發(fā)布時間：2024-01-15 14:56:32
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關(guān)鍵詞：大中型醫(yī)院；管理會計；重要性；必要性
隨著現(xiàn)代企業(yè)管理制度的普及，許多企業(yè)都相繼設(shè)立了管理會計，管理會計在幫助企業(yè)預測前景、規(guī)劃未來、科學決策、控制和評價各責任單位經(jīng)濟活動等方面的作用已越來越被人們所重視[1]。醫(yī)院雖屬事業(yè)單位，但近些年來各地在深化醫(yī)療體制改革中，都紛紛實行了一定程度的企業(yè)化管理，在此環(huán)境和模式下，筆者認為，在一些規(guī)模較大的醫(yī)院設(shè)立管理會計，對于加強醫(yī)院財務(wù)管理、內(nèi)部挖掘潛力，提高經(jīng)濟效益、充分調(diào)動廣大醫(yī)務(wù)工作者的工作積極性、主動性和創(chuàng)造性，將會產(chǎn)生很大的促進作用。
一、醫(yī)院設(shè)立管理會計的必要性
（一）設(shè)立管理會計有利于醫(yī)院強化管理拓展經(jīng)營
醫(yī)院是一個救死扶傷的人道主義機構(gòu)，其主要宗旨是保障人民群眾的生命健康，提高患者的生活質(zhì)量，不以追求利潤為目標，但也有一個如何滿足廣大群眾不斷增長的醫(yī)療需求、需要加快發(fā)展的問題，在社會主義市場經(jīng)濟體制下，同樣有增強生存與競爭問題，無論是企業(yè)還是事業(yè)單位，提高工作效率、減少浪費都是共同期望的目標，在管理方式和模式、手段是基本相通的，至少是可以相互借鑒的。發(fā)展、進步應(yīng)首先從強化自身內(nèi)部的各項管理入手，醫(yī)院發(fā)展到一定規(guī)模，財務(wù)管理方面僅僅是加強會計核算是遠遠不夠的，需要配備專業(yè)人員進行專業(yè)化管理，管理會計可能及時給醫(yī)院領(lǐng)導提供各種會計信息，促進醫(yī)院的各項重大決策更趨合理化和科學化，在提高醫(yī)院綜合效益方面發(fā)揮重要的作用。
（二）設(shè)立管理會計有助于化解會計核算制度的沖突
作為事業(yè)單位，醫(yī)院主要適用《事業(yè)單位會計制度》，尤其是在事業(yè)經(jīng)費核算上只能采用這一制度；但醫(yī)院作為經(jīng)營單位，又涉及一個效益問題，在成本管理上需適用企業(yè)財會制度；而在基本建設(shè)投資的會計核算按照國家有關(guān)規(guī)定就只能執(zhí)行《國有建設(shè)單位會計制度》。多種會計制度的實施，必然產(chǎn)生一定的矛盾和沖突，一是不能全面反映醫(yī)院經(jīng)濟活動的整體情況，不利于對經(jīng)濟活動進行連續(xù)、系統(tǒng)、綜合地記錄、計算和分析；二是國家財政體制改革后，多個核算系統(tǒng)在零余額賬戶同一科目中支出經(jīng)費，勢必造成核算困難，有些核算甚至無法進行；三是不利于對投資的預測與管理，絕大多數(shù)醫(yī)院都存在和銀行貸款的問題，事業(yè)會計報表不體現(xiàn)貸款情況更難提供真實而準確的投資需求信息。解決上述問題的根本辦法在于合并會計制度[2]，但在沒有進行會計制度合并時，設(shè)立管理會計可以化解一些沖突，彌補制度上的不足。（三）設(shè)立管理會計有利于促進醫(yī)院財務(wù)管理改革步伐加快
現(xiàn)行醫(yī)院財務(wù)管理在會計主體、核算期限、計量單位等方面都有明確的限定，這對于規(guī)范化管理很有必要，但也存在不適應(yīng)時展和市場變化等問題，而管理會計的會計主體，可以是整個醫(yī)院，但更多的是各責任單位，時間跨度可以靈活選擇，從年、季、月發(fā)展到周、日，甚至隨時提供；計量單位并非局限在貨幣,還包括標準實物單位、質(zhì)量綜合計量單位、創(chuàng)新程度、醫(yī)源份額占有率等等。因此設(shè)立管理會計可以促進會計信息朝多層次、多元化方向發(fā)展，有利于引導財務(wù)管理在提高社會效益和經(jīng)濟效益兩方面發(fā)揮更大作用。
二、醫(yī)院設(shè)立管理會計的可行性
管理會計的本質(zhì)是一種全局性的經(jīng)濟管理活動。其總目標是提供相應(yīng)管理信息，協(xié)助管理當局做出有關(guān)改進經(jīng)營管理，提高經(jīng)濟效益和社會效益的決策[3]。從醫(yī)院的實際業(yè)務(wù)來看，設(shè)立管理會計是可行的，目前至少可在以下兩方面發(fā)揮其應(yīng)有的效能和作用：
