發(fā)布時(shí)間：2023-08-25 16:54:20
序言：寫作是分享個(gè)人見解和探索未知領(lǐng)域的橋梁，我們?yōu)槟x了8篇的增值稅征稅原理樣本，期待這些樣本能夠?yàn)槟峁┴S富的參考和啟發(fā)，請(qǐng)盡情閱讀。
根據(jù)馬克思的勞動(dòng)價(jià)值理論，商品價(jià)值包括三部分，即C＋V＋m。其中，C是不變資本，指設(shè)備、原料等生產(chǎn)資料；V是可變資本，指發(fā)放給工人的工資，即勞動(dòng)力的價(jià)值；m是生產(chǎn)過程中創(chuàng)造出來的新價(jià)值。
C是屬于消耗掉的生產(chǎn)資料的部分，在產(chǎn)品銷售后可以作為成本收回，不屬于產(chǎn)品的增值部分，根據(jù)增值稅的概念可知，這一部分不屬于增值稅的征稅范圍；V是勞動(dòng)者創(chuàng)造的必要價(jià)值，m是勞動(dòng)者創(chuàng)造的剩余價(jià)值，V＋m是勞動(dòng)者在生產(chǎn)過程中創(chuàng)造出來的價(jià)值，根據(jù)增值稅的概念可知，V＋m屬于增值稅的征稅范圍。從理論上說，V＋m就是增值稅征稅對(duì)象——增值額。
1.2從計(jì)稅原理上分析增值稅進(jìn)項(xiàng)稅的扣除項(xiàng)目
增值稅的計(jì)算公式為：應(yīng)納增值稅稅額＝當(dāng)期銷項(xiàng)稅額－當(dāng)期進(jìn)項(xiàng)稅額。當(dāng)期銷項(xiàng)稅額＝商品的銷售價(jià)格×增值稅稅率，根據(jù)經(jīng)濟(jì)學(xué)原理，價(jià)格反映價(jià)值，所以，商品的銷售價(jià)格包括三部分，即C＋V＋m。當(dāng)期銷項(xiàng)稅額＝（C＋V＋m）×增值稅稅率。應(yīng)納增值稅稅額＝當(dāng)期增值額×增值稅稅率，從前面的分析我們已經(jīng)知道，當(dāng)期增值額在理論上等于V＋m，所以，應(yīng)納增值稅稅額＝（V＋m）×增值稅稅率。當(dāng)期進(jìn)項(xiàng)稅稅額＝增值稅進(jìn)項(xiàng)稅準(zhǔn)予扣除項(xiàng)目金額×增值稅稅率。增值稅的計(jì)算公式可以轉(zhuǎn)換為：（V＋m）×增值稅稅率＝（C＋V＋m）×增值稅稅率－增值稅進(jìn)項(xiàng)稅準(zhǔn)予扣除項(xiàng)目金額×增值稅稅率。對(duì)于同一貨物增值稅稅率是相等的，兩邊同除以增值稅稅率后得出，V＋m＝C＋V＋m－增值稅進(jìn)項(xiàng)稅準(zhǔn)予扣除項(xiàng)目金額，移項(xiàng)后可得，增值稅進(jìn)項(xiàng)稅準(zhǔn)予扣除項(xiàng)目金額＝C。C是構(gòu)成產(chǎn)品成本的不變資本。所以，從理論上說，增值稅進(jìn)項(xiàng)稅的扣除項(xiàng)目應(yīng)是構(gòu)成產(chǎn)品成本的不變資本。
2從積極方面分析
納稅人購(gòu)進(jìn)貨物或者接受應(yīng)稅勞務(wù)所支付或者負(fù)擔(dān)的增值稅稅額為進(jìn)項(xiàng)稅額。增值稅一般納稅人可以用其支付的進(jìn)項(xiàng)稅抵扣銷項(xiàng)稅，但是并不是納稅人支付的所有進(jìn)項(xiàng)稅都可以從銷項(xiàng)稅中扣除，只有當(dāng)納稅人購(gòu)進(jìn)的貨物或應(yīng)稅勞務(wù)用于增值稅應(yīng)稅項(xiàng)目時(shí)才允許抵扣。
2.1憑票抵扣
憑票抵扣有兩類，一類是從銷售方取得的增值稅專用發(fā)票注明的增值稅稅額，一類是從海關(guān)取得的完稅憑證上注明的增值稅額。增值稅實(shí)行憑票抵扣制度，即納稅人在計(jì)算增值稅時(shí)，每抵扣一筆進(jìn)項(xiàng)稅額就要有一份合法的記錄該筆進(jìn)項(xiàng)稅的法定扣稅憑證與之相對(duì)應(yīng)，沒有從銷售方或海關(guān)取得法定的扣稅憑證就不能從銷項(xiàng)稅額中進(jìn)行抵扣。
2.2計(jì)算抵扣
在有些特殊情況下，有些業(yè)務(wù)雖然沒有取得法定抵扣票據(jù)，但這些業(yè)務(wù)在企業(yè)的營(yíng)業(yè)支出中占較大份額，如果不予抵扣，就會(huì)加重企業(yè)負(fù)擔(dān)，不利于企業(yè)之間的公平競(jìng)爭(zhēng)，故允許納稅人按符合規(guī)定的非增值稅專用發(fā)票的規(guī)定項(xiàng)目自行計(jì)算。
2.2.1購(gòu)進(jìn)免稅農(nóng)產(chǎn)品的計(jì)算扣除
增值稅一般納稅人購(gòu)進(jìn)農(nóng)業(yè)生產(chǎn)者銷售的農(nóng)產(chǎn)品，或者向小規(guī)模納稅人購(gòu)買的農(nóng)產(chǎn)品，從2002年1月1日起，準(zhǔn)予按照收購(gòu)憑證上所列價(jià)款和13%的比例從增值稅銷項(xiàng)稅中計(jì)算扣除，其中收購(gòu)憑證上所列價(jià)款包括農(nóng)業(yè)特產(chǎn)稅。
2.2.2運(yùn)費(fèi)的計(jì)算扣除
增值稅一般納稅人外購(gòu)貨物所支付的運(yùn)費(fèi)，以及納稅人銷售貨物所支付的運(yùn)費(fèi)，準(zhǔn)許按運(yùn)費(fèi)和建設(shè)基金的7%計(jì)算扣除。
2.2.3購(gòu)進(jìn)廢舊物資的計(jì)算扣除
生產(chǎn)企業(yè)一般納稅人購(gòu)入廢舊物資回收經(jīng)營(yíng)單位銷售的免稅廢舊物資，可按廢舊物資回收經(jīng)營(yíng)單位開具的普通發(fā)票所列金額的10%計(jì)算抵扣。
3從消極方面分析
只有構(gòu)成的產(chǎn)品成本以及特定的購(gòu)進(jìn)貨物或應(yīng)稅勞務(wù)所支付的進(jìn)項(xiàng)稅才允許扣除，如果用于增值稅非應(yīng)稅項(xiàng)目就不允許扣除。下列項(xiàng)目的進(jìn)項(xiàng)稅不得從銷項(xiàng)稅中抵扣：
3.1購(gòu)進(jìn)固定資產(chǎn)
我國(guó)屬于生產(chǎn)型增值稅。生產(chǎn)型增值稅就是在征收增值稅時(shí)，不允許扣除固定資產(chǎn)的價(jià)值或已納稅款。
3.2購(gòu)進(jìn)貨物或應(yīng)稅勞務(wù)改變生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)用途
(1)用于非應(yīng)稅項(xiàng)目的購(gòu)進(jìn)貨物或應(yīng)稅勞務(wù)
(2)用于免稅項(xiàng)目的購(gòu)進(jìn)貨物或應(yīng)稅勞務(wù)
(3)用于集體福利或個(gè)人消費(fèi)的購(gòu)進(jìn)貨物或應(yīng)稅勞務(wù)
(4)非正常損失的購(gòu)進(jìn)貨物或應(yīng)稅勞務(wù)
(5)非正常損失的在產(chǎn)品、產(chǎn)成品所耗用的購(gòu)進(jìn)貨物或應(yīng)稅勞務(wù)
上述五項(xiàng)，由于改變了生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)用途，購(gòu)進(jìn)貨物或應(yīng)稅勞務(wù)沒有構(gòu)成屬于增值稅征稅范圍的產(chǎn)品的成本，所以，在計(jì)算增值稅時(shí)，納稅人所支付的進(jìn)項(xiàng)稅不允許扣除。
3.3扣稅憑證不合格
納稅人購(gòu)進(jìn)貨物或者應(yīng)稅勞務(wù)，未按照規(guī)定取得并保存增值稅扣稅憑證，或者增值稅扣稅憑證上未按照規(guī)定注明增值稅額及其他有關(guān)事項(xiàng)的，其進(jìn)項(xiàng)稅額不得從銷項(xiàng)稅額中抵扣。
參考文獻(xiàn)：
［1］李國(guó)淮.稅法教程［M］：中國(guó)財(cái)政經(jīng)濟(jì)出版社，2001.
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［3］劉穎，輕松過關(guān)2《稅法》［M］：中國(guó)財(cái)政經(jīng)濟(jì)出版社，2005.
1、增值額就是買賣價(jià)格之間的差價(jià)。
2、增值稅是以商品（含應(yīng)稅勞務(wù)）在流轉(zhuǎn)過程中產(chǎn)生的增值額作為計(jì)稅依據(jù)而征收的一種流轉(zhuǎn)稅。從計(jì)稅原理上說，增值稅是對(duì)商品生產(chǎn)、流通、勞務(wù)服務(wù)中多個(gè)環(huán)節(jié)的新增價(jià)值或商品的附加值征收的一種流轉(zhuǎn)稅。實(shí)行價(jià)外稅，也就是由消費(fèi)者負(fù)擔(dān)，有增值才征稅沒增值不征稅。
3、增值稅是對(duì)銷售貨物或者提供加工、修理修配勞務(wù)以及進(jìn)口貨物的單位和個(gè)人就其實(shí)現(xiàn)的增值額征收的一個(gè)稅種。增值稅已經(jīng)成為中國(guó)最主要的稅種之一，增值稅的收入占中國(guó)全部稅收的60%以上，是最大的稅種。增值稅由國(guó)家稅務(wù)局負(fù)責(zé)征收，稅收收入中50%為中央財(cái)政收入，50%為地方收入。進(jìn)口環(huán)節(jié)的增值稅由海關(guān)負(fù)責(zé)征收，稅收收入全部為中央財(cái)政收入。
（來源：文章屋網(wǎng) ）
【關(guān)鍵詞】 增值稅擴(kuò)圍; 增值稅; 財(cái)務(wù)影響
中圖分類號(hào)：F275.5 文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼：A 文章編號(hào)：1004-5937（2015）06-0069-04
大力發(fā)展第三產(chǎn)業(yè)，尤其是現(xiàn)代服務(wù)業(yè)，對(duì)推進(jìn)經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)調(diào)整和提高國(guó)家綜合實(shí)力具有重要意義。但服務(wù)業(yè)和制造業(yè)稅制的不統(tǒng)一、服務(wù)業(yè)征收營(yíng)業(yè)稅導(dǎo)致的重復(fù)課稅，造成服務(wù)業(yè)流轉(zhuǎn)稅較高的稅負(fù)。此次增值稅擴(kuò)圍是順應(yīng)“十二五”規(guī)劃要求提出的，為在生產(chǎn)、流通等領(lǐng)域普遍征收增值稅奠定了基礎(chǔ)，也是給予服務(wù)業(yè)的政策支持。
一、增值稅擴(kuò)圍的政策內(nèi)容及原理
（一）增值稅擴(kuò)圍的政策內(nèi)容
“十二五”規(guī)劃明確提出對(duì)“增值稅擴(kuò)圍”改革的規(guī)定：擴(kuò)大增值稅征收范圍，相應(yīng)調(diào)減營(yíng)業(yè)稅等稅收。這是繼2009年增值稅轉(zhuǎn)型改革以來國(guó)家又一增值稅改革的政策。
2011年11月17日，財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局頒布了財(cái)稅〔2011〕110號(hào)和111號(hào)文件，規(guī)定自2012年1月1日開始，在上海市開始增值稅“擴(kuò)圍”改革試點(diǎn)。改革內(nèi)容為：在交通運(yùn)輸業(yè)、部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)等生產(chǎn)業(yè)開展?fàn)I業(yè)稅改征增值稅，并逐步推廣至其他行業(yè);具體稅率方面則將有形動(dòng)產(chǎn)租賃稅率設(shè)定為17%，交通運(yùn)輸業(yè)設(shè)定為11%，其他現(xiàn)代服務(wù)業(yè)（除有形動(dòng)產(chǎn)租賃外）設(shè)定為6%;同時(shí)對(duì)稅收收入歸屬、跨地區(qū)稅種協(xié)調(diào)等過渡性政策也進(jìn)行了安排。2012年8月增值稅擴(kuò)圍至北京等10個(gè)省市試點(diǎn)，因此對(duì)增值稅擴(kuò)圍將涉及的領(lǐng)域及所受影響范圍的擴(kuò)大作進(jìn)一步研究。
（二）現(xiàn)行增值稅、營(yíng)業(yè)稅征稅范圍存在的問題
1.增值稅征稅范圍存在的問題
增值稅的征稅范圍包括貨物的生產(chǎn)、批發(fā)、零售、進(jìn)口四個(gè)環(huán)節(jié)，還包括勞務(wù)中的加工和修理修配。對(duì)主要繳納增值稅的企業(yè)以下統(tǒng)稱為增值稅企業(yè)。
（1）由我國(guó)現(xiàn)行的增值稅征收范圍可知，銷售不動(dòng)產(chǎn)和轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)以及除加工、修理修配以外的勞務(wù)排除在增值稅征稅范圍之外而征收營(yíng)業(yè)稅，增值稅與營(yíng)業(yè)稅并行征收，形成了不同行業(yè)分屬于不同的流轉(zhuǎn)稅征收區(qū)域，從制度上人為地割裂了增值稅抵扣鏈條，也造成稅負(fù)失衡。
如交通運(yùn)輸業(yè)，它是營(yíng)業(yè)稅的征收范圍。從增值稅企業(yè)來看，由于運(yùn)費(fèi)是企業(yè)日常支出卻無法抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額，造成企業(yè)成本增加。后按運(yùn)輸費(fèi)用的7%計(jì)算抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額，對(duì)于運(yùn)輸費(fèi)用占外購(gòu)原料或貨物采購(gòu)成本比重較大的企業(yè)顯失公平。從國(guó)家的角度看，交通運(yùn)輸業(yè)按營(yíng)業(yè)額的3%繳納營(yíng)業(yè)稅，而接受運(yùn)輸勞務(wù)的企業(yè)卻按照交通運(yùn)輸企業(yè)營(yíng)業(yè)額的7%抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額，國(guó)家損失了4%的稅收，形成“稅收漏斗”，此處暫不考慮營(yíng)業(yè)稅變化給其他營(yíng)業(yè)稅金及附加和企業(yè)所得稅帶來的影響。
