的，基于高效管理會計學科普及的現(xiàn)狀，對管理會計與財務管理課程交叉的內容采取刪減的手段，以達到彰顯管理會計特征的目標；此外，管理會計重點工作應該落在拓展工業(yè)企業(yè)經營管理現(xiàn)狀方面上，此時拓展的方式應該是科學而規(guī)范的；再者，強化管理會計在第三產業(yè)中拓展應用的理論及實務介紹的力度，讓管理會計學科的理論知識隨著市場經濟環(huán)境的變化趨勢而不斷的被調整與充實；定期的開展管理會計典型案例探討活動，歸納我國企業(yè)應用管理會計的實踐經驗并使其升華為理論，案例探討活動開設的終極目標是建立健全具有中國特色的管理會計理論與方法體系。這樣管理會計在我國企業(yè)中應用之時才能依照行業(yè)發(fā)展的規(guī)律，做出理論性與實踐性并存的典型案例研究報告，為企業(yè)財務管理工作的有效性與科學性目標的實現(xiàn)奠定基礎。
（二）建立健全規(guī)范化的企業(yè)管理會計體系
我國會計界應該有選擇性的吸納國外的成功經驗，繼而結合我國社會主義市場經濟運行的特征，創(chuàng)辦一個專業(yè)化的管理組織機構，定期的對管理會計的教研人員與會計從業(yè)人員進行教育和培訓，創(chuàng)建與管理會計相關的書刊、開展課題研究等。管理會計機構的主要職責是將管理會計有效的推廣與企業(yè)運行的過程中，與此同時對管理會計的在企業(yè)中的職務進行精確的定位；在管理會計機構的全力協(xié)助下，企業(yè)管理會計體系必然實現(xiàn)完善的目標，此時管理會計應用于企業(yè)中有效的把本企業(yè)發(fā)展實況與理論整合在一起，為會計人員提供最為優(yōu)質的服務內容。
（三）提高企業(yè)領導的重視程度與人員素質
首先，企業(yè)領導應該深刻認識到企業(yè)的壯大發(fā)展與企業(yè)管理體系中的管理會計內容是息息相關的，主要是由于該項管理工作的落實是僅僅環(huán)繞成本、效益、資本三方面落實的，能夠對企業(yè)過去發(fā)展情況進行分析與總結、對現(xiàn)行發(fā)展實況進行有效的管控、對未來發(fā)展的局勢進行預測與規(guī)劃。
為了提升管理會計人員的職業(yè)素養(yǎng)以及業(yè)務技能水平，，定期的、持續(xù)性的開展教育活動是有效的，協(xié)助他們對管理會計有更為深入的認識與透徹的理解，積極而有效的將實踐與理論知識向相整合，不斷的對市場環(huán)境進行探索與分析，對現(xiàn)有的管理知識不斷的更新，緊跟時展的腳步，使管理會計在企業(yè)的發(fā)展與運行中隨處可見。
四、結束語
管理會計任何一次革新都是建立在企業(yè)實際經營需求的基礎上的。管理會計的主要職責就是為企業(yè)管理層提供決策環(huán)節(jié)所需的信息資料[2]，以提高決策的準確性與有效性，為企業(yè)發(fā)展戰(zhàn)略方案的擬定與實施提供必備條件。積極構建管理會計在企業(yè)中的應用平臺，使其與財務會計成為企業(yè)管理的得力助手，為企業(yè)健康高效發(fā)展添枝加葉！
參考文獻：
[1]鄭嵐.淺談管理會計在企業(yè)中的實際運用[J].財經界（學版），2011，09：188-190.