（一）預測與決策
預測與決策主要是為單位管理者預測前景、經(jīng)營決策和規(guī)劃未來等經(jīng)濟活動服務(wù)。任何一所醫(yī)院的人、財、物等各項資源都期望得到最經(jīng)濟、最合理、最有效的配制和應(yīng)用，設(shè)立管理會計正好可促進這一目標的實現(xiàn)例，如醫(yī)院設(shè)備儀器的配備問題，教學實驗與臨床經(jīng)營所需的設(shè)備儀器的最佳投資比例是多少，在共用設(shè)備儀器上如何調(diào)度和調(diào)整，如何選擇學術(shù)成果與經(jīng)濟效益雙豐收的優(yōu)化方案等都要通過管理會計的相關(guān)方法分析得出，因此設(shè)立管理會計完全具備相關(guān)業(yè)務(wù)基礎(chǔ)。
（二）規(guī)劃和控制
規(guī)劃與控制主要是為醫(yī)院管理者反映和分析過去、現(xiàn)在和將來的經(jīng)濟活動而服務(wù)。主要目的是有效控制醫(yī)院的教學、科研和日常經(jīng)營活動，明確各職能科室的責任，并對各科室的業(yè)績進行正確評價、考核及獎懲，及時正確地調(diào)整和完善科室和醫(yī)院的未來發(fā)展規(guī)劃。例如醫(yī)院基本建設(shè)項目投入是總體規(guī)劃，分期實施，還是根據(jù)不同時間和各自工作目標靈活調(diào)整等，管理會計可以通過業(yè)績評價、基本建設(shè)過程和財務(wù)收益進行綜合評價，從而給經(jīng)營決策者提供極具科學而有力的依據(jù)。又如醫(yī)院教學人員與臨床工作人員的配比、醫(yī)護人員合理的配比如何調(diào)整，行政后勤管理部門的設(shè)置均可通過評價進行分析，進行合理的有效控制。因此，設(shè)立管理會計既是一個必然趨勢，也是完全可行。
參考文獻
關(guān)鍵詞：管理會計；公立醫(yī)院管理；應(yīng)用
引言
管理會計是傳統(tǒng)會計的一個分支，主要作用是通過財務(wù)會計管理為企業(yè)經(jīng)營管理提供科學依據(jù)。所以，管理會計在許多行業(yè)得到了應(yīng)用，并且成為了不少企業(yè)提升自身管理水平的重要工具。因此，在醫(yī)療改革的大趨勢下，公立醫(yī)院也有必要在經(jīng)營管理中對管理會計應(yīng)用問題展開探討，以便更好的促進醫(yī)療事業(yè)的發(fā)展。
一、在公立醫(yī)院管理中應(yīng)用管理會計的意義
(一)為醫(yī)院管理提供科學依據(jù)
在醫(yī)改背景下，公立醫(yī)院需要實現(xiàn)高效、低耗和優(yōu)質(zhì)的改革。而這一改革目標的實現(xiàn)，需要建立在財務(wù)部門為醫(yī)院經(jīng)營管理提供決策信息的基礎(chǔ)上。應(yīng)用管理會計，可以利用現(xiàn)代管理技術(shù)和方法完成對各種內(nèi)部會計信息的有效分析，從而為實現(xiàn)醫(yī)院的科學管理提供途徑。比如，應(yīng)用管理會計可以對財務(wù)會計提供的歷史成本和業(yè)務(wù)量數(shù)據(jù)進行分析，并通過建立特定數(shù)學模型反映出成本與業(yè)務(wù)量之間的聯(lián)系，繼而為公立醫(yī)院預測經(jīng)營成本和完成預算編制提供依據(jù)。
(二)改進醫(yī)院的績效考核管理
想要加強公立醫(yī)院的管理，還要完成對醫(yī)院經(jīng)營過程的全面監(jiān)督和控制。應(yīng)用管理會計，則可以完成對醫(yī)院各科室的業(yè)務(wù)情況的匯總分析和考核，并以服務(wù)質(zhì)量、崗位工作量、醫(yī)療安全質(zhì)量和醫(yī)德醫(yī)風等為考核指標完成對全體醫(yī)護人員的有效分工管理，從而實現(xiàn)對醫(yī)院整個經(jīng)營過程的跟蹤控制。此外，利用管理會計還能夠進行事前、事中和事后控制系統(tǒng)的建立，從而實現(xiàn)對醫(yī)院經(jīng)營活動的全面業(yè)績考評[1]。而通過將醫(yī)院經(jīng)營的實際數(shù)據(jù)與經(jīng)營目標相比較，則可以實現(xiàn)對醫(yī)院績效考核管理的改進。
(三)促進醫(yī)院綜合效益提升