（2）增值稅條例細(xì)則規(guī)定對(duì)混合銷售的征稅分別按照行業(yè)性質(zhì)和業(yè)務(wù)性質(zhì)兩個(gè)不同標(biāo)準(zhǔn)劃分增值稅和營(yíng)業(yè)稅征稅范圍，缺乏統(tǒng)一性。細(xì)則對(duì)兼營(yíng)的規(guī)定實(shí)行也存在著問題：隨著納稅人經(jīng)營(yíng)多元化，兼營(yíng)行為居多，勞務(wù)提供與商品銷售的聯(lián)系越來越緊密，有些經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)是屬于增值稅的征稅范疇還是屬于營(yíng)業(yè)稅的征稅范疇，很難準(zhǔn)確加以斷定。
2.營(yíng)業(yè)稅征稅范圍存在的問題
營(yíng)業(yè)稅的征收范圍包括：提供交通運(yùn)輸業(yè)、建筑業(yè)、金融保險(xiǎn)業(yè)、郵電通信業(yè)、文化體育業(yè)、娛樂業(yè)、服務(wù)業(yè)、轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)、銷售不動(dòng)產(chǎn)。對(duì)主要繳納營(yíng)業(yè)稅并屬于此次擴(kuò)圍行業(yè)的企業(yè)以下統(tǒng)稱為營(yíng)業(yè)稅企業(yè)。
從營(yíng)業(yè)稅企業(yè)來看，我國(guó)的營(yíng)業(yè)稅除個(gè)別業(yè)務(wù)允許差額征收外絕大部分業(yè)務(wù)為營(yíng)業(yè)額全額征收，不允許做任何扣除，加大了納稅人的稅收負(fù)擔(dān)，也不利于專業(yè)化及分工協(xié)作。從營(yíng)業(yè)稅企業(yè)內(nèi)部來看，營(yíng)業(yè)稅不區(qū)分收入屬性以全部營(yíng)業(yè)額為計(jì)稅依據(jù)，存在對(duì)于各種收入的重復(fù)課稅。從營(yíng)業(yè)稅和增值稅企業(yè)之間來看，重復(fù)征稅體現(xiàn)在繳納營(yíng)業(yè)稅的行業(yè)在提供服務(wù)時(shí)必須采購(gòu)的機(jī)器設(shè)備等支出負(fù)擔(dān)的增值稅和接受勞務(wù)負(fù)擔(dān)的營(yíng)業(yè)稅不能在下一個(gè)環(huán)節(jié)抵扣，同時(shí)由此承擔(dān)的成本轉(zhuǎn)化為下一環(huán)節(jié)定價(jià)時(shí)的營(yíng)業(yè)額又導(dǎo)致相應(yīng)的營(yíng)業(yè)稅的增加。
（三）增值稅擴(kuò)圍的行業(yè)選擇
從理論上看，理想的增值稅應(yīng)該是普遍征收，覆蓋所有實(shí)現(xiàn)增值額的行業(yè)。我國(guó)實(shí)行增值稅從部分到整體，步步推進(jìn)，至今仍然只是在生產(chǎn)、批發(fā)、零售、進(jìn)口貨物及提供加工、修理修配勞務(wù)環(huán)節(jié)征收增值稅，與營(yíng)業(yè)稅并行征收帶來了重復(fù)征稅的問題。因此，統(tǒng)一征收增值稅是大勢(shì)所趨，但基于國(guó)家“穩(wěn)中求進(jìn)”的經(jīng)濟(jì)方針，增值稅擴(kuò)圍應(yīng)當(dāng)從與原增值稅范圍聯(lián)系最緊密且受增值稅擴(kuò)圍效應(yīng)最大的行業(yè)入手。
“十一五”規(guī)劃綱要中對(duì)生產(chǎn)業(yè)有明確定義：指為保持工業(yè)生產(chǎn)過程的連續(xù)性、促進(jìn)工業(yè)技術(shù)進(jìn)步、產(chǎn)業(yè)升級(jí)和提高生產(chǎn)效率提供保障服務(wù)的服務(wù)行業(yè)。它是與制造業(yè)直接相關(guān)的配套服務(wù)業(yè)，依附于制造業(yè)企業(yè)而存在，貫穿于企業(yè)生產(chǎn)的上游、中游和下游諸環(huán)節(jié)中，包括交通運(yùn)輸業(yè)、現(xiàn)代物流業(yè)、金融服務(wù)業(yè)、信息服務(wù)業(yè)和商務(wù)服務(wù)業(yè)?？梢娭圃鞓I(yè)與生產(chǎn)業(yè)緊密相連，然而其日漸增加的生產(chǎn)消耗卻不能在稅前扣除，這成為增值稅企業(yè)更重的負(fù)擔(dān)。生產(chǎn)業(yè)也需要改革來消除其因重復(fù)納稅帶來的問題。因此試點(diǎn)首先在交通運(yùn)輸業(yè)和部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)中展開。
但是，由于某些行業(yè)的特殊性和復(fù)雜性，使得這些行業(yè)盡管在理論上存在著征收增值稅的可能性，但在實(shí)際操作中，高昂的征稅成本以及由于征稅而產(chǎn)生的一些更為復(fù)雜的問題，使得政府不得不放棄對(duì)它們征收增值稅。因此，無論增值稅征收范圍如何擴(kuò)大，始終存在一些政府無法或不愿涉及的領(lǐng)域，由此形成了增值稅擴(kuò)圍的行業(yè)。這也是增值稅試點(diǎn)僅在交通運(yùn)輸業(yè)、部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)中試點(diǎn)的原因之一。
（四）增值稅擴(kuò)圍的政策作用
由于存在上述問題和需求，這一改革便明確在服務(wù)業(yè)領(lǐng)域征收增值稅，分為兩檔稅率按照試點(diǎn)行業(yè)營(yíng)業(yè)稅實(shí)際稅負(fù)測(cè)算，陸路運(yùn)輸、水路運(yùn)輸、航空運(yùn)輸?shù)冉煌ㄟ\(yùn)輸業(yè)轉(zhuǎn)換的增值稅稅率水平基本在11%～15%，研發(fā)和技術(shù)服務(wù)、信息技術(shù)、文化創(chuàng)意、物流輔助、鑒證咨詢服務(wù)等現(xiàn)代服務(wù)業(yè)基本在6%～10%之間。為使試點(diǎn)行業(yè)總體稅負(fù)不增加，改革試點(diǎn)選擇了11%和6%兩檔低稅率，分別適用于交通運(yùn)輸業(yè)和部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)。
營(yíng)業(yè)稅稅率轉(zhuǎn)換為增值稅稅率的計(jì)算公式：r=（t×25.58%）÷（1-t×25.58%）。其中r為營(yíng)業(yè)稅稅率，t為增值稅稅率，25.58%為稅收價(jià)格效應(yīng)系數(shù)，假設(shè)：t=13%，則r=3.366%?？梢钥闯?，當(dāng)增值稅稅率為低稅率13%時(shí)，相當(dāng)于營(yíng)業(yè)稅的稅率為3.366%（介于3%～5%）。因此，如果按照13%的增值稅優(yōu)惠稅率征稅，這與現(xiàn)行交通運(yùn)輸業(yè)征收的營(yíng)業(yè)稅稅率3%的負(fù)擔(dān)水平基本相當(dāng)。得出的稅率明顯高于改革試點(diǎn)的兩檔稅率，因此存在一定的優(yōu)惠力度。
增值稅實(shí)行差額征稅，不存在重復(fù)征稅，具有稅收中性的特點(diǎn)，而我國(guó)雖然已經(jīng)轉(zhuǎn)為消費(fèi)型增值稅，但對(duì)于不動(dòng)產(chǎn)還是不能抵扣，所以屬于不完全的消費(fèi)性增值稅。因不動(dòng)產(chǎn)投入大，使用周期長(zhǎng)，使用范圍廣，技術(shù)更新慢，為防止因基于這些原因?qū)е碌亩惪顪p少，我國(guó)稅法規(guī)定不動(dòng)產(chǎn)不能抵扣。隨著經(jīng)濟(jì)發(fā)展，與營(yíng)業(yè)稅并行征收的問題突顯，特別是在生產(chǎn)業(yè)體現(xiàn)更明顯。繳納增值稅的企業(yè)所耗生產(chǎn)服務(wù)多，同時(shí)生產(chǎn)服務(wù)業(yè)也日趨壯大，需要進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣以降低成本，因此，此次擴(kuò)圍旨在通過緩解增值稅企業(yè)與營(yíng)業(yè)稅企業(yè)、營(yíng)業(yè)稅企業(yè)與營(yíng)業(yè)稅企業(yè)之間的抵扣鏈斷裂而導(dǎo)致重復(fù)征稅的突出矛盾，實(shí)現(xiàn)結(jié)構(gòu)性減稅的目標(biāo)，進(jìn)而大力發(fā)展第三產(chǎn)業(yè)，推動(dòng)經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)調(diào)整，提高國(guó)家綜合實(shí)力。
二、增值稅擴(kuò)圍對(duì)企業(yè)財(cái)務(wù)的影響
從宏觀上來看，增值稅擴(kuò)圍是針對(duì)增值稅與營(yíng)業(yè)稅并行所導(dǎo)致的對(duì)商品和勞務(wù)征稅標(biāo)準(zhǔn)不一致而采取的政策措施，在政策原理和作用上具有重要性和必要性。從微觀層面來看，其對(duì)于經(jīng)濟(jì)運(yùn)行主體企業(yè)的具體影響如何，較之于擴(kuò)圍前的變化應(yīng)怎樣處理，同樣值得探討。
稅收政策廣泛并且深刻地影響著企業(yè)的經(jīng)營(yíng)行為，其中很大程度上是通過稅收對(duì)企業(yè)經(jīng)濟(jì)行為的影響實(shí)現(xiàn)，并通過公司財(cái)務(wù)體現(xiàn)。此次增值稅范圍擴(kuò)大，必將對(duì)改革波及的企業(yè)財(cái)務(wù)產(chǎn)生影響。
此次擴(kuò)圍的目標(biāo)是緩解增值稅企業(yè)與營(yíng)業(yè)稅企業(yè)、營(yíng)業(yè)稅企業(yè)與營(yíng)業(yè)稅企業(yè)之間的抵扣斷裂矛盾，因此，可將所研究的企業(yè)分為增值稅企業(yè)和營(yíng)業(yè)稅企業(yè)兩類。以下從稅負(fù)、財(cái)務(wù)狀況、現(xiàn)金流量、利潤(rùn)四個(gè)方面來探討增值稅擴(kuò)圍對(duì)有關(guān)企業(yè)財(cái)務(wù)的影響。
（一）對(duì)企業(yè)稅負(fù)的影響
增值稅雖然是價(jià)外稅，但是仍會(huì)對(duì)商品價(jià)格產(chǎn)生重要影響。稅負(fù)是對(duì)企業(yè)稅收支出的綜合衡量，增值稅具有轉(zhuǎn)嫁性，因此企業(yè)只是增值稅的納稅人，消費(fèi)者才是真正的負(fù)稅人。即便如此，即將轉(zhuǎn)嫁的稅負(fù)會(huì)以直接和間接的方式對(duì)企業(yè)產(chǎn)生巨大的影響。增值稅擴(kuò)圍對(duì)增值稅企業(yè)和營(yíng)業(yè)稅企業(yè)的稅費(fèi)影響并不相同，即稅負(fù)變化不一，因此價(jià)格波動(dòng)也應(yīng)分而視之。服務(wù)也是一種商品，因此以下對(duì)商品和服務(wù)的價(jià)格統(tǒng)稱為商品價(jià)格。
商品價(jià)格由市場(chǎng)供需決定。若擴(kuò)圍使行業(yè)稅負(fù)減輕，則商品價(jià)格會(huì)出現(xiàn)下降的趨勢(shì)，減少的稅收根據(jù)一般均衡條件下供需的變化分析，將在企業(yè)與消費(fèi)者之間分配。結(jié)合理論的推理，從企業(yè)現(xiàn)實(shí)出發(fā)，擴(kuò)圍對(duì)企業(yè)稅負(fù)的影響分以下情況：
首先，增值稅擴(kuò)圍將有助于降低增值稅行業(yè)的稅負(fù)，從而降低產(chǎn)品價(jià)格。對(duì)生產(chǎn)業(yè)進(jìn)行增值稅擴(kuò)圍將修復(fù)增值稅抵扣鏈，消除增值稅抵扣鏈在生產(chǎn)環(huán)節(jié)中中斷造成的重復(fù)征稅，增加進(jìn)項(xiàng)稅額的抵扣，從而嚴(yán)格降低下游增值稅行業(yè)產(chǎn)品的稅負(fù)率，同時(shí)可能降低這些行業(yè)的產(chǎn)品價(jià)格，使擴(kuò)圍的價(jià)格效應(yīng)進(jìn)一步發(fā)生作用。
其次，增值稅擴(kuò)圍不一定降低營(yíng)業(yè)稅行業(yè)的產(chǎn)品稅負(fù)和價(jià)格，其稅負(fù)變化取決于擴(kuò)圍前后稅率、成本費(fèi)用率和行業(yè)利潤(rùn)率等因素。增值稅的稅收負(fù)擔(dān)不僅與企業(yè)的銷售收入有關(guān)，還與企業(yè)成本中可以獲得抵扣的項(xiàng)目有關(guān)，同時(shí)也與前后稅率的變化程度密切相關(guān)。稅率的換算已在上文提及，它是一般情況下的平均稅率，具體的行業(yè)也有不同的應(yīng)用情況。
以交通運(yùn)輸業(yè)為例分析如下：
1.假設(shè)：I為交通運(yùn)輸企業(yè)當(dāng)期應(yīng)納增值稅收入總額;C為交通運(yùn)輸企業(yè)當(dāng)期發(fā)生的成本和費(fèi)用總額;Rc為交通運(yùn)輸企業(yè)的成本費(fèi)用率，即成本費(fèi)用總額占收入總額的比率，R0=C/I;R1為成本費(fèi)用可抵扣率，即成本費(fèi)用中可用于抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額的費(fèi)用占總費(fèi)用的比率。
2.等式：
（1）擴(kuò)圍后應(yīng)納增值稅：I*11%-C*R1*17%
（2）擴(kuò)圍前應(yīng)納營(yíng)業(yè)稅：I*3%
令兩式相等，8%I=C*R1*17%
R0*R1=47.06%
3.由此可見，成本費(fèi)用率及成本費(fèi)用扣除率越高則企業(yè)獲得減稅的效應(yīng)越大。
最后，對(duì)于營(yíng)業(yè)稅改征增值稅后被認(rèn)定為小規(guī)模納稅人而言，不論提供何種服務(wù)，擴(kuò)圍后其稅負(fù)均有下降，雖然無進(jìn)項(xiàng)稅額，但由于增值稅是價(jià)外稅，計(jì)算銷項(xiàng)稅額時(shí)要將售價(jià)轉(zhuǎn)化為不含稅價(jià)格，因此應(yīng)交稅費(fèi)有所減少。