不同于財務(wù)會計系統(tǒng)，管理會計主要集中在成本管理、預算管理、績效管理、內(nèi)部控制及風險管理等方面，主要功能是實現(xiàn)對醫(yī)院內(nèi)部管理的評價。所以，在公立醫(yī)院管理中應(yīng)用管理會計，能夠在財務(wù)會計功能實現(xiàn)的基礎(chǔ)上，完成對醫(yī)院經(jīng)濟效益的有關(guān)經(jīng)濟指標衡量和核算。而通過分析醫(yī)療成本收益率、固定資產(chǎn)收益率等各項收益指標，則可以幫助管理人員準確判斷醫(yī)院的收益情況[2]。此外，公立醫(yī)院還可以利用管理會計對醫(yī)院的盈虧情況展開定量分析，從而在實現(xiàn)對醫(yī)院經(jīng)營成本嚴格控制的基礎(chǔ)上，實現(xiàn)一定的社會效益。
二、公立醫(yī)院在應(yīng)用管理會計方面存在的問題
(一)管理會計沒能得到重視
就目前來看，管理會計并沒在公立醫(yī)院的管理工作中得到充分的重視。從經(jīng)營理念上來看，一些公立醫(yī)院管理者認為醫(yī)院的經(jīng)營屬于公益事業(yè)，不需要以盈利為經(jīng)營目的，所以也沒有給予醫(yī)院的內(nèi)部管理問題足夠的重視。另外，與大多數(shù)行政事業(yè)單位一樣，財務(wù)部門在公立醫(yī)院地位不高，財務(wù)工作不受重視，較少參與醫(yī)院的戰(zhàn)略決策。在這種情況下，管理會計的方法難以得到實施，同時管理會計的效果也無法得到發(fā)揮，從而導致醫(yī)院的管理會計人員處于尷尬的境地。
(二)缺乏科學的財務(wù)管理模式
想要使管理會計工作得到規(guī)范化的發(fā)展，還需要建立科學的財務(wù)管理模式。但就目前來看，公立醫(yī)院還沒能建立健全管理會計規(guī)章制度，以至于管理會計的工作基本上是由財務(wù)核算的人員兼任，繼而導致管理會計的工作無法得到真正落實[3]。與此同時，醫(yī)院的財務(wù)管理會計基本上只是對日常財務(wù)資料的處理進行事后記賬，無法較好的完成對財務(wù)管理信息的有效分析，以至于公立醫(yī)院的財務(wù)管理仍然處在“參與管理”的地位，無法實現(xiàn)從“粗放型管理”到“精細化管理”的轉(zhuǎn)變。而在大多數(shù)醫(yī)院停留在重視財務(wù)核算，會計只是賬房先生角色的背景下，管理會計基本無法實現(xiàn)對醫(yī)院運行成本的有效分析和評估，繼而無法真正發(fā)揮管理會計的管理作用。
(三)管理會計人員素質(zhì)水平低
所謂管理會計，即是業(yè)務(wù)融入會計，會計支持決策。所以，需要有復合型的會計人才開展公立醫(yī)院的管理會計工作，以便真正利用醫(yī)院的會計信息實現(xiàn)對醫(yī)院的運營管理。但在現(xiàn)實生活中，醫(yī)院大多數(shù)會計人員將工作重心放在財務(wù)核算方面，認為算賬、報賬和記賬才是首先需要完成的工作，對財務(wù)分析缺乏深層次的理解。同時，受到內(nèi)部控制和業(yè)務(wù)能力的影響，多數(shù)財務(wù)會計人員還在使用單一的核算系統(tǒng)或報表系統(tǒng)開展財務(wù)管理工作，以至于無法對醫(yī)院的財務(wù)情況進行及時跟蹤，并且也無法得到精確的財務(wù)核算結(jié)果。在這種情況下，醫(yī)院常常會出現(xiàn)會計失真的問題，從而給醫(yī)院的管理帶來了一定的損失[4]。因此，管理會計人員的專業(yè)素質(zhì)水平將直接決定管理會計的工作開展效果，而缺乏高素質(zhì)的管理會計人才也將直接阻礙公立醫(yī)院的發(fā)展。
三、完善公立醫(yī)院管理的管理會計應(yīng)用對策
(一)轉(zhuǎn)變財務(wù)管理思想
在醫(yī)療改革不斷推進的發(fā)展背景下，公立醫(yī)院應(yīng)該及時轉(zhuǎn)變財務(wù)管理思想，將管理會計當做是實現(xiàn)醫(yī)院高效運營管理的有效途徑。一方面，醫(yī)院的管理人員需要充分重視管理會計工作，從而督促醫(yī)院的財務(wù)人員參與到醫(yī)院的運營管理活動中。另一方面，醫(yī)院需要為財務(wù)管理人員提供更適合的工具，并要求財務(wù)管理人員利用計算機完成財務(wù)核算的大部分工作，從而節(jié)省更多的時間從事財務(wù)分析工作。再者，醫(yī)院需要安排專人負責管理會計工作的開展。而管理會計的負責人不僅要制定實際的管理會計方法，還要對財務(wù)人員開展管理工作提供客觀的指導[5]。此外，對于財務(wù)人員來講，也需要及時進行自我思想的轉(zhuǎn)變，以便通過實現(xiàn)對醫(yī)院財務(wù)的全面預算管理為管理人員制定經(jīng)營決策提供依據(jù)。
(二)加強成本會計與管理會計的聯(lián)系
從根本上來講，成本會計是管理會計的前身，同時也是管理會計工作開展的信息來源，需要服從管理會計提出的戰(zhàn)略決策。所以，公立醫(yī)院需要建立成本會計與管理會計相結(jié)合的管理模式，以便利用新的會計管理理念實現(xiàn)對財務(wù)工作的改革。而利用該種模式，可以加強成本會計與管理會計之間的聯(lián)系，從而為管理會計工作的開展打下良好的基礎(chǔ)。在具體開展管理會計工作的過程中，需要利用成本會計完成對醫(yī)院整個經(jīng)營的過程的監(jiān)督和反映，并完成對會計主體的所有會計要素信息的匯總和整理。在此基礎(chǔ)上，就可以從多個層次開展管理會計工作，以便通過分析多方面的會計信息來完成對醫(yī)院財務(wù)會計信息的預測和規(guī)劃[6]。而通過在醫(yī)院日常管理的每個環(huán)節(jié)實施戰(zhàn)略決策，則可以使醫(yī)院的組織執(zhí)行效率得到提高。
(三)提高會計人員素質(zhì)水平
為了更好的開展醫(yī)院的管理會計工作，公立醫(yī)院要加強對單位會計人員的培養(yǎng)，以便使單位的會計人員的素質(zhì)水平得到提高。一方面，在人員招聘階段，醫(yī)院需要嚴格審查會計人員的從業(yè)資格，以確保應(yīng)聘的會計人員具有足夠的實踐技能。另一方面，醫(yī)院需要定期聘請專業(yè)人員講授專業(yè)經(jīng)驗和技能，以便使會計人員的專業(yè)技能得到提高。而在日常生活中，醫(yī)院也要督促會計人員加強學習，以便使會計人員不僅熟練掌握日常的財務(wù)核算工作[7]。再者，公立醫(yī)院需要加強會計人員對管理會計知識的培訓，并使會計人員明確管理會計的職能和掌握管理會計的內(nèi)容，從而使會計人員為醫(yī)院的管理作出更多的貢獻。
四、結(jié)論
總而言之，在醫(yī)療改革的背景下，公立醫(yī)院應(yīng)該有效進行管理會計的應(yīng)用，以便達成加強醫(yī)院內(nèi)部管理的目的。而出于這種考慮，公立醫(yī)院需要轉(zhuǎn)變目前的財務(wù)管理思想，并加強成本會計與管理會計的聯(lián)系，以便為管理會計工作的開展打下一定的基礎(chǔ)。此外，公立醫(yī)院也需要加強對管理會計人才的培養(yǎng)，從而通過提高自身管理會計水平使醫(yī)院的經(jīng)營管理水平得到提高。
參考文獻：
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關(guān)鍵詞：管理會計；財務(wù)管理；理論體系
一、財務(wù)管理與管理會計的相同點
財政部在全國注冊會計指定參考書中提出，財務(wù)管理是“企業(yè)管理的一部分，是有關(guān)資金的獲得和有效使用的管理工作”。這一定義突出財務(wù)管理是有關(guān)資金如何獲取、如何有效使用的管理工作。
國內(nèi)的專家學者在引進西方管理會計之后，積極探討結(jié)合我國的國情，給管理會計作了比較明確的定義。有的認為，管理會計是“一門新興學科，它是適應(yīng)企業(yè)內(nèi)部管理預測、決策、控制、考核的需要而產(chǎn)生，把會計與管理結(jié)合起來，為加強企業(yè)管理，提高經(jīng)濟效益服務(wù)。它既是實現(xiàn)企業(yè)管理現(xiàn)代化的手段，又是企業(yè)現(xiàn)代化管理的一項主要內(nèi)容”。有的則認為管理會計是“西方學者把管理和會計這兩個主題巧妙地融匯在一起，以強化內(nèi)部管理，提高經(jīng)濟效益為根本目的的一門實用性很強的新興學科”。兩種定義都認為管理會計是管理和會計的精巧結(jié)合，目的都是加強企業(yè)的內(nèi)部管理，提高經(jīng)濟效益。
從以上定義的比較中不難看出，財務(wù)管理與管理會計二者具有相同的管理屬性，其基本作用都是為企業(yè)管理服務(wù)，滿足企業(yè)營運發(fā)展的需要除這一根本共性外，財務(wù)管理和管理會計還有如下共同點：從管理理論、方法體系以及管理過程看，二者都是按照計劃、決策、執(zhí)行與控制這一順序進行的；二者都以企業(yè)的財務(wù)會計資料為信息分析來源，在此基礎(chǔ)上進行計劃、決策與控制；二者在管理中產(chǎn)生的報告文本、數(shù)據(jù)資料等文字載體均不具法律效力，對外一般不承擔法律責任；二者都主要是根據(jù)企業(yè)運作的現(xiàn)實情況，采取一定的措施積極規(guī)劃未來，著眼于企業(yè)的未來發(fā)展。