（二）對(duì)企業(yè)資產(chǎn)的影響
增值稅擴(kuò)圍所涉及的服務(wù)業(yè)被允許抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額，在現(xiàn)行消費(fèi)型增值稅的體制下，這將會(huì)影響營(yíng)業(yè)稅企業(yè)的固定資產(chǎn)和原材料項(xiàng)目，包括原材料購(gòu)買、成本歸集和資產(chǎn)購(gòu)買、計(jì)價(jià)、折舊。
營(yíng)業(yè)稅企業(yè)購(gòu)進(jìn)原材料所含的增值稅可以作為進(jìn)項(xiàng)扣除，因此原材料成本降低，進(jìn)而使資產(chǎn)負(fù)債表中的存貨項(xiàng)目減少。由于在保證企業(yè)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)正常進(jìn)行的前提下，存貨對(duì)資金的占用減少，可以增加企業(yè)用以進(jìn)行擴(kuò)大業(yè)務(wù)范圍、更新機(jī)器設(shè)備或投資增值的流動(dòng)資金。因此，存貨成本減少可以使企業(yè)更加靈活地應(yīng)付市場(chǎng)變化，有利于增強(qiáng)企業(yè)的市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)力。
營(yíng)業(yè)稅企業(yè)新購(gòu)設(shè)備的增值稅也可納入進(jìn)項(xiàng)抵扣的范圍，從而資產(chǎn)負(fù)債表中固定資產(chǎn)項(xiàng)目減少，折舊額也相對(duì)減少，這使得企業(yè)在生產(chǎn)力不變的情況下，流動(dòng)資產(chǎn)相對(duì)增加，流動(dòng)比率、速動(dòng)比率相應(yīng)提高，企業(yè)的償債能力相對(duì)提高，同時(shí)資產(chǎn)變現(xiàn)速度加快，資產(chǎn)的周轉(zhuǎn)速度加快，有利于企業(yè)的資產(chǎn)更新、技術(shù)進(jìn)步。
上述兩個(gè)項(xiàng)目允許進(jìn)項(xiàng)抵扣使總資產(chǎn)減少，資產(chǎn)的變現(xiàn)速度增加，加速了資金的周轉(zhuǎn)，提高了資產(chǎn)利用效率，從而使財(cái)務(wù)狀況得到改善，經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)下降。
但此次增值稅擴(kuò)圍僅允許對(duì)新購(gòu)進(jìn)的機(jī)器設(shè)備進(jìn)行進(jìn)項(xiàng)抵扣，擴(kuò)圍前購(gòu)進(jìn)仍需使用多年的機(jī)器設(shè)備卻無法抵扣。由于機(jī)器設(shè)備使用年限長(zhǎng)，新購(gòu)入設(shè)備所需資金量大，企業(yè)能用以抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額較少，因此擴(kuò)圍對(duì)此類企業(yè)的效應(yīng)并不太明顯。
（三）對(duì)企業(yè)利潤(rùn)的影響
反映企業(yè)經(jīng)營(yíng)成果的會(huì)計(jì)要素包括收入、費(fèi)用和利潤(rùn)，其中以利潤(rùn)最為重要，并且受收入、費(fèi)用的共同作用。收入、費(fèi)用、利潤(rùn)與商品價(jià)格息息相關(guān)，因而與稅負(fù)也存在很高的關(guān)聯(lián)度，因此增值稅對(duì)企業(yè)財(cái)務(wù)狀況的影響在此三方面均有體現(xiàn)。
企業(yè)的收入隨商品價(jià)格變化，前一部分對(duì)商品價(jià)格變化的闡述表明：增值稅企業(yè)行業(yè)的價(jià)格可能隨著擴(kuò)大進(jìn)項(xiàng)稅額的范圍而降低，但是企業(yè)銷售收入的增加或減少最終與該產(chǎn)品的需求價(jià)格彈性有關(guān)。根據(jù)微觀經(jīng)濟(jì)學(xué)的思想，如果需求價(jià)格彈性大于1，則價(jià)格降低使企業(yè)銷售收入增加;相反彈性小于1，則價(jià)格降低使銷售收入減少，因此，擴(kuò)圍對(duì)銷售收入的影響不確定。值得考慮的是企業(yè)稅負(fù)的減輕效應(yīng)是直接高效的，而市場(chǎng)對(duì)行業(yè)價(jià)格的調(diào)整則需要一個(gè)過程，因此銷售收入在短期內(nèi)可能大幅增加。對(duì)于營(yíng)業(yè)稅企業(yè)而言，行業(yè)稅負(fù)由成本費(fèi)用率、擴(kuò)圍前后稅率等因素決定，因此收入變化應(yīng)視稅負(fù)的變化，但作用機(jī)制與增值稅企業(yè)類似。
假定某企業(yè)，某月銷售收入為I（不含稅），接受運(yùn)輸服務(wù)可抵扣金額為C1（不含稅），其他生產(chǎn)可抵扣金額為C2，則當(dāng)月應(yīng)交增值稅額=I*17%-C1*11%-C2*6%。在短期內(nèi)，因市場(chǎng)價(jià)格與銷量對(duì)稅收政策反應(yīng)滯后，銷售收入I基本穩(wěn)定，因此當(dāng)月抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額大大降低了企業(yè)的增值稅。
在營(yíng)業(yè)稅企業(yè)中，與費(fèi)用有關(guān)的科目為營(yíng)業(yè)成本、營(yíng)業(yè)稅金及附加、折舊的制造費(fèi)用或管理費(fèi)用。擴(kuò)圍后對(duì)應(yīng)的固定資產(chǎn)折舊費(fèi)用會(huì)相應(yīng)減少，同時(shí)原料的計(jì)價(jià)不包括增值稅，因此二者使?fàn)I業(yè)成本降低，增加了利潤(rùn)，增強(qiáng)了企業(yè)的盈利能力。同時(shí)稅費(fèi)類是稅率和收入、利潤(rùn)共同作用的結(jié)果，會(huì)因其每一個(gè)因素的變化而不同。營(yíng)業(yè)稅金及附加中的營(yíng)業(yè)稅因改征相應(yīng)減少，城市建設(shè)維護(hù)稅和教育費(fèi)附加雖不能確定增減情況，但是其對(duì)利潤(rùn)會(huì)或多或少地產(chǎn)生影響。綜上所述，在短期內(nèi)，銷售收入增加，費(fèi)用降低，則營(yíng)業(yè)利潤(rùn)隨之增加，利潤(rùn)總額也同向變化。
對(duì)于凈利潤(rùn)而言，利潤(rùn)總額的變化進(jìn)而影響企業(yè)所得稅，利潤(rùn)增加，企業(yè)所得稅隨之增加，凈利潤(rùn)增加的幅度低于利潤(rùn)總額增加的幅度，對(duì)企業(yè)稅負(fù)有加重的不利影響。
（四）對(duì)企業(yè)現(xiàn)金流量的影響
現(xiàn)金流量按業(yè)務(wù)內(nèi)容分為經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的現(xiàn)金流量、投資活動(dòng)的現(xiàn)金流量、籌資活動(dòng)的現(xiàn)金流量。
對(duì)于增值稅企業(yè)，增加進(jìn)項(xiàng)稅額的抵扣，支付各項(xiàng)稅費(fèi)科目現(xiàn)金流量減少，可以使企業(yè)的經(jīng)營(yíng)現(xiàn)金流出減少。而對(duì)于營(yíng)業(yè)稅企業(yè)，經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的現(xiàn)金流量中購(gòu)買材料、支付勞務(wù)的現(xiàn)金中不包含進(jìn)項(xiàng)稅額，固定資產(chǎn)的折舊隨其計(jì)價(jià)降低而減少，因此經(jīng)營(yíng)現(xiàn)金流出減少。進(jìn)項(xiàng)抵扣也使固定資產(chǎn)初始計(jì)量時(shí)成本減少，最終投資活動(dòng)產(chǎn)生的現(xiàn)金流出量也減少，以上各項(xiàng)可以使企業(yè)的現(xiàn)金流出減少，相對(duì)地增加了企業(yè)的現(xiàn)金。但由于收入增加的增稅效應(yīng)及允許抵扣的減稅效應(yīng)視具體企業(yè)情況而定，再加之利潤(rùn)的變化使企業(yè)所得稅也隨之發(fā)生變化，稅金流量的增減無法確定，但其變化方向、幅度與稅負(fù)的變化應(yīng)是一致的，即稅負(fù)增加，相應(yīng)的稅金流出增加;稅負(fù)降低，相應(yīng)的稅金流出減少。若現(xiàn)金流出量減少，則有利于提高資金的流動(dòng)比率，使短期償債能力得到增強(qiáng)。
三、政策建議
加快服務(wù)業(yè)發(fā)展是中國(guó)轉(zhuǎn)變經(jīng)濟(jì)發(fā)展方式、調(diào)整優(yōu)化產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)的迫切需要。為順應(yīng)“十二五”規(guī)劃相關(guān)企業(yè)也應(yīng)該對(duì)政策調(diào)整作出積極反應(yīng)，以從中謀求企業(yè)利益的最大化。
（一）因地制宜調(diào)整企業(yè)財(cái)務(wù)戰(zhàn)略
增值稅擴(kuò)圍對(duì)增值稅企業(yè)的作用可概括為：新增生產(chǎn)的抵扣金額，減少增值稅額。由于商品價(jià)格具有不確定性，因此減稅與價(jià)格變動(dòng)對(duì)收入存在雙重作用，導(dǎo)致最終影響的不確定性，但短期增加收入效果明顯。對(duì)營(yíng)業(yè)稅企業(yè)的作用可概括為：會(huì)同時(shí)給服務(wù)行業(yè)帶來“稅率提高的增稅效應(yīng)”和“進(jìn)項(xiàng)抵扣的減稅效應(yīng)”，最終的影響取決于前后稅率的變動(dòng)、成本費(fèi)用率、行業(yè)利潤(rùn)率、其他稅費(fèi)的變化等。
因此，各企業(yè)應(yīng)根據(jù)自身企業(yè)的稅負(fù)制定相應(yīng)的財(cái)務(wù)政策，包括投資、籌資、股利等。如可以利用享受的稅收優(yōu)惠進(jìn)行擴(kuò)大再生產(chǎn)，優(yōu)化投資組合，降低財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。同時(shí)企業(yè)應(yīng)積極分析了解稅收政策，利用稅收鏈的思想，尋找稅收利益，從鼓勵(lì)性政策、稅制要素、稅負(fù)轉(zhuǎn)嫁等方面實(shí)施稅收籌劃，盡最大限度享受增值稅擴(kuò)圍給企業(yè)帶來的優(yōu)惠。
（二）加快技術(shù)設(shè)備革新
營(yíng)業(yè)稅企業(yè)由于納入增值稅征收范圍，可享受抵扣機(jī)器設(shè)備進(jìn)項(xiàng)稅，在一定程度上有利于加快固定資產(chǎn)的更新，提高資產(chǎn)的變現(xiàn)速度和利用效率，從而提高企業(yè)的技術(shù)水平和市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)力，為社會(huì)生產(chǎn)和生活提供更優(yōu)質(zhì)的服務(wù);同時(shí)，企業(yè)可利用改革時(shí)機(jī)進(jìn)行人才招納和培養(yǎng)，擴(kuò)大企業(yè)規(guī)模和業(yè)務(wù)范圍，增強(qiáng)企業(yè)的綜合實(shí)力。對(duì)于增值稅企業(yè)，由于所采購(gòu)的部分勞務(wù)所含進(jìn)項(xiàng)稅額可以抵扣，擴(kuò)大了抵扣范圍，節(jié)約了經(jīng)營(yíng)成本，同樣獲得更多資金，有利于進(jìn)行技術(shù)設(shè)備革新。
（三）合理投資與籌資
增值稅的擴(kuò)圍在允許機(jī)器設(shè)備抵扣的條件下將會(huì)使?fàn)I業(yè)稅企業(yè)總資產(chǎn)減少，企業(yè)利潤(rùn)增加，現(xiàn)金流出量減少，相應(yīng)地刺激了企業(yè)投資，尤其是機(jī)器設(shè)備可以進(jìn)項(xiàng)抵扣資產(chǎn)的投資。另外，由于企業(yè)利潤(rùn)增加，使企業(yè)的股價(jià)有上漲的趨勢(shì)，有利于股東分紅，使投資者對(duì)其投資信心增加，更有利于企業(yè)的籌資。相應(yīng)地在增值稅企業(yè)，營(yíng)業(yè)利潤(rùn)可能增加，也會(huì)刺激投資，利于籌資。但是，在稅改的政策環(huán)境下，企業(yè)需要對(duì)自身及環(huán)境因素進(jìn)行全面分析，結(jié)合稅收政策的效應(yīng)，合理進(jìn)行投資，注重投資方向、投資效率、投資質(zhì)量、投資平衡，進(jìn)行投資組合，并加強(qiáng)風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估。
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【關(guān)鍵詞】增值稅 優(yōu)惠政策 措施
一、增值稅稅收優(yōu)惠政策內(nèi)涵及其應(yīng)把握的原則
稅收優(yōu)惠是國(guó)家稅制的組成部分，是政府為了達(dá)到一定的政治、社會(huì)和經(jīng)濟(jì)目的，通過給予一定的稅收收益而對(duì)納稅人實(shí)行的稅收鼓勵(lì)。稅收優(yōu)惠反映了政府行為，是通過政策導(dǎo)向影響人們生產(chǎn)和消費(fèi)偏好來實(shí)現(xiàn)的，也是國(guó)家宏觀調(diào)控經(jīng)濟(jì)的重要杠桿。無論是發(fā)達(dá)國(guó)家還是發(fā)展中國(guó)家無不把實(shí)施稅收優(yōu)惠作為引導(dǎo)投資方向、調(diào)整產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)、擴(kuò)大就業(yè)機(jī)會(huì)、刺激經(jīng)濟(jì)增值增長(zhǎng)的重要手段加以運(yùn)用。一般來說稅收優(yōu)惠包括：稅收減免、優(yōu)惠退稅、虧損抵補(bǔ)、加速折舊、稅收抵免、稅收饒讓六種形式。