二、財務(wù)管理與管理會計的不同點
財務(wù)管理與管理會計發(fā)展至今，二者的不同點也很明顯。最根本的區(qū)別是，財務(wù)管理主要管理資金，考慮的重點是如何以較低的成本獲取資金，如何更有效地運用資金。財務(wù)管理是連接企業(yè)與外部環(huán)境的重要紐帶，它與金融市場的運行密切相關(guān)。可以說，成功的財務(wù)管理是高度關(guān)注金融市場現(xiàn)狀及其動態(tài)趨勢這一前提下，考慮企業(yè)本身的實際情況，從而為自身尋求寬松的資金運作空間，并達到企業(yè)價值或者股東價值最大化目標的管理活動。管理會計則是有關(guān)企業(yè)經(jīng)營管理的信息系統(tǒng)，考慮的對象不僅是資金如何高效地物化，還考慮物化后的資源在經(jīng)營管理中如何以最佳效率進行配置。而且，管理的對象還包括人，它通過責任會計、業(yè)績評價與控制會計實現(xiàn)對人的成功管理；通過有效的激勵安排，達到人、崗位、財物的高效搭配，從而達到提高經(jīng)營管理效率的目的。
三、財務(wù)管理與管理會計的不同點可對比如下
不同點財務(wù)管理管理會計面臨的環(huán)境以環(huán)境變化為背景，密切注意外部環(huán)境的變化，尤其是金融市場的變化以大的社會經(jīng)濟環(huán)境穩(wěn)定為前提，主要著眼于企業(yè)生產(chǎn)的直接經(jīng)營環(huán)境主要理念時間價值，風險理論成本—效益分析，經(jīng)濟模型，數(shù)理分析研究側(cè)重點資金的獲取和有效作用企業(yè)內(nèi)部生產(chǎn)經(jīng)營計劃、預算、決策、業(yè)績評價與控制。研究對象物，主要是資金運動物，也通過責任會計、業(yè)績評價會計激勵人。調(diào)整的關(guān)系處理所有者、經(jīng)營者、債權(quán)人之間的財務(wù)關(guān)系企業(yè)內(nèi)部的各種管理關(guān)系：人和物的關(guān)系，管理者和被管理者的關(guān)系。核算主體整個企業(yè)可以是整個企業(yè)，也可以是部門、小組甚至是個人，可以經(jīng)營活動的全過程，也可以針對某一種環(huán)節(jié)。研究范圍內(nèi)外部管理并重主要是內(nèi)部管理，或者是某些具體事項。時間要求一般要求定期編制資金計劃和定額沒有固定的時間需求，根據(jù)需要確定三、二者各自優(yōu)勢的相互吸收。
財務(wù)管理中的時間價值觀念是一種以較低程度體現(xiàn)機會成本的分析方法，它引入了經(jīng)濟學中關(guān)于成本利潤的思考，對企業(yè)加強經(jīng)營管理、提高經(jīng)濟效益有重大意義。財務(wù)管理中的風險觀念考慮了外部環(huán)境對企業(yè)經(jīng)營管理的影響，對管理會計中的定量分析提出了靈活性的要求，對預算的編制、決策的選定有指導意義，在業(yè)績評價會計、責任會計中也可以加以有效運用。機會成本概念、風險觀念在管理會計中的運用，符合企業(yè)由粗放型經(jīng)營管理向集約型經(jīng)營管理轉(zhuǎn)變的需要。
管理會計在其不斷發(fā)展過程中，吸收了管理學、數(shù)學、運籌學、系統(tǒng)學、信息論、控制論的眾多理論和方法。這些理論與方法同樣可以為財務(wù)管理所消化吸收。其中，有關(guān)的數(shù)學分析方法、經(jīng)濟計量模型有助于財務(wù)管理的進一步量化。此外，管理會計所吸收的委托理論、激勵理論可以指導財務(wù)管理活動，對經(jīng)濟實踐中的財務(wù)管理行為與績效評價有啟發(fā)作用，值得借鑒和吸收。
四、對財務(wù)管理學科屬性的探討
在醫(yī)療機構(gòu)的管理機制改革進程中，財務(wù)管理應(yīng)是首當其沖的，把現(xiàn)有的財會人員根據(jù)職責和管理需要細分，增設(shè)成本會計、管理會計，形成以成本核算為基礎(chǔ)，重在管理、預測、決策的企業(yè)管理體制，是醫(yī)療機構(gòu)管理改革的必要轉(zhuǎn)變。
一、醫(yī)療機構(gòu)成本會計與管理會計的職能定位
醫(yī)療機構(gòu)可將原主辦會計職責根據(jù)醫(yī)院改革發(fā)展的要求，改革目前醫(yī)院財務(wù)會計崗位的設(shè)置，設(shè)立成本會計和管理會計崗位。這對加強醫(yī)院內(nèi)部管理，提高經(jīng)濟效益具有重要的現(xiàn)實意義。
醫(yī)療機構(gòu)的成本會計，其基本職能是運用科學的管理思想，進行系統(tǒng)成本管理。醫(yī)院最初進行成本核算主要是為了進行考核計獎，以成本核算的有關(guān)數(shù)據(jù)和結(jié)果作為各科室獎金分配的依據(jù)。隨著醫(yī)院經(jīng)營的發(fā)展，成本會計的職能重點將轉(zhuǎn)移到以成本核算為基礎(chǔ)的成本控制和分析上來。獎金分配只是成本核算的一個方面，成本核算的最終目的是將成本數(shù)據(jù)進行加工整理，按照不同的成本對象進行歸集和分配，以滿足管理者經(jīng)營決策的需要。醫(yī)療機構(gòu)的成本控制包括：（1）人力資源成本；（2）衛(wèi)材藥械成本；（3）固定資產(chǎn)成本；（4）管理費用。醫(yī)院成本核算控制中心可運用對比分析法、趨勢分析法、比率分析法、因素分析法、盈虧平衡分析法等專門技術(shù)方法，將醫(yī)院合理的收入、控制成本支出的情況，進行全方位、全過程核算，并匯總編制損益表及比較分析表，以便掌握成本費用構(gòu)成、分布及變化規(guī)律，了解成本計劃執(zhí)行情況，查找成本升降原因，尋求挖掘降低成本潛力的途徑。通過定期或不定期地進行總結(jié)或有針對性地進行專題分析，醫(yī)院可大大提高成本管理水平。成本管理信息和分析資料也有助于醫(yī)院領(lǐng)導決策層動態(tài)掌握全院、各科室的成本水平，適時采取成本管理的應(yīng)對措施。
為避免在市場競爭中被淘汰，醫(yī)院管理者迫切需要其財務(wù)系統(tǒng)不僅能在事后提供財務(wù)核算信息，更需要為醫(yī)院未來經(jīng)營管理提供決策信息。例如，管理會計根據(jù)成本會計提供的歷史成本和實際業(yè)務(wù)量數(shù)據(jù)，經(jīng)過特定分析計量，根據(jù)成本總額是否隨同業(yè)務(wù)量的變化而變化這一成本性態(tài)，將全部成本劃分為固定成本和變動成本，用以揭示成本同業(yè)務(wù)量的內(nèi)在聯(lián)系，并建立特定數(shù)學模型，為開展成本預測、制定短期經(jīng)營決策、編制經(jīng)營預算提供重要而科學的決策依據(jù)，提高醫(yī)院對醫(yī)療市場發(fā)展變化的信息反饋速度和競爭能力。
醫(yī)療機構(gòu)管理會計的主要職能在于為決策與計劃提供信息，參與管理，協(xié)助指導與控制，制定激勵目標，計量與評價績效，為戰(zhàn)略管理提供信息，通過建立內(nèi)部會計控制制度，調(diào)控經(jīng)濟運行活動，以會計、統(tǒng)計、數(shù)學等特定技術(shù)方法，編制和提供內(nèi)部管理所需的各種數(shù)據(jù)和信息，幫助管理層對資源的最優(yōu)化使用作出決策，全面實現(xiàn)經(jīng)營目標，提高單位經(jīng)營效率和效益。管理會計的重心不應(yīng)僅僅是數(shù)字處理程序的建立，而應(yīng)該是管理控制系統(tǒng)的完善；不僅要提供和使用與醫(yī)院長遠競爭地位攸關(guān)的非財務(wù)指標，綜合地衡量醫(yī)院的財務(wù)業(yè)績和非財務(wù)業(yè)績，還要促使醫(yī)院將重心轉(zhuǎn)向有效管理各種有形資產(chǎn)和無形資產(chǎn)。
管理會計還可借助貨幣時間價值理論、凈現(xiàn)值、內(nèi)含報酬率等專門方法，對醫(yī)療儀器設(shè)備的購建與更新、產(chǎn)品開發(fā)、外資利用、技術(shù)引進等方面的可行性方案進行經(jīng)濟評價，醫(yī)院可確定有關(guān)投資方案、項目的最佳現(xiàn)金流量，以使各項目未來投資報酬達到最高或收益最大。
醫(yī)院應(yīng)用管理會計，能在完成財務(wù)會計各項功能的基礎(chǔ)上，核算出衡量經(jīng)濟效益最大化和社會效益最大化的經(jīng)濟指標，如固定資產(chǎn)收益率、平均床位周轉(zhuǎn)率、醫(yī)療服務(wù)收益率等，為準確判斷醫(yī)院效益提供數(shù)據(jù)。醫(yī)院還可借助本、量、利分析，及變動成本計算、盈虧平衡分析、邊際貢獻法開展定量分析，做好成本核算管理，實現(xiàn)對醫(yī)院經(jīng)營活動的科學規(guī)劃和嚴格控制，充分合理利用各種技術(shù)設(shè)備，引進行為科學的激勵理論來調(diào)動員工降低成本消耗的積極性和創(chuàng)造性，提高疾病診斷治愈率，不斷增加效益。