二、我國(guó)現(xiàn)行增值稅政策存在的問題
1、增值稅稅收優(yōu)惠政策破壞了增值稅鏈條的完整性。在目前我國(guó)實(shí)施非最終環(huán)節(jié)減免稅的情況下，使得下道環(huán)節(jié)的企業(yè)因上道環(huán)節(jié)減免稅未能獲得可抵扣的稅款而不僅要負(fù)擔(dān)本環(huán)節(jié)創(chuàng)造的增值額應(yīng)負(fù)擔(dān)的稅金，而且還應(yīng)負(fù)擔(dān)以前各環(huán)節(jié)已繳或減免了的稅金，使其稅金支出大為增加。另一方面，如果免稅經(jīng)銷商出售的免稅商品不是最后的銷售，而是作為生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)投入物進(jìn)入下一階段的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)，則免稅產(chǎn)品銷售價(jià)格中包含的稅金因素，將成為一切購(gòu)買該產(chǎn)品以制造新產(chǎn)品的成本。即使用該免稅商品生產(chǎn)的產(chǎn)品完全是增值稅系統(tǒng)的一部分，生產(chǎn)者也無法要求對(duì)其生產(chǎn)投入物予以免稅，從而使得這一部分稅金在以后的環(huán)節(jié)不作為增值稅額被重復(fù)征稅。
2、稅收優(yōu)惠政策不確定性加大了納稅人的納稅成本。增值稅稅制實(shí)施十幾年來，幾乎每年都有新的增值稅優(yōu)惠政策出臺(tái)，這些政策讓納稅人難以適從。有的優(yōu)惠政策專門針對(duì)特定的納稅人，并且不時(shí)有補(bǔ)充文件擴(kuò)大適用范圍，這使得稅收優(yōu)惠政策更像是權(quán)力博弈的結(jié)果，損害了稅制的嚴(yán)肅性。有的優(yōu)惠政策出臺(tái)并不影響增值稅征稅總額，而只是改變?cè)鲋刀愒诓煌h(huán)節(jié)納稅人之間的分布，這會(huì)給納稅人帶來難以預(yù)期的稅收影響，干擾企業(yè)間的正常競(jìng)爭(zhēng)，影響產(chǎn)品的正常競(jìng)價(jià)。有的優(yōu)惠政策本身帶有許多不確定的因素，比如民政福利企業(yè)的政策界線不明確，給納稅人帶來了困惑：如果依照法無明文規(guī)定不禁止而大膽突破，害怕稅務(wù)機(jī)關(guān)嚴(yán)厲的懲處，但謹(jǐn)小慎微又會(huì)增加經(jīng)營(yíng)成本。有的優(yōu)惠政策直接針對(duì)購(gòu)買對(duì)象，但企業(yè)在組織生產(chǎn)前無法確實(shí)地知曉自己的銷售對(duì)象。而對(duì)稅收優(yōu)惠的日常管理不到位，誘導(dǎo)納稅人鉆政策空子，采取種種手段套取稅收利益，形成新的逃、避稅途徑，典型的如各種假合資企業(yè)和假福利企業(yè)等。
三、發(fā)達(dá)國(guó)家增值稅優(yōu)惠政策的借鑒
1、廣泛的增值稅征稅范圍。增值稅主要表現(xiàn)為商品勞務(wù)稅，因此，理想的增值稅應(yīng)是一個(gè)征稅范圍具有普遍性的稅種，其征稅范圍應(yīng)包括農(nóng)林牧業(yè)、采礦業(yè)、制造業(yè)、能源交通業(yè)、商業(yè)及勞務(wù)服務(wù)業(yè)等各行各業(yè)。從國(guó)際上開征增值稅的國(guó)家來看，凡增值稅課稅范圍覆蓋到零售環(huán)節(jié)的國(guó)家，除對(duì)商品銷售普遍課征增值稅外，幾乎都把勞務(wù)提供列入增值稅課稅范圍，盡管征收范圍有寬有窄，但總的趨勢(shì)是征稅范圍不斷擴(kuò)大，從而使增值稅不斷的由選擇征稅而趨向于普遍征稅。
2、規(guī)范的增值稅免稅政策。免稅是人們所熟知的一種稅收優(yōu)惠政策，但卻因增值稅的特殊計(jì)稅依據(jù)及計(jì)稅方法而使其免稅問題變得復(fù)雜，增值稅免稅的規(guī)范與否，直接涉及一國(guó)增值稅制的科學(xué)與否，而眾多分析可以得出一個(gè)基本結(jié)論：增值稅免稅不一定是一種稅收優(yōu)惠，增值稅的內(nèi)在機(jī)制是十分排斥免稅的。因此各國(guó)在增值稅免稅的范圍除了涉及確實(shí)需要鼓勵(lì)的項(xiàng)目和有助于改善增值稅累退性的項(xiàng)目外，還包括一些難于征稅的項(xiàng)目。與我國(guó)不同，許多國(guó)家的增值稅免稅并不表明政府不再對(duì)這些項(xiàng)目征收其他商品勞務(wù)稅。此外，有些國(guó)家還具有免稅權(quán)放棄的規(guī)定，即免稅經(jīng)銷商放棄稅法給予的免稅而選擇作為納稅人，以獲得稅收抵扣權(quán)，從而納入增值稅的正稅范圍。在各項(xiàng)免稅政策中，要著重關(guān)注農(nóng)業(yè)免稅政策。稅法可以采取對(duì)農(nóng)業(yè)投入予以免稅和允許大農(nóng)戶選擇按正常增值稅制度納稅相結(jié)合的政策。在具體操作中，國(guó)外一般將農(nóng)民作為納稅人看待，實(shí)際征收中允許農(nóng)民根據(jù)一定的法定條件自愿選擇免稅或納稅。如選擇征稅，就必須按規(guī)定建立會(huì)計(jì)賬簿，按正收程序納稅，即購(gòu)進(jìn)農(nóng)業(yè)投入品是按發(fā)票抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額，銷售農(nóng)產(chǎn)品時(shí)開出發(fā)票將增值稅作為價(jià)格的附加，向其購(gòu)買者收取；如選擇免稅，則可獲得銷售額一定比例的進(jìn)項(xiàng)稅額補(bǔ)償，它等于加價(jià)比例乘以銷售價(jià)格。銷售額比例統(tǒng)一，適用于所有農(nóng)民，該加價(jià)可以作為農(nóng)產(chǎn)品購(gòu)買者的進(jìn)項(xiàng)稅額從其銷項(xiàng)稅額中扣除。
3、增值稅與其它商品勞務(wù)稅配合使用。大部分國(guó)家為了避免增值稅和另一種誰(shuí)對(duì)同一筆交易雙重征稅，對(duì)已征其他間接稅的交易項(xiàng)目免征增值稅，或免征增值稅的項(xiàng)目另外征收其他間接稅。目前，世界發(fā)達(dá)國(guó)家在以“降低稅率、拓寬稅基”為主要措施對(duì)所得稅制改革之外，還謹(jǐn)慎地改變稅種組合。這種稅種組合的改變通常是指從個(gè)人所得稅向一般消費(fèi)稅如增值稅的轉(zhuǎn)變。自20世紀(jì)60年代中期特別是80年代中期以來，發(fā)達(dá)國(guó)家普遍開始征收增值稅，各國(guó)在開始征收增值稅時(shí)平均稅率為12.5%，到1996年平均稅率為17.5%。增值稅與其他商品勞務(wù)稅配合使用，有利于協(xié)調(diào)商品稅與所得稅的比重，提高其運(yùn)行效率。
四、增值稅稅收優(yōu)惠政策調(diào)整的具體政策選擇
1、加強(qiáng)小規(guī)模納稅人征稅管理。增值稅納稅主體制度改革的理想目標(biāo)是實(shí)行單一主體制度，在普遍推廣稅控裝置的同時(shí)，應(yīng)根據(jù)實(shí)際情況進(jìn)一步降低增值稅一般納稅人的門檻，逐步將所有納稅人都納入一般納稅人管理。但考慮到增值稅征收管理技術(shù)的原因，近期可行的選擇方案是合理界定小規(guī)模納稅人的標(biāo)準(zhǔn)，一方面通過降低一般納稅人標(biāo)準(zhǔn)，將一部分小規(guī)模納稅人轉(zhuǎn)化為一般納稅人；另一方面放寬對(duì)小規(guī)模納稅人使用增值稅專用發(fā)票的限制。小規(guī)模納稅人所購(gòu)進(jìn)的貨物，在以前環(huán)節(jié)已經(jīng)按照17%或13%的基本稅率征收增值稅，本環(huán)節(jié)的征收率也是按照工業(yè)基本稅率換算過來的，整個(gè)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)都已按規(guī)定稅率完稅。因此，對(duì)小規(guī)模納稅人在生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)上確需開具增值稅專用發(fā)票的，應(yīng)當(dāng)允許按17%或13%的稅率計(jì)算銷項(xiàng)稅額開具發(fā)票，并由下一環(huán)節(jié)進(jìn)行抵扣。這樣既符合增值稅原理，又能夠在一定程度上有效控制虛開增值稅專用發(fā)票的問題?？梢愿默F(xiàn)行起征點(diǎn)政策為免征額政策。這樣做的理由在于：首先，免征額對(duì)所有小規(guī)模納稅人都采取一視同仁的優(yōu)惠政策，保證了增值稅的中性和公平原則。其次，實(shí)行免征額可以從根本上解決起征點(diǎn)臨界點(diǎn)的固有缺陷。起征點(diǎn)改為免征額，在使起征點(diǎn)以下的納稅人福利不變的同時(shí)，使起征點(diǎn)以上的納稅人境況也相應(yīng)變好，從而實(shí)現(xiàn)帕累托改進(jìn)。要進(jìn)一步要加大稅法宣傳力度，針對(duì)小規(guī)模納稅人的法人代表及主要負(fù)責(zé)人、辦稅人員，宣傳有關(guān)小規(guī)模納稅人的一些政策，明確建賬建制、發(fā)票使用、偷稅及其法律責(zé)任等，使其真正做到知法、守法，自覺誠(chéng)信納稅。
2、降低低稅率商品適用的稅率，擴(kuò)大增值稅抵扣范圍。根據(jù)我國(guó)國(guó)情，適用低稅率檔次的貨物的具體范圍應(yīng)限于下列三類：一是煤炭、有色金屬礦采選產(chǎn)品、非金屬礦采選產(chǎn)品、水力發(fā)電等資源性產(chǎn)品；二是勞動(dòng)密集型產(chǎn)品，如繡品等；三是計(jì)算機(jī)軟件等科技含量高的產(chǎn)品。第一類產(chǎn)品屬于中間環(huán)節(jié)的產(chǎn)品，一般不會(huì)進(jìn)入流通領(lǐng)域，生產(chǎn)企業(yè)（包括專業(yè)批發(fā)企業(yè)）銷售產(chǎn)品表現(xiàn)為單一性，不會(huì)帶來企業(yè)核算與納稅的操作困難，且隨著稅款抵扣機(jī)制的運(yùn)行，增值稅的總體收入并沒有減少。對(duì)這些產(chǎn)品實(shí)行低稅率有利于生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)此類產(chǎn)品且核算不太健全的小企業(yè)與個(gè)體經(jīng)營(yíng)者遵從稅法。第二、三類產(chǎn)品特征明顯，便于識(shí)別，在稅收征管中不會(huì)出現(xiàn)太大的操作困難。對(duì)比我國(guó)現(xiàn)行政策，在增值稅優(yōu)惠政策改革中，對(duì)第一類產(chǎn)品可確定10%的稅率；對(duì)第二、三類產(chǎn)品可確定6%左右的稅率。同時(shí)伴隨我國(guó)增值稅制向消費(fèi)型增值稅過渡的趨勢(shì)，增值稅征收范圍的不斷拓展，交通運(yùn)輸、建筑安裝、郵政電信、金融保險(xiǎn)、旅游服務(wù)等服務(wù)業(yè)將先后納入增值稅的征收范圍，對(duì)這些行業(yè)增值稅的設(shè)計(jì)要事先進(jìn)行全面測(cè)算。向消費(fèi)型增值稅過渡是增值稅改革的目標(biāo)與方向。在增值稅尚未實(shí)施全面轉(zhuǎn)型之前，建議在增值稅條例中增加特定扣除項(xiàng)目的條款。運(yùn)輸支出是商品成本的重要組織部分，應(yīng)該進(jìn)入允許抵扣的范圍，現(xiàn)在運(yùn)輸發(fā)票雖然已納入抵扣范圍，但并不能根本解決這一問題。最好的解決辦法是將運(yùn)輸業(yè)并入增值稅征管；對(duì)高新技術(shù)企業(yè)購(gòu)進(jìn)的用于科技開發(fā)、研制與試驗(yàn)的固定資產(chǎn)所含進(jìn)項(xiàng)稅金允許分期分批實(shí)施抵扣。擴(kuò)大增值稅的征收范圍，將與高新技術(shù)產(chǎn)業(yè)發(fā)展密切相關(guān)的交通運(yùn)輸、服務(wù)業(yè)等行業(yè)納入增值稅征收范圍。
3、規(guī)范涉農(nóng)稅收優(yōu)惠政策。今后應(yīng)進(jìn)一步提高農(nóng)民銷售農(nóng)產(chǎn)品繳納增值稅的起征點(diǎn)，將農(nóng)業(yè)生產(chǎn)資料價(jià)格全部放開，讓所有的企業(yè)平等參與市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)；同時(shí)，對(duì)農(nóng)業(yè)生產(chǎn)資料征收規(guī)范的增值稅，取消農(nóng)業(yè)生產(chǎn)資料的稅收優(yōu)惠。在免征增值稅的情況下，一些農(nóng)資企業(yè)本身稅負(fù)偏重。配套采取以下兩項(xiàng)措施有助于減輕農(nóng)資企業(yè)的稅負(fù)：一是對(duì)農(nóng)資企業(yè)實(shí)行消費(fèi)型增值稅，允許其完全抵扣購(gòu)進(jìn)固定資產(chǎn)所含稅金；二是進(jìn)一步擴(kuò)大征稅范圍，以實(shí)現(xiàn)對(duì)農(nóng)資企業(yè)購(gòu)進(jìn)原材料進(jìn)項(xiàng)稅金的完全抵扣。在取消農(nóng)業(yè)生產(chǎn)資料稅收優(yōu)惠的基礎(chǔ)上，要對(duì)農(nóng)業(yè)生產(chǎn)者實(shí)行退稅，即在對(duì)農(nóng)資企業(yè)征收正常的增值稅的基礎(chǔ)上，取消現(xiàn)行通過優(yōu)惠農(nóng)資企業(yè)間接優(yōu)惠農(nóng)民的做法，對(duì)出售農(nóng)產(chǎn)品的農(nóng)業(yè)生產(chǎn)者按其出售農(nóng)產(chǎn)品的數(shù)量退還其產(chǎn)品中所包含的增值稅。由于出售越多，所獲退稅越多，其對(duì)農(nóng)業(yè)生產(chǎn)者從事糧食生產(chǎn)積極性的激勵(lì)作用將更為有效?？尚械牟僮鳛椋簩?duì)數(shù)量較少但財(cái)務(wù)健全，且銷量達(dá)到一定規(guī)模的大農(nóng)場(chǎng)、種植大戶單獨(dú)實(shí)施退稅；而對(duì)大量的一般農(nóng)戶通過農(nóng)村經(jīng)濟(jì)合作社進(jìn)行整體退稅，由農(nóng)村經(jīng)濟(jì)合作社領(lǐng)到退稅款后，再分發(fā)給各售糧農(nóng)戶。