二、設(shè)立成本會計、管理會計崗位的重要意義
通過職能劃分，成本會計與管理會計的區(qū)別是明顯的，但他們并不能各行其事，管理會計、成本會計、財務(wù)會計與財務(wù)管理在實踐中需要有效的分工與合作。
成本會計與管理會計密不可分。管理會計自產(chǎn)生之日起就與成本會計存在天然的“血緣”關(guān)系，其發(fā)展的過程也標志著成本會計的發(fā)展，雖然管理會計側(cè)重于內(nèi)部管理，而成本會計側(cè)重于內(nèi)部控制，但管理會計要進行內(nèi)部管理離不開內(nèi)部控制，由此造成了當今成本會計與管理會計界限的模糊。成本會計作為會計信息系統(tǒng)的一個子系統(tǒng)，記錄、計量和報告有關(guān)部門成本的多項信息，這些信息既為財務(wù)會計提供資料，又為管理會計提供資料。管理會計在內(nèi)容、標準、功能、信息流程上都是以成本會計為基礎(chǔ)，比如產(chǎn)品成本計算中變動成本法、標準成本法、定額成本法、作業(yè)成本法主要是作為管理會計的內(nèi)部報表的基礎(chǔ)。
目前成本會計已不再是單單為財務(wù)會計而進行的產(chǎn)品成本核算，它已擴展到利用不同的成本信息進行企業(yè)內(nèi)部管理，包括成本的預測、決策、控制、分析、考核等；而且一些現(xiàn)代化的成本管理觀念，如目標成本管理、全面質(zhì)量管理、價值鏈分析、作業(yè)成本法等也成為成本會計涉足的領(lǐng)域；與此同時，管理會計以加強企業(yè)內(nèi)部管理為目的，也在不斷地擴展其研究領(lǐng)域，把觸角伸到成本會計的各個部分，造成了其內(nèi)容與成本會計的重疊。另外財務(wù)管理以加強企業(yè)資金管理為目的，其工作環(huán)節(jié)不僅包括財務(wù)的預測、決策、規(guī)劃，同時還包括財務(wù)的控制、分析及考評。
關(guān)鍵詞：管理會計；公立醫(yī)院管理；應(yīng)用管理
會計是傳統(tǒng)會計的一個分支，主要作用是通過財務(wù)會計管理為企業(yè)經(jīng)營管理提供科學依據(jù)。所以，管理會計在許多行業(yè)得到了應(yīng)用，并且成為了不少企業(yè)提升自身管理水平的重要工具。因此，在醫(yī)療改革的大趨勢下，公立醫(yī)院也有必要在經(jīng)營管理中對管理會計應(yīng)用問題展開探討，以便更好的促進醫(yī)療事業(yè)的發(fā)展。
一、在公立醫(yī)院管理中應(yīng)用管理會計的意義
(一)為醫(yī)院管理提供科學依據(jù)
在醫(yī)改背景下，公立醫(yī)院需要實現(xiàn)高效、低耗和優(yōu)質(zhì)的改革。而這一改革目標的實現(xiàn)，需要建立在財務(wù)部門為醫(yī)院經(jīng)營管理提供決策信息的基礎(chǔ)上。應(yīng)用管理會計，可以利用現(xiàn)代管理技術(shù)和方法完成對各種內(nèi)部會計信息的有效分析，從而為實現(xiàn)醫(yī)院的科學管理提供途徑。比如，應(yīng)用管理會計可以對財務(wù)會計提供的歷史成本和業(yè)務(wù)量數(shù)據(jù)進行分析，并通過建立特定數(shù)學模型反映出成本與業(yè)務(wù)量之間的聯(lián)系，繼而為公立醫(yī)院預測經(jīng)營成本和完成預算編制提供依據(jù)。
(二)改進醫(yī)院的績效考核管理
想要加強公立醫(yī)院的管理，還要完成對醫(yī)院經(jīng)營過程的全面監(jiān)督和控制。應(yīng)用管理會計，則可以完成對醫(yī)院各科室的業(yè)務(wù)情況的匯總分析和考核，并以服務(wù)質(zhì)量、崗位工作量、醫(yī)療安全質(zhì)量和醫(yī)德醫(yī)風等為考核指標完成對全體醫(yī)護人員的有效分工管理，從而實現(xiàn)對醫(yī)院整個經(jīng)營過程的跟蹤控制。此外，利用管理會計還能夠進行事前、事中和事后控制系統(tǒng)的建立，從而實現(xiàn)對醫(yī)院經(jīng)營活動的全面業(yè)績考評[1]。而通過將醫(yī)院經(jīng)營的實際數(shù)據(jù)與經(jīng)營目標相比較，則可以實現(xiàn)對醫(yī)院績效考核管理的改進。