4、逐步取消免稅項(xiàng)目。我國(guó)免稅項(xiàng)目改革，一是要全部取消對(duì)進(jìn)口和境內(nèi)采購(gòu)及其設(shè)備實(shí)施的增值稅減免政策，包括稅收減免、先征后返等，以體現(xiàn)國(guó)民待遇。二是要取消現(xiàn)行眾多的不規(guī)范的先征后返，即征即退等優(yōu)惠方式。要逐步取消增值稅減免稅政策，根據(jù)增值稅原理并經(jīng)測(cè)算和對(duì)比分析，增值稅在任何一個(gè)環(huán)節(jié)減免，都是在不同環(huán)節(jié)之間的重新調(diào)整稅負(fù)，上一環(huán)節(jié)減免的稅款在下一環(huán)節(jié)又被補(bǔ)征回來。由此可見增值稅是一項(xiàng)系統(tǒng)工程，在增值稅轉(zhuǎn)型工作中需要各方面政策的配套進(jìn)行。我們應(yīng)該遵循增值稅這一中性特征，充分發(fā)揮其收入功能，而盡量避免將其作為稅收調(diào)控工具使用。要調(diào)整中央與地方財(cái)政關(guān)系，如果將增值稅擴(kuò)大到所有勞務(wù)領(lǐng)域，地方財(cái)政收入將會(huì)大幅度減收，將面臨重新劃分增值稅的分成比例問題，也可考慮采取相應(yīng)的針對(duì)性的轉(zhuǎn)移支付方案。
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金融業(yè)“營(yíng)改增”簡(jiǎn)介
由于金融業(yè)的子行業(yè)業(yè)務(wù)種類眾多，稅基確認(rèn)復(fù)雜，被認(rèn)為是最后一批“營(yíng)改增”行業(yè)中的一大難點(diǎn)。作為全球首批對(duì)金融服務(wù)業(yè)征收增值稅的國(guó)家之一，我國(guó)沒有太多經(jīng)驗(yàn)可借鑒。2013年8月1日，融資租賃增值稅改革擴(kuò)展至全國(guó)，標(biāo)志著金融業(yè)“營(yíng)改增”從融資租賃業(yè)開始試水。金融業(yè)“營(yíng)改增”從融資租賃業(yè)試點(diǎn)的優(yōu)勢(shì)為：不同納稅主體的同一融資租賃行為曾經(jīng)適用完全不同納稅方式，當(dāng)發(fā)生租賃貨物所有權(quán)未轉(zhuǎn)讓給承租方的融資租賃行為時(shí)，經(jīng)相關(guān)部門批準(zhǔn)有資質(zhì)的融資租賃公司雖然繳納的是營(yíng)業(yè)稅，但實(shí)際上僅是對(duì)租賃服務(wù)增值部分按5%稅率繳納營(yíng)業(yè)稅，因此，已經(jīng)初步具備了增值稅的征收模式。
2016年3月24日，財(cái)政部和國(guó)家稅務(wù)總局《關(guān)于全面推開營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)的通知》（財(cái)稅[2016]36號(hào)）（以下簡(jiǎn)稱為36號(hào)文），其中金融業(yè)自2016年5月1日起適用的流轉(zhuǎn)稅由征營(yíng)業(yè)稅改征增值稅。根據(jù)36號(hào)文規(guī)定，將金融服務(wù)納入“營(yíng)改增”的范圍，其中金融服務(wù)，是指經(jīng)營(yíng)金融的業(yè)務(wù)活動(dòng)。包括貸款服務(wù)、直接收費(fèi)金融服務(wù)、服務(wù)和金融商品轉(zhuǎn)讓。
現(xiàn)階段金融業(yè)征收增值稅的問題分析
就目前公布的36號(hào)文的金融業(yè)細(xì)則來看，存在以下幾點(diǎn)問題。
總體的稅制設(shè)定問題。從理論上說，完善的增值稅制應(yīng)對(duì)包括所有金融服務(wù)在內(nèi)的所有形式的商品和勞務(wù)征收增值稅。但在實(shí)踐中，由于金融服務(wù)的特殊性，對(duì)金融服務(wù)按標(biāo)準(zhǔn)稅率全面課征增值稅是比較困難的。金融業(yè)提供各種各樣的產(chǎn)品，而且金融產(chǎn)品的數(shù)量隨著金融創(chuàng)新呈爆炸性增長(zhǎng)，如何構(gòu)思將增值稅套用到每一個(gè)產(chǎn)品上，且保證每種產(chǎn)品都符合增值稅的計(jì)稅原理，目前來看比較困難。尤其對(duì)銀行業(yè)的核心業(yè)務(wù)（如存貸款利息收入）如何征收增值稅更是難中之難。
計(jì)稅基礎(chǔ)（即增值額）的確定問題。增值稅的征稅原理是對(duì)各環(huán)節(jié)的增值額部分征稅，相對(duì)而言，工業(yè)企業(yè)通過產(chǎn)成品的銷項(xiàng)稅額扣減原材料購(gòu)進(jìn)的銷項(xiàng)稅額，就能確定工業(yè)企業(yè)的增值額應(yīng)納稅額。而金融企業(yè)的服務(wù)具有自身的特殊性，難以準(zhǔn)確確定增值稅稅基，其包含的服務(wù)及附帶成本極為靈活。且金融業(yè)很多收益來源于資本的投資回報(bào)（包括資本的風(fēng)險(xiǎn)補(bǔ)償、通貨膨脹等），其資本回報(bào)的增值額則更加難以確定。因此，如果對(duì)金融業(yè)同樣實(shí)行抵免型增值稅，稅負(fù)可能重于對(duì)其他商品和服務(wù)的征稅。
從根源上說，增值額的確定其實(shí)就是進(jìn)項(xiàng)稅額的確定問題。由于金融業(yè)的增值額難以確定，因此相應(yīng)地產(chǎn)生金融業(yè)增值稅專用發(fā)票的進(jìn)項(xiàng)抵扣問題。金融業(yè)的進(jìn)項(xiàng)部分，一般都是人工、場(chǎng)地、貸款利息等，在現(xiàn)行的增值稅稅制下，這些項(xiàng)目的進(jìn)項(xiàng)稅額很難核算，甚至無從核算，這就導(dǎo)致金融業(yè)很難享受到增值稅最大的優(yōu)點(diǎn)――可抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額，增加了金融業(yè)的實(shí)際增值稅稅負(fù)。
部分條款不夠合理的問題。例如，金融商品轉(zhuǎn)讓項(xiàng)目在增值稅體制下，金融商品持有期間（含到期）利息收入應(yīng)按貸款服務(wù)繳納增值稅，買賣價(jià)差按照金融商品轉(zhuǎn)讓收取，即利息收入和資本利得分開繳稅；而營(yíng)業(yè)稅下，買賣價(jià)差中的買入價(jià)以購(gòu)入價(jià)減去持有期間取得的紅利收入的余額來確定，即營(yíng)業(yè)稅下利息收入和資本利得是合并繳稅的。兩個(gè)稅種的差別會(huì)導(dǎo)致在資本利得為較大虧損的情況下，營(yíng)業(yè)稅中利息收入部分自然抵扣，利息收入部分的營(yíng)業(yè)稅可以少繳或者不繳；但在增值稅下，利息收入是按照貸款服務(wù)繳納，無論資本利得為正或?yàn)樨?fù)，利息收入均須按比例繳納，而金融商品轉(zhuǎn)讓所產(chǎn)生的資本利得若為負(fù)，只能結(jié)轉(zhuǎn)下一期。這種設(shè)計(jì)可能導(dǎo)致金融業(yè)的稅收負(fù)擔(dān)時(shí)點(diǎn)前移，甚至導(dǎo)致稅負(fù)的增加。
稅負(fù)增加的問題。此前金融業(yè)的營(yíng)業(yè)稅率為5%，“營(yíng)改增”后改為6%的增值稅率。除稅率上升1個(gè)百分點(diǎn)外，免稅政策適用范圍也相對(duì)有限。金融業(yè)輕資產(chǎn)的經(jīng)營(yíng)模式導(dǎo)致進(jìn)項(xiàng)抵扣遠(yuǎn)少于實(shí)體行業(yè)，加之銀行貸款利息等不得作為借款企業(yè)的進(jìn)項(xiàng)稅額，故金融業(yè)的稅負(fù)難以轉(zhuǎn)嫁。
稅負(fù)的增加可能產(chǎn)生幾方面的不利影響：首先，金融業(yè)的稅基較大，稅率的微小變動(dòng)可能對(duì)其利潤(rùn)造成較強(qiáng)地侵蝕，從而形成資金流向不征增值稅的地區(qū)，造成我國(guó)的資本流失，并使國(guó)際間的套匯和洗錢活動(dòng)加劇。其次，稅負(fù)的增加可能會(huì)導(dǎo)致稅率轉(zhuǎn)移至資金價(jià)格中從而抬高利率水平，對(duì)國(guó)債及回購(gòu)市場(chǎng)的交易量產(chǎn)生一定影響。第三，如果我國(guó)金融企業(yè)的增值稅稅負(fù)明顯高于主要發(fā)達(dá)國(guó)家，有可能影響我國(guó)金融業(yè)的國(guó)際競(jìng)爭(zhēng)力及走出去戰(zhàn)略的實(shí)施。
稅收征管及技術(shù)性問題。首先是合規(guī)性征管問題。“營(yíng)改增”后，金融業(yè)很可能面臨巨量的增值稅專用發(fā)票的開具需求，以及嚴(yán)苛的增值稅合規(guī)性需求。一旦實(shí)行“營(yíng)改增”，增值稅稅控系統(tǒng)的軟硬件系統(tǒng)能否跟上是一個(gè)重要的問題。其次，由于金融業(yè)的專業(yè)性，稅收征管部門的業(yè)務(wù)人員能否盡快具備金融業(yè)的相關(guān)知識(shí)，是值得探討的。第三個(gè)難題是ERP系統(tǒng)的問題。銀行等金融機(jī)構(gòu)業(yè)務(wù)繁多，都是通過系統(tǒng)處理的。征收增值稅后各金融機(jī)構(gòu)要重新更新系統(tǒng)，短時(shí)間恐怕很難做到。
金融業(yè)增值稅的國(guó)際借鑒
根據(jù)筆者的研究，目前國(guó)際上可以借鑒的增值稅計(jì)稅模式主要有三種，見表1。
這三種模式各有優(yōu)缺點(diǎn)。選擇征稅法的優(yōu)點(diǎn)是稅收征管成本較低，缺點(diǎn)是免稅服務(wù)的進(jìn)項(xiàng)稅額不能抵扣，導(dǎo)致抵扣鏈條中斷；允許進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣的免稅法的優(yōu)點(diǎn)是一定程度上解決了重復(fù)征稅問題，缺點(diǎn)在于人為設(shè)定固定比例抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額，缺乏理論依據(jù)和科學(xué)性，而且容易產(chǎn)生新的稅負(fù)不公；零稅率法的優(yōu)點(diǎn)在于全部金融服務(wù)納入增值稅的征收范圍，能較好地發(fā)揮稅收中性效應(yīng)，缺點(diǎn)是容易導(dǎo)致金融業(yè)者將法定稅率項(xiàng)目收入轉(zhuǎn)移到零稅率項(xiàng)目上，增加了逃稅的可能性。
除了以歐盟免稅法為基礎(chǔ)的征收方法外，一些國(guó)家在核心金融服務(wù)征稅的方法上也做了其他嘗試，包括發(fā)票抵扣法、對(duì)毛利息課稅法、加法計(jì)稅法、現(xiàn)金流量法等。這些稅收方法的優(yōu)點(diǎn)在于其稅制簡(jiǎn)化，稅基接近增值稅的稅基，對(duì)稅基的變化反應(yīng)迅速，但容易造成金融活動(dòng)扭曲等問題。
我國(guó)金融業(yè)“營(yíng)改增”應(yīng)遵循的基本原則
總體方案應(yīng)簡(jiǎn)潔實(shí)用，保持稅負(fù)不增。由于金融業(yè)的特殊性及金融產(chǎn)品復(fù)雜多變的特點(diǎn)，金融業(yè)增值稅被公認(rèn)為世界各國(guó)中增值稅體系中最難設(shè)計(jì)的部分?？紤]到我國(guó)的稅收征管實(shí)際情況，“營(yíng)改增”征收方案應(yīng)以簡(jiǎn)潔實(shí)用為原則。當(dāng)涉及到較復(fù)雜的征稅對(duì)象（如衍生品）時(shí)，可以考慮使用簡(jiǎn)易征收這種較為穩(wěn)妥的方案。簡(jiǎn)易計(jì)稅的最大意義在于可以將金融業(yè)先納入增值稅的征收體系，這符合中國(guó)稅制改革一貫遵循的循序漸進(jìn)、先易后難的原則。
同時(shí)，如果“營(yíng)改增”后金融業(yè)總體稅負(fù)增加，既不利于釋放改革紅利，利用稅收杠桿刺激經(jīng)濟(jì)，也會(huì)擠壓我國(guó)金融企業(yè)本已不大的利潤(rùn)空間，所以應(yīng)盡量保持“營(yíng)改增”后的稅負(fù)穩(wěn)定。
將銀行業(yè)的核心業(yè)務(wù)作為“營(yíng)改增”的重中之重。在我國(guó)，銀行業(yè)是整個(gè)金融業(yè)的核心，而銀行存貸款業(yè)務(wù)又是商業(yè)銀行最大的利潤(rùn)來源，所以存貸款利息收入理所當(dāng)然地成為金融“營(yíng)改增”的重點(diǎn)和難點(diǎn)。大部分征收增值稅的國(guó)家對(duì)直接收費(fèi)的金融服務(wù)按增值稅的標(biāo)準(zhǔn)稅率征收，而對(duì)以金融中介服務(wù)和間接收費(fèi)為主的核心金融服務(wù)一般給予免稅待遇。
對(duì)銀行業(yè)征收增值稅除了存在技術(shù)上的困難外，不少國(guó)家還擔(dān)心對(duì)金融服務(wù)全面課征增值稅會(huì)帶來效率損失，對(duì)金融業(yè)在現(xiàn)代經(jīng)濟(jì)活動(dòng)中發(fā)揮的作用產(chǎn)生負(fù)面影響。我國(guó)在設(shè)計(jì)金融業(yè)“營(yíng)改增”方案時(shí)，應(yīng)綜合權(quán)衡金融業(yè)征稅對(duì)經(jīng)濟(jì)的影響、對(duì)稅收收入的影響、對(duì)稅務(wù)管理費(fèi)用的影響，但總體趨勢(shì)應(yīng)當(dāng)是對(duì)核心金融服務(wù)免征增值稅，甚至實(shí)行零稅率，總體流轉(zhuǎn)稅負(fù)較輕。
充分利用世界各國(guó)的經(jīng)驗(yàn)，博采眾長(zhǎng)。雖然我國(guó)的經(jīng)濟(jì)體制、稅收征管等外部因素都比較特殊，但世界各國(guó)已實(shí)施的金融業(yè)增值稅方案對(duì)我國(guó)仍具有較強(qiáng)的借鑒意義。例如，國(guó)際通行的顯性收費(fèi)業(yè)務(wù)課稅而隱性收費(fèi)業(yè)務(wù)免征增值稅；對(duì)存款利息、業(yè)務(wù)應(yīng)當(dāng)由納稅人選擇繳納增值稅或利息稅和稅；為了鼓勵(lì)出口金融業(yè)務(wù)的發(fā)展，對(duì)出口金融業(yè)務(wù)實(shí)行零稅率的優(yōu)惠稅率；在規(guī)范金融業(yè)管理的同時(shí)，加強(qiáng)周邊相關(guān)稅種（如利息稅、資本利得稅）的征收管理，盡快從機(jī)制上理順金融業(yè)的征稅體系。
推進(jìn)金融業(yè)”營(yíng)改增”的具體建議
本著稅負(fù)不增的原則設(shè)計(jì)免稅項(xiàng)目。根據(jù)36號(hào)文的規(guī)定，金融商品持有期間（含到期）利息收入只有國(guó)債和地方政府債免稅，非政府類債券在持有至到期戶中所獲利息也需繳納增值稅；而在營(yíng)業(yè)稅下，由于營(yíng)業(yè)稅為地稅，部分銀行和地方對(duì)持有至到期戶中的非政府類債券免征營(yíng)業(yè)稅。因此，對(duì)部分持有至到期戶中的金融債、信用債從不征收營(yíng)業(yè)稅到征收增值稅，影響較大?？紤]到本次稅改遵循總體稅負(fù)不增加的原則，建議就此類項(xiàng)目予以免稅。
打通貸款業(yè)務(wù)的增值稅鏈條。36號(hào)文明確規(guī)定，所有貸款類利息收入都要征增值稅。與此同時(shí)，不僅此項(xiàng)下的進(jìn)項(xiàng)稅額無法抵扣，而且所有與貸款服務(wù)相關(guān)的手續(xù)費(fèi)等支出也不能抵扣。這標(biāo)志著商業(yè)銀行與下游非金融企業(yè)的增值鏈條仍未被打通，下游企業(yè)理論上仍舊面臨重復(fù)征稅的問題。事實(shí)上，“營(yíng)改增”的目的在于打通稅收抵扣鏈條，減輕企業(yè)負(fù)擔(dān)，促進(jìn)經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)的轉(zhuǎn)型升級(jí)。所以，“營(yíng)改增”試點(diǎn)辦法及相關(guān)規(guī)定只是為了維持稅收收入穩(wěn)定的過渡方案，今后必須將貸款業(yè)務(wù)的增值抵扣鏈條打通。
明確金融業(yè)增值稅的稅收征管主體。考慮到金融行業(yè)交易的電子化、網(wǎng)絡(luò)化要求遠(yuǎn)高于其它行業(yè)，為防止區(qū)域間稅收競(jìng)爭(zhēng)，在“營(yíng)改增”之后建議參照歐盟模式，把金融業(yè)企業(yè)納入增值稅一般納稅人管理，由國(guó)稅部門統(tǒng)一征管。同時(shí)，建議國(guó)稅機(jī)關(guān)統(tǒng)一管理金融業(yè)進(jìn)出口業(yè)務(wù)的增值稅，而非由海關(guān)管理。更重要的是，國(guó)稅部門需培養(yǎng)一批既了解現(xiàn)行稅法制度、又熟悉我國(guó)金融業(yè)的復(fù)合型人才，為我國(guó)推進(jìn)全行業(yè)“營(yíng)改增”提供足夠的技術(shù)支持。
“營(yíng)改增”的政策沿革與
改革意義
營(yíng)業(yè)稅是對(duì)在我國(guó)境內(nèi)提供應(yīng)稅勞務(wù)、轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)、銷售不動(dòng)產(chǎn)的單位和個(gè)人，就其取得的營(yíng)業(yè)收入征收的一種稅，是價(jià)內(nèi)稅。營(yíng)業(yè)稅自1984年設(shè)立至今，分別于1994年、2004年和2009年在增值稅改革的同時(shí)，對(duì)營(yíng)業(yè)稅計(jì)稅依據(jù)、稅率結(jié)構(gòu)、發(fā)票管理、納稅地確定作了一定的政策修正，但沒有進(jìn)行大的制度變革。
這一始于1984年的稅制安排，適應(yīng)了當(dāng)時(shí)的經(jīng)濟(jì)體制和稅收征管能力，為促進(jìn)經(jīng)濟(jì)發(fā)展和財(cái)政收入增長(zhǎng)發(fā)揮了重要作用。然而，隨著市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，這種劃分行業(yè)分別適用不同稅制的做法，日漸顯現(xiàn)出其內(nèi)在的不合理性和缺陷。與工商業(yè)的增值稅相比，服務(wù)業(yè)的營(yíng)業(yè)稅存在三大制度性缺陷。一是全額征收，重復(fù)征稅。營(yíng)業(yè)稅是按營(yíng)業(yè)收入全額征稅，而多環(huán)節(jié)營(yíng)業(yè)收入全額征稅必然導(dǎo)致重復(fù)征稅。突出表現(xiàn)在不同性質(zhì)服務(wù)業(yè)務(wù)的重復(fù)征稅，如航運(yùn)物流業(yè)的航運(yùn)物流收入一般涵蓋運(yùn)輸、裝卸、倉(cāng)儲(chǔ)、保管、保險(xiǎn)、等業(yè)務(wù)收入，在取得綜合航運(yùn)物流收入的航運(yùn)物流企業(yè)將所取得業(yè)務(wù)收入部分轉(zhuǎn)包給其他單位時(shí)，承接轉(zhuǎn)包業(yè)務(wù)的企業(yè)按承接轉(zhuǎn)包收入全額征稅后，航運(yùn)物流企業(yè)還須按全額征稅，而不是按航運(yùn)物流收入減去轉(zhuǎn)包支出差額征稅。二是兩稅并存，抵扣中斷。為避免重復(fù)征稅，我國(guó)對(duì)工商業(yè)采取增值征稅辦法，實(shí)施增值征稅的基本要求是環(huán)環(huán)相抵。而增值稅和營(yíng)業(yè)稅兩稅并存，使增值稅抵扣中斷。具體表現(xiàn)在：從工商業(yè)看，由于征收增值稅時(shí)外購(gòu)服務(wù)繳納的營(yíng)業(yè)稅不能在產(chǎn)品增值稅中抵扣，使抵扣中斷；從服務(wù)業(yè)看，由于征收營(yíng)業(yè)稅時(shí)外購(gòu)產(chǎn)品繳納的增值稅不能在營(yíng)業(yè)稅中抵扣，使抵扣中斷；從產(chǎn)業(yè)流程看，當(dāng)處于中間環(huán)節(jié)的服務(wù)業(yè)征收營(yíng)業(yè)稅時(shí)，不但服務(wù)業(yè)從上一環(huán)節(jié)外購(gòu)產(chǎn)品和服務(wù)的增值稅和營(yíng)業(yè)稅不能抵扣，而且服務(wù)業(yè)為下一環(huán)節(jié)提供服務(wù)的營(yíng)業(yè)稅也不能抵扣，使抵扣中斷。三是區(qū)別對(duì)待，政策歧視。國(guó)際貿(mào)易分為商品貿(mào)易和服務(wù)貿(mào)易。我國(guó)針對(duì)商品貿(mào)易的增值稅實(shí)施進(jìn)口產(chǎn)品征稅，出口產(chǎn)品不征稅并退稅的消費(fèi)地征稅原則。而針對(duì)服務(wù)貿(mào)易的營(yíng)業(yè)稅采取境內(nèi)服務(wù)業(yè)務(wù)征稅原則，具體解釋為中國(guó)境內(nèi)企業(yè)向中國(guó)境外提供服務(wù)，以及中國(guó)境外企業(yè)向中國(guó)境內(nèi)提供服務(wù)均屬境內(nèi)，須征收營(yíng)業(yè)稅，這事實(shí)上是將進(jìn)口服務(wù)貿(mào)易和出口服務(wù)貿(mào)易均納入境內(nèi)征稅。上述增值稅僅對(duì)進(jìn)出口商品實(shí)行消費(fèi)地原則即由進(jìn)口國(guó)征稅，而營(yíng)業(yè)稅對(duì)進(jìn)出口服務(wù)實(shí)行消費(fèi)地和提供地雙重原則即由進(jìn)口國(guó)和出口國(guó)同時(shí)征稅，說明現(xiàn)行稅制對(duì)進(jìn)出口服務(wù)貿(mào)易和商品貿(mào)易實(shí)行區(qū)別對(duì)待原則，反映了我國(guó)既有稅收制度中存在對(duì)服務(wù)貿(mào)易一定的政策歧視。
當(dāng)前，我國(guó)正處于由制造業(yè)向服務(wù)業(yè)、由傳統(tǒng)服務(wù)業(yè)向現(xiàn)代服務(wù)業(yè)轉(zhuǎn)型的重要經(jīng)濟(jì)時(shí)期，加快現(xiàn)代服務(wù)業(yè)發(fā)展是調(diào)整、優(yōu)化經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)的重要舉措，而現(xiàn)行營(yíng)業(yè)稅的制度性缺陷既不利于現(xiàn)代服務(wù)業(yè)轉(zhuǎn)型發(fā)展、不利于生產(chǎn)業(yè)與制造業(yè)協(xié)同發(fā)展，也不利于跨境服務(wù)貿(mào)易發(fā)展。增值稅是對(duì)在我國(guó)境內(nèi)銷售貨物、提供加工、修理修配勞務(wù)以及進(jìn)口貨物的單位和個(gè)人，就其取得的增值額為計(jì)算依據(jù)征收的一種稅，是價(jià)外稅。營(yíng)業(yè)稅與增值稅是我國(guó)目前最為重要的兩個(gè)流轉(zhuǎn)稅稅種，二者分離并行，交增值稅時(shí)不交營(yíng)業(yè)稅，交營(yíng)業(yè)稅時(shí)不交增值稅?！盃I(yíng)改增”就是將原來征收營(yíng)業(yè)稅的應(yīng)稅項(xiàng)目改為征收增值稅，由原來地稅部門征收改為國(guó)稅部門負(fù)責(zé)征管。“營(yíng)改增”旨在從制度上解決營(yíng)業(yè)稅制下“道道征收，全額征稅”的重復(fù)征稅問題，實(shí)現(xiàn)增值稅稅制下的“環(huán)環(huán)征收、層層抵扣”，更好地發(fā)揮增值稅的中性作用，從而盡可能地抑制間接稅對(duì)經(jīng)濟(jì)的扭曲效應(yīng)，使稅制更科學(xué)、更合理、更符合國(guó)際慣例。同時(shí)，“營(yíng)改增”也是結(jié)構(gòu)性減稅的一項(xiàng)重要措施，有利于保持北京在現(xiàn)代服務(wù)業(yè)中的領(lǐng)先地位，這對(duì)于北京今后的產(chǎn)業(yè)發(fā)展、產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)的轉(zhuǎn)變，都具有非常重要的意義。
北京市經(jīng)濟(jì)發(fā)展格局
需要“營(yíng)改增”
改革開放以來，北京的產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)經(jīng)歷了較大變化，三次產(chǎn)業(yè)之間的比例關(guān)系有了明顯改善。總體看，第一產(chǎn)業(yè)、第二產(chǎn)業(yè)比重趨于下降，第三產(chǎn)業(yè)比重快速上升，產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)不斷得以優(yōu)化。上世紀(jì)90年代以后，北京市為使經(jīng)濟(jì)發(fā)展更加符合首都的功能定位，加快了產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)的調(diào)整。1994年服務(wù)業(yè)比重超過第二產(chǎn)業(yè)，形成“三、二、一”的產(chǎn)業(yè)格局，1995年服務(wù)業(yè)比重超過50%，標(biāo)志著北京市從全國(guó)重要的工業(yè)基地逐步發(fā)展成為以第三產(chǎn)業(yè)為主的服務(wù)經(jīng)濟(jì)城市，此后，第三產(chǎn)業(yè)比重節(jié)節(jié)攀升，1998年超過60%，2006年超過70%，2011年達(dá)到75.75%。北京市已經(jīng)初步形成具有首都特色的服務(wù)業(yè)主導(dǎo)型產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)。
從表1可以看到，第三產(chǎn)業(yè)不論在企業(yè)數(shù)量上還是經(jīng)濟(jì)規(guī)模上都已占據(jù)絕對(duì)的主導(dǎo)地位，首都經(jīng)濟(jì)進(jìn)一步向現(xiàn)代服務(wù)業(yè)主導(dǎo)的服務(wù)經(jīng)濟(jì)轉(zhuǎn)型，這個(gè)趨勢(shì)與首都經(jīng)濟(jì)的功能定位十分契合。以服務(wù)業(yè)作為支撐和主導(dǎo)的經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)是首都經(jīng)濟(jì)的首要特征。從資產(chǎn)總量看，北京市的資產(chǎn)總量中有96.1%是服務(wù)業(yè)的資產(chǎn)；從效益指標(biāo)看，80%的財(cái)政收入來自服務(wù)業(yè)；另外，北京市75.4%的就業(yè)崗位由服務(wù)業(yè)提供，72.9%的外資投向服務(wù)業(yè)。這些數(shù)據(jù)表明，服務(wù)經(jīng)濟(jì)總量越來越大，比例越來越高，質(zhì)量越來越好，已發(fā)展成為首都經(jīng)濟(jì)的重要支撐。
截至2011年底，北京市企業(yè)戶數(shù)中三個(gè)產(chǎn)業(yè)占比分別為0.67%、9.32%和90.01%；注冊(cè)資本占比分別為0.41%、16.95%和82.64%。2011年，北京市第三產(chǎn)業(yè)財(cái)政收入占比已經(jīng)達(dá)到80.7%，第二產(chǎn)業(yè)占到15.5%，第一產(chǎn)業(yè)少之又少。財(cái)政收入結(jié)構(gòu)與第三、第二、第一產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)相適應(yīng)，充分體現(xiàn)出北京調(diào)整產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)、加快轉(zhuǎn)變經(jīng)濟(jì)發(fā)展方式取得了積極成效。表2數(shù)據(jù)顯示，北京正在快速形成科技和文化創(chuàng)新“雙輪驅(qū)動(dòng)”的發(fā)展格局。