(三)促進醫(yī)院綜合效益提升
不同于財務(wù)會計系統(tǒng)，管理會計主要集中在成本管理、預算管理、績效管理、內(nèi)部控制及風險管理等方面，主要功能是實現(xiàn)對醫(yī)院內(nèi)部管理的評價。所以，在公立醫(yī)院管理中應(yīng)用管理會計，能夠在財務(wù)會計功能實現(xiàn)的基礎(chǔ)上，完成對醫(yī)院經(jīng)濟效益的有關(guān)經(jīng)濟指標衡量和核算。而通過分析醫(yī)療成本收益率、固定資產(chǎn)收益率等各項收益指標，則可以幫助管理人員準確判斷醫(yī)院的收益情況[2]。此外，公立醫(yī)院還可以利用管理會計對醫(yī)院的盈虧情況展開定量分析，從而在實現(xiàn)對醫(yī)院經(jīng)營成本嚴格控制的基礎(chǔ)上，實現(xiàn)一定的社會效益。
二、公立醫(yī)院在應(yīng)用管理會計方面存在的問題
(一)管理會計沒能得到重視
就目前來看，管理會計并沒在公立醫(yī)院的管理工作中得到充分的重視。從經(jīng)營理念上來看，一些公立醫(yī)院管理者認為醫(yī)院的經(jīng)營屬于公益事業(yè)，不需要以盈利為經(jīng)營目的，所以也沒有給予醫(yī)院的內(nèi)部管理問題足夠的重視。另外，與大多數(shù)行政事業(yè)單位一樣，財務(wù)部門在公立醫(yī)院地位不高，財務(wù)工作不受重視，較少參與醫(yī)院的戰(zhàn)略決策。在這種情況下，管理會計的方法難以得到實施，同時管理會計的效果也無法得到發(fā)揮，從而導致醫(yī)院的管理會計人員處于尷尬的境地。
(二)缺乏科學的財務(wù)管理模式
想要使管理會計工作得到規(guī)范化的發(fā)展，還需要建立科學的財務(wù)管理模式。但就目前來看，公立醫(yī)院還沒能建立健全管理會計規(guī)章制度，以至于管理會計的工作基本上是由財務(wù)核算的人員兼任，繼而導致管理會計的工作無法得到真正落實[3]。與此同時，醫(yī)院的財務(wù)管理會計基本上只是對日常財務(wù)資料的處理進行事后記賬，無法較好的完成對財務(wù)管理信息的有效分析，以至于公立醫(yī)院的財務(wù)管理仍然處在“參與管理”的地位，無法實現(xiàn)從“粗放型管理”到“精細化管理”的轉(zhuǎn)變。而在大多數(shù)醫(yī)院停留在重視財務(wù)核算，會計只是賬房先生角色的背景下，管理會計基本無法實現(xiàn)對醫(yī)院運行成本的有效分析和評估，繼而無法真正發(fā)揮管理會計的管理作用。
(三)管理會計人員素質(zhì)水平低
所謂管理會計，即是業(yè)務(wù)融入會計，會計支持決策。所以，需要有復合型的會計人才開展公立醫(yī)院的管理會計工作，以便真正利用醫(yī)院的會計信息實現(xiàn)對醫(yī)院的運營管理。但在現(xiàn)實生活中，醫(yī)院大多數(shù)會計人員將工作重心放在財務(wù)核算方面，認為算賬、報賬和記賬才是首先需要完成的工作，對財務(wù)分析缺乏深層次的理解。同時，受到內(nèi)部控制和業(yè)務(wù)能力的影響，多數(shù)財務(wù)會計人員還在使用單一的核算系統(tǒng)或報表系統(tǒng)開展財務(wù)管理工作，以至于無法對醫(yī)院的財務(wù)情況進行及時跟蹤，并且也無法得到精確的財務(wù)核算結(jié)果。在這種情況下，醫(yī)院常常會出現(xiàn)會計失真的問題，從而給醫(yī)院的管理帶來了一定的損失[4]。因此，管理會計人員的專業(yè)素質(zhì)水平將直接決定管理會計的工作開展效果，而缺乏高素質(zhì)的管理會計人才也將直接阻礙公立醫(yī)院的發(fā)展。
三、完善公立醫(yī)院管理的管理會計應(yīng)用對策
(一)轉(zhuǎn)變財務(wù)管理思想
在醫(yī)療改革不斷推進的發(fā)展背景下，公立醫(yī)院應(yīng)該及時轉(zhuǎn)變財務(wù)管理思想，將管理會計當做是實現(xiàn)醫(yī)院高效運營管理的有效途徑。一方面，醫(yī)院的管理人員需要充分重視管理會計工作，從而督促醫(yī)院的財務(wù)人員參與到醫(yī)院的運營管理活動中。另一方面，醫(yī)院需要為財務(wù)管理人員提供更適合的工具，并要求財務(wù)管理人員利用計算機完成財務(wù)核算的大部分工作，從而節(jié)省更多的時間從事財務(wù