“營(yíng)改增”對(duì)服務(wù)業(yè)不同
行業(yè)稅負(fù)的影響
9月1日起，北京市正式實(shí)施營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)改革，試點(diǎn)范圍包括陸路運(yùn)輸、水路運(yùn)輸、航空運(yùn)輸、管道運(yùn)輸、研發(fā)和技術(shù)、信息技術(shù)、文化創(chuàng)意、物流輔助、有形動(dòng)產(chǎn)租賃業(yè)和鑒證咨詢服務(wù)業(yè)共十大服務(wù)業(yè)。從上海試點(diǎn)情況看，“營(yíng)改增”之后第三產(chǎn)業(yè)成為試點(diǎn)地區(qū)主要受益對(duì)象。來自上海財(cái)稅部門的數(shù)據(jù)顯示，截至7月底，上海共有14.2萬(wàn)戶企業(yè)納入“營(yíng)改增”試點(diǎn)范圍，與營(yíng)業(yè)稅稅制相比，試點(diǎn)企業(yè)和原增值稅一般納稅人整體減輕稅負(fù)約56億元。北京的第三產(chǎn)業(yè)產(chǎn)值占GDP比重已達(dá)到75.75%，高于此前上海試點(diǎn)時(shí)57.9%的第三產(chǎn)業(yè)比重，優(yōu)化這部分行業(yè)的稅制，可以大力推動(dòng)企業(yè)和行業(yè)的發(fā)展。因此，“營(yíng)改增”對(duì)北京第三產(chǎn)業(yè)尤其是對(duì)現(xiàn)代服務(wù)業(yè)帶來的影響或?qū)⑦h(yuǎn)高于上海。
截至8月31日，北京市已確認(rèn)“營(yíng)改增”試點(diǎn)納稅人100403戶，其中，一般納稅人25509戶，小規(guī)模納稅人74894戶?！盃I(yíng)改增”意在減少重復(fù)征稅，促進(jìn)經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)的調(diào)整，促進(jìn)相關(guān)行業(yè)特別是服務(wù)業(yè)的發(fā)展，其方案設(shè)計(jì)是以不增加稅負(fù)為前提的。結(jié)合北京市整體稅收情況看，在前期準(zhǔn)備工作中，北京市全面梳理了全市營(yíng)業(yè)稅稅源信息，篩選出2011年全市共計(jì)25.8萬(wàn)戶、1071.5億元營(yíng)業(yè)稅稅源戶信息，初步統(tǒng)計(jì)本市交通運(yùn)輸業(yè)和部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)納稅人為13.8萬(wàn)戶，涉及營(yíng)業(yè)稅331.3億元，占全市營(yíng)業(yè)稅收入的30.9%。通過開展調(diào)研分析，市地稅局的數(shù)據(jù)顯示，2011年在地稅繳納營(yíng)業(yè)稅的戶數(shù)為25.8萬(wàn)戶，本次試點(diǎn)改革涉及戶數(shù)為13.8萬(wàn)戶，占繳納營(yíng)業(yè)稅總戶數(shù)的53.49%。以2011年靜態(tài)數(shù)據(jù)測(cè)算，試點(diǎn)改革預(yù)計(jì)總減稅約165億元，其中北京市地方減稅72億元。
上海的試點(diǎn)顯示，“營(yíng)改增”后近90%的試點(diǎn)企業(yè)達(dá)到減稅的結(jié)果，所有行業(yè)平均減稅10.6%，且減稅的企業(yè)和稅負(fù)水平呈逐月擴(kuò)大趨勢(shì)，小微企業(yè)減稅額達(dá)到40%以上。對(duì)北京而言，從行業(yè)稅負(fù)來看，全部試點(diǎn)行業(yè)小規(guī)模納稅人稅率由原營(yíng)業(yè)稅的3%或5%統(tǒng)一降低到增值稅的3%，稅負(fù)下降；銷售額超過500萬(wàn)元的一般納稅人企業(yè)，稅率由營(yíng)業(yè)稅的5%變?yōu)樵鲋刀惖?%，表面上稅率比小規(guī)模納稅人3%的稅率高了一倍，但這些企業(yè)采購(gòu)的設(shè)備和服務(wù)支出，有許多都可以抵扣稅款，實(shí)際稅負(fù)也將降低。
同時(shí)，部分試點(diǎn)企業(yè)可能由于規(guī)模不同、成本結(jié)構(gòu)不同、發(fā)展時(shí)期不同等原因，在新老稅制轉(zhuǎn)換期內(nèi)產(chǎn)生稅負(fù)有所增加的情況。如交通運(yùn)輸業(yè)從原營(yíng)業(yè)稅的3%，提高到增值稅的11%，增加了8個(gè)百分點(diǎn)，幅度不可謂不大，在這樣的情況下，成本中可抵扣項(xiàng)目所占收入、成本比重的高低將直接決定交通運(yùn)輸企業(yè)稅改后的稅負(fù)，目前由于大部分交通運(yùn)輸企業(yè)可抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅金有限，導(dǎo)致行業(yè)整體稅負(fù)上升。有形動(dòng)產(chǎn)租賃服務(wù)業(yè)“營(yíng)改增”后整體稅負(fù)上升12%，影響較大，其中經(jīng)營(yíng)租賃與融資租賃也差別很大。因?yàn)樽赓U業(yè)務(wù)被納入增值稅征收范圍，租賃公司提供租賃業(yè)務(wù)可以開具增值稅專用發(fā)票，租入機(jī)器設(shè)備的企業(yè)可以抵扣增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額，同時(shí)，雖然租賃有形動(dòng)產(chǎn)適用17%的稅率，但經(jīng)營(yíng)融資租賃業(yè)務(wù)的試點(diǎn)納稅人中的一般納稅人提供有形動(dòng)產(chǎn)融資租賃服務(wù)，對(duì)其增值稅實(shí)際稅負(fù)超過3%的部分實(shí)行增值稅即征即退政策，這項(xiàng)規(guī)定大大減輕了融資租賃企業(yè)稅負(fù)；而對(duì)經(jīng)營(yíng)租賃而言，增加稅負(fù)12%影響很大，但因增值稅有轉(zhuǎn)價(jià)性，接受方和提供方將共同分擔(dān)12%的稅負(fù)，這取決于企業(yè)最后的商業(yè)談判。為有效平衡這部分試點(diǎn)企業(yè)的稅負(fù)，北京將采取“超值返還”的扶持政策模式。即實(shí)施“營(yíng)改增”方案后，設(shè)立了“營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)改革財(cái)政扶持資金”，對(duì)稅負(fù)增加部分進(jìn)行扶持，資金不設(shè)上限，具體增加多少就補(bǔ)貼多少，企業(yè)可按月進(jìn)行申報(bào)，財(cái)政資金按季度預(yù)撥，資金按年清算。
“營(yíng)改增”對(duì)不同類型企業(yè)
經(jīng)營(yíng)決策的影響
增值稅是以商品（含應(yīng)稅勞務(wù)）在流轉(zhuǎn)過程中產(chǎn)生的增值額作為計(jì)稅依據(jù)而征收的一種流轉(zhuǎn)稅。從計(jì)稅原理上說，增值稅是對(duì)商品生產(chǎn)、流通、勞務(wù)服務(wù)中多個(gè)環(huán)節(jié)的新增價(jià)值或商品的附加值征收的一種流轉(zhuǎn)稅。實(shí)行價(jià)外稅，也就是由消費(fèi)者負(fù)擔(dān)，有增值才征稅沒增值不征稅。但在實(shí)際當(dāng)中，商品新增價(jià)值或附加值在生產(chǎn)和流通過程中是很難準(zhǔn)確計(jì)算的。因此，我國(guó)也采用國(guó)際上普遍采用的稅款抵扣的辦法。即根據(jù)銷售商品或勞務(wù)的銷售額，按規(guī)定的稅率計(jì)算出銷售稅額，然后扣除取得該商品或勞務(wù)時(shí)所支付的增值稅款，也就是進(jìn)項(xiàng)稅額，其差額就是增值部分應(yīng)交的稅額，這種計(jì)算方法體現(xiàn)了按增值因素計(jì)稅的原則。
“營(yíng)改增”對(duì)北京市大部分服務(wù)型企業(yè)來說，稅負(fù)有所下降也體現(xiàn)為企業(yè)經(jīng)營(yíng)利潤(rùn)的上升。按照試點(diǎn)行業(yè)營(yíng)業(yè)稅實(shí)際稅負(fù)測(cè)算，研發(fā)和技術(shù)服務(wù)、信息技術(shù)、文化創(chuàng)意等現(xiàn)代服務(wù)業(yè)基本在6%-10%之間。本次改革試點(diǎn)對(duì)服務(wù)業(yè)選擇了6%稅率，小規(guī)模的則適用3%的征收率，所以整體稅負(fù)并不增加或略有下降。稅負(fù)的下降必然帶來企業(yè)利潤(rùn)的增加，從而增加企業(yè)的資本積累，促使企業(yè)走入良性運(yùn)行軌道并不斷發(fā)展壯大。
對(duì)企業(yè)經(jīng)營(yíng)決策而言，“營(yíng)改增”對(duì)促進(jìn)企業(yè)經(jīng)營(yíng)業(yè)態(tài)的創(chuàng)新發(fā)展提供了機(jī)遇。本次稅改后服務(wù)企業(yè)開具的增值稅發(fā)票，部分服務(wù)成本可以抵扣，而生產(chǎn)企業(yè)自己的勞務(wù)勞動(dòng)力成本沒有稅收抵扣的優(yōu)惠。“營(yíng)改增”從稅制上解決了企業(yè)長(zhǎng)期以來存在的“大而全”、“小而全”問題，使?fàn)I業(yè)稅重復(fù)征收對(duì)企業(yè)專業(yè)化細(xì)分產(chǎn)生的制約作用，通過改征增值稅后的進(jìn)項(xiàng)稅抵扣鏈條進(jìn)行了化解，為細(xì)化社會(huì)專業(yè)化分工提供了有效的稅制保障，促進(jìn)了試點(diǎn)企業(yè)發(fā)展模式和經(jīng)營(yíng)方式的加快轉(zhuǎn)變。因此，會(huì)有很多企業(yè)更多地選擇服務(wù)外包以獲得成本優(yōu)勢(shì)，從而擴(kuò)大專業(yè)創(chuàng)新服務(wù)企業(yè)的業(yè)務(wù)來源，這給企業(yè)的發(fā)展提供了空間。上海市實(shí)行試點(diǎn)以來，不少企業(yè)主動(dòng)將一些生產(chǎn)業(yè)務(wù)轉(zhuǎn)為向外部發(fā)包，部分生產(chǎn)業(yè)逐步從制造業(yè)中分離出來。今年上半年，上海市已有“上海電氣”、“上海汽車”和“上海華誼”等25家大型制造業(yè)企業(yè)集團(tuán)和部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)企業(yè)集團(tuán)實(shí)施了主輔分離，正在籌劃實(shí)施主輔分離的有4家，有力地推動(dòng)了現(xiàn)代服務(wù)業(yè)和先進(jìn)制造業(yè)的深度融合發(fā)展，有效地增強(qiáng)了企業(yè)的核心競(jìng)爭(zhēng)力。
關(guān)鍵詞：營(yíng)改增 試點(diǎn) 企業(yè)稅負(fù)
1994年，在稅制改革之后，我國(guó)形成了以增值稅為主體，消費(fèi)稅和營(yíng)業(yè)稅并行的，內(nèi)外統(tǒng)一的流轉(zhuǎn)稅制。這一稅制改革對(duì)我國(guó)經(jīng)濟(jì)社會(huì)的發(fā)展產(chǎn)生了巨大的影響，但是也還是存在著一些問題。由于營(yíng)業(yè)稅的征稅范圍過廣，而其又是根據(jù)固定的稅率對(duì)營(yíng)業(yè)收入征稅，這就存在著嚴(yán)重的重復(fù)征稅的現(xiàn)象，并且很可能將稅收負(fù)擔(dān)轉(zhuǎn)移給下游消費(fèi)者。這樣不公平，不利于提高經(jīng)濟(jì)效率。因此，擴(kuò)大增值稅的征稅范圍，以增值稅取代營(yíng)業(yè)稅，是我國(guó)稅收制度改革的必然趨勢(shì)。
2011年11月16日，財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局《營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)方案》，從2012年1月1日起，上海率先開始了營(yíng)改增試點(diǎn)，開始在交通運(yùn)輸業(yè)以及現(xiàn)代服務(wù)業(yè)領(lǐng)域開始營(yíng)業(yè)稅改增值稅改革，同年7月25日，營(yíng)改增試點(diǎn)開始擴(kuò)展到北京、天津、江蘇等十省市。營(yíng)業(yè)稅改增值稅勢(shì)必對(duì)企業(yè)稅負(fù)產(chǎn)生重大影響，本文先根據(jù)稅收原理，分析此改革對(duì)企業(yè)所造成的一般影響，然后再結(jié)合具體行業(yè)來分析其具體影響。
一、營(yíng)改增對(duì)企業(yè)稅負(fù)的一般影響
假定某一企業(yè)在營(yíng)業(yè)稅改增值稅之前，其營(yíng)業(yè)稅稅率為3%，增值稅稅率為17%。那么在改革前，該企業(yè)應(yīng)納稅額=不含稅銷售額×（1+3%）×3%，改革之后的應(yīng)納稅額=不含稅銷售額×17%-外購(gòu)項(xiàng)目?jī)r(jià)款×17%。為了便于比較分析，我們引入增值率這個(gè)概念，增值率=（不含稅銷售額-外購(gòu)項(xiàng)目?jī)r(jià)款）/不含稅銷售額，于是外購(gòu)項(xiàng)目?jī)r(jià)款=不含稅銷售額×（1-增值率，這樣一來，改革之后，企業(yè)應(yīng)納增值稅額=不含稅銷售額×增值率×17%。如果改革前后稅負(fù)相等，經(jīng)過計(jì)算，增值率=18.18%。這也就是說，當(dāng)增值率等于18.18%時(shí)，改革前后企業(yè)稅負(fù)相等；當(dāng)增值率大于18.18%時(shí)，改革后稅負(fù)增大；當(dāng)增值率小于18.18%時(shí)，改革后企業(yè)稅負(fù)減輕。
進(jìn)一步擴(kuò)展這一分析，如果改革前增值稅稅率為17%，營(yíng)業(yè)稅稅率為5%，那么營(yíng)改增前后稅負(fù)平衡點(diǎn)的增值率為30.88%，即當(dāng)增值率大于30.88%時(shí)，改革后稅負(fù)重；當(dāng)增值率等于30.88%時(shí)，改革前后稅負(fù)一致；當(dāng)增值率小于30.88%時(shí)，改革后企業(yè)稅負(fù)降低。當(dāng)增值稅稅率為13%，營(yíng)業(yè)稅稅率為3%時(shí)和5%時(shí)，改革前后稅負(fù)平衡點(diǎn)的增值率分別為23.77%和40.88%，當(dāng)增值率高于此點(diǎn)時(shí)，改革后稅負(fù)較重；低于此點(diǎn)時(shí)，改革后稅負(fù)降低。如果改革前增值稅稅率采用3%的征收率，則無論營(yíng)業(yè)稅稅率為多少，改革之后企業(yè)稅負(fù)將降低。
二、營(yíng)改增對(duì)不同行業(yè)企業(yè)稅負(fù)的影響
（一）對(duì)提供有形資產(chǎn)租賃服務(wù)企業(yè)的影響
提供有形資產(chǎn)租賃服務(wù)的企業(yè)，當(dāng)適用的增值稅稅率為17%時(shí)，改革前后稅負(fù)平衡點(diǎn)的增值率為30.88%，當(dāng)增值稅稅率為13%時(shí)，改革前后稅負(fù)平衡點(diǎn)的增值率為9.62%。增值率高于此點(diǎn)時(shí)，改革后企業(yè)所承擔(dān)稅負(fù)較重；低于此點(diǎn)時(shí)，改革后企業(yè)所承擔(dān)稅負(fù)較輕。如果企業(yè)增值稅稅率為11%和6%，只要增值率大于0，改革后企業(yè)稅負(fù)就大于改革前企業(yè)的稅負(fù)。
（二）對(duì)提供交通運(yùn)輸業(yè)服務(wù)企業(yè)的影響
對(duì)于提供交通運(yùn)輸服務(wù)的企業(yè)，當(dāng)其改革前適用的增值稅稅率分別為17%、13%和11%時(shí)，改革前后稅負(fù)平衡點(diǎn)的增值率分別為53.47%、39.15%和28.09%，當(dāng)企業(yè)增值率高于此點(diǎn)時(shí)，改革后稅負(fù)較重，反正，改革前稅負(fù)較重。如果改革前適用的增值稅稅率為6%，則只要增值率大于0，改革后企業(yè)稅負(fù)就會(huì)大于改革前企業(yè)稅負(fù)。
（三）對(duì)提供現(xiàn)代服務(wù)業(yè)企業(yè)的影響
對(duì)提供現(xiàn)代服務(wù)業(yè)的企業(yè)而言，當(dāng)其改革前適用的增值稅稅率分別為17%、13%、11%和6%的時(shí)候，改革前后稅負(fù)平衡點(diǎn)的增值率分別為95.59%、94.23%、93.18%和87.5%，當(dāng)企業(yè)增值率高于此點(diǎn)時(shí)，改革后稅負(fù)較重，反正，改革前稅負(fù)較重。
三、實(shí)例分析
為了更直觀地展現(xiàn)營(yíng)改增對(duì)企業(yè)稅負(fù)的影響，在此，本文引入實(shí)例進(jìn)行分析。假設(shè)A企業(yè)為某建筑企業(yè)，A企業(yè)當(dāng)月為B公司提供建筑服務(wù)，其營(yíng)業(yè)收入為800萬(wàn)元，并于當(dāng)月繳納營(yíng)業(yè)稅24萬(wàn)元，而且當(dāng)月還承擔(dān)了購(gòu)買鋼材的費(fèi)用20萬(wàn)元，那么其可以在稅前扣除的成本和費(fèi)用合計(jì)為158萬(wàn)元。B企業(yè)作為建筑勞務(wù)的接受方，是增值稅一般納稅人，當(dāng)月支付給A企業(yè)勞務(wù)費(fèi)800萬(wàn)元，而且不能夠抵扣進(jìn)項(xiàng)稅。建筑業(yè)適用的增值稅稅率為11%。
本例中，改革前，A企業(yè)繳納營(yíng)業(yè)稅20萬(wàn)元，應(yīng)納稅所得額為800-24-158=618萬(wàn)元，繳納企業(yè)所得稅為154.5萬(wàn)元，稅后利潤(rùn)為463.5萬(wàn)元。改革后，A企業(yè)應(yīng)該繳納增值稅稅額為800÷（1+11%）×11%-20=59.28萬(wàn)元，應(yīng)納稅所得額為800 ÷（1+11%）-158=562.72萬(wàn)元，應(yīng)繳納企業(yè)所得稅140.68萬(wàn)元，稅后利潤(rùn)為422.04萬(wàn)元。由此可見，改革后，企業(yè)利潤(rùn)減少了41.46萬(wàn)元。
參考文獻(xiàn)：
【關(guān)鍵詞】增值稅轉(zhuǎn)型；財(cái)務(wù)報(bào)表；財(cái)務(wù)指標(biāo)；財(cái)務(wù)活動(dòng)
前言
增值稅是以銷售貨物、提供加工、修理修配勞務(wù)以及進(jìn)口貨物取得的增值額為征稅對(duì)象的稅種。從計(jì)稅原理上說，增值稅是對(duì)商品生產(chǎn)、流通、勞務(wù)服務(wù)中多個(gè)環(huán)節(jié)的新增價(jià)值或商品的附加值征收的一種流轉(zhuǎn)稅。增值稅實(shí)行價(jià)外稅，也就是由消費(fèi)者負(fù)擔(dān)，有增值才征稅沒增值不征稅，但在實(shí)際當(dāng)中，商品新增價(jià)值或附加值在生產(chǎn)和流通過程中是很難準(zhǔn)確計(jì)算的。增值稅按照法定扣除標(biāo)準(zhǔn)的不同可分為：生產(chǎn)型增值稅、收入型增值稅、消費(fèi)型增值稅，生產(chǎn)型增值稅不允許納稅人從本期銷項(xiàng)額中抵扣固定資產(chǎn)的進(jìn)項(xiàng)稅額，由于增值稅允許抵扣的范圍，只限于原材料等勞動(dòng)對(duì)象的進(jìn)項(xiàng)稅額，所以征稅對(duì)象相當(dāng)于國(guó)民生產(chǎn)總值，故稱生產(chǎn)型增值稅。發(fā)展中國(guó)家多采用生產(chǎn)型增值稅。收入型增值稅，只允許納稅人從本期銷項(xiàng)稅額中抵扣用于生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)固定資產(chǎn)的當(dāng)期折舊價(jià)值額的進(jìn)項(xiàng)稅額。就整個(gè)社會(huì)來說，實(shí)際征稅對(duì)象相當(dāng)于全部社會(huì)產(chǎn)品扣除補(bǔ)償消耗的生產(chǎn)資料以后的余額，即國(guó)民收入。所以稱為收入型增值稅。
一、增值稅轉(zhuǎn)型的內(nèi)容
自2009年1月1日起，在全國(guó)所有地區(qū)、所有行業(yè)推行增值稅轉(zhuǎn)型改革。改革的內(nèi)容是：（一）允許企業(yè)抵扣新購(gòu)入設(shè)備所含的增值稅。（二）取消進(jìn)口設(shè)備免征增值稅和外商投資企業(yè)采購(gòu)國(guó)產(chǎn)設(shè)備增值稅退稅政策。（三）將小規(guī)模納稅人的增值稅征收率統(tǒng)一調(diào)低至3%，將礦產(chǎn)增值稅稅率恢復(fù)到17%。
增值稅轉(zhuǎn)型會(huì)促進(jìn)基礎(chǔ)產(chǎn)業(yè)和資本密集型企業(yè)的發(fā)展，加快企業(yè)的設(shè)備更新和技術(shù)進(jìn)步，加速產(chǎn)業(yè)向高附加值層次的轉(zhuǎn)型；有利于公平稅負(fù)，避免重復(fù)課稅；還將增強(qiáng)我國(guó)出口產(chǎn)品的國(guó)際競(jìng)爭(zhēng)能力，對(duì)出口具有重要意義。本文就改革內(nèi)容的第一點(diǎn)對(duì)企業(yè)財(cái)務(wù)情況產(chǎn)生的影響進(jìn)行比較分析。
二、增值稅轉(zhuǎn)型對(duì)企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)表的影響
（1）對(duì)資產(chǎn)負(fù)債表的影響
固定資產(chǎn)是企業(yè)的一項(xiàng)重要資產(chǎn)，因此，其價(jià)值變動(dòng)對(duì)企業(yè)總資產(chǎn)的內(nèi)部結(jié)構(gòu)將產(chǎn)生較大的影響，并引起資產(chǎn)負(fù)債表內(nèi)相關(guān)項(xiàng)目的變動(dòng)。如固定資產(chǎn)、累計(jì)折舊、應(yīng)交稅費(fèi)等科目的金額都會(huì)受到影響。
（2）對(duì)利潤(rùn)表的影響
生產(chǎn)型增值稅轉(zhuǎn)為消費(fèi)型增值稅后，一方面，企業(yè)固定資產(chǎn)原值將會(huì)降低，相應(yīng)地折舊費(fèi)用就會(huì)減少，進(jìn)而節(jié)約營(yíng)業(yè)成本，增加了公司的利潤(rùn)總額，但也同時(shí)增加了企業(yè)的所得稅金額，不過總體上不會(huì)影響凈利潤(rùn)的絕對(duì)上升趨勢(shì)。另一方面，以包括增值稅額在內(nèi)為稅基的城建稅及教育附加費(fèi)將會(huì)因增值稅轉(zhuǎn)型而降低，進(jìn)而增加了企業(yè)的利潤(rùn)總額。所以增值稅轉(zhuǎn)型會(huì)影響利潤(rùn)表中營(yíng)業(yè)稅金及附加、利潤(rùn)總額、所得稅、凈利潤(rùn)等項(xiàng)目。
（3）對(duì)現(xiàn)金流量表的影響
實(shí)行消費(fèi)型增值稅后，在現(xiàn)金流量表的經(jīng)營(yíng)活動(dòng)現(xiàn)金流量項(xiàng)目里，會(huì)新增加一個(gè)現(xiàn)金流出項(xiàng)目“購(gòu)建固定資產(chǎn)所支付的進(jìn)項(xiàng)稅額”，其數(shù)額為新確認(rèn)的進(jìn)項(xiàng)稅額數(shù)。
三、增值稅轉(zhuǎn)型對(duì)企業(yè)相關(guān)財(cái)務(wù)指標(biāo)的影響
（1）資產(chǎn)運(yùn)營(yíng)指標(biāo)的變化
固定資產(chǎn)周轉(zhuǎn)率也稱固定資產(chǎn)利用率，是一項(xiàng)重要的資產(chǎn)運(yùn)營(yíng)指標(biāo)，等于企業(yè)營(yíng)業(yè)收入與平均固定資產(chǎn)凈值的比率。
（2）盈利能力指標(biāo)的變化
凈資產(chǎn)報(bào)酬率用來反映企業(yè)的盈利能力，等于息稅前利潤(rùn)與凈資產(chǎn)平均總額的比值。
（3）償債能力指標(biāo)的變化
企業(yè)償債能力是反映企業(yè)財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營(yíng)能力的重要標(biāo)志，增值稅轉(zhuǎn)型后對(duì)企業(yè)償債能力變化的影響主要體現(xiàn)在短期償債能力上，而流動(dòng)比率就是分析短期償債能力的最主要指標(biāo)，它等于流動(dòng)資產(chǎn)與流動(dòng)負(fù)債的比值。
四、增值稅轉(zhuǎn)型對(duì)企業(yè)財(cái)務(wù)活動(dòng)的影響
（一）對(duì)企業(yè)投資的影響
企業(yè)設(shè)備投資與配套投資將大幅增加。因?yàn)檫M(jìn)項(xiàng)稅額抵扣對(duì)企業(yè)現(xiàn)金流的影響使企業(yè)的投資傾向于能夠帶來進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣的設(shè)備投資。另外，轉(zhuǎn)型降低了設(shè)備投資的回報(bào)要求，企業(yè)的設(shè)備投資計(jì)劃通過可行性分析的可能性增大。
（二）對(duì)企業(yè)籌資的影響
增值稅轉(zhuǎn)型將間接增加企業(yè)籌資。企業(yè)投資規(guī)模的增大，必然刺激企業(yè)的融資活動(dòng)。設(shè)備投資所需的大量資金，企業(yè)除了利用已有積累及內(nèi)部融資外，一般還需要通過發(fā)行新股、銀行貸款、發(fā)行債券等外部籌資活動(dòng)來籌集。
（三）對(duì)企業(yè)分配的影響
企業(yè)增加投資，雖然可能會(huì)帶來收入與利潤(rùn)的增加，但是同時(shí)導(dǎo)致了企業(yè)自身積累的減少。而企業(yè)實(shí)際的利潤(rùn)分配額度，取決于現(xiàn)金流量狀況。在投資當(dāng)年，由于轉(zhuǎn)型會(huì)減少企業(yè)的納稅額，從而減少了現(xiàn)金的流出，但轉(zhuǎn)型刺激企業(yè)增加投資力度，增加現(xiàn)金流出，兩者相抵以后，企業(yè)總的現(xiàn)金凈流量反而會(huì)減少。因此，企業(yè)不會(huì)因?yàn)檗D(zhuǎn)型而增加利潤(rùn)分配。
結(jié)論：國(guó)際金融危機(jī)導(dǎo)致的我國(guó)經(jīng)濟(jì)下行的風(fēng)險(xiǎn)正在加劇，需要政策上的實(shí)質(zhì)性利好來減少經(jīng)濟(jì)周期波動(dòng)的影響。增值稅的轉(zhuǎn)型應(yīng)運(yùn)而生，它一方面能刺激企業(yè)加大投資力度、加快技術(shù)升級(jí)的步伐，在一定程度上緩解經(jīng)濟(jì)衰退；另一方面讓利于民，是建設(shè)社會(huì)主義和諧社會(huì)的題中之義。但是，增值稅轉(zhuǎn)型是一項(xiàng)復(fù)雜的系統(tǒng)工程，是一個(gè)循序漸進(jìn)的過程，不可能一蹴而就。我相信在不久的將來，消費(fèi)型增值稅政策將根據(jù)經(jīng)濟(jì)形勢(shì)發(fā)展的不斷調(diào)整而不斷推進(jìn)，與時(shí)俱進(jìn)，促進(jìn)國(guó)民經(jīng)濟(jì)又快又好的發(fā)展。
參考文獻(xiàn)
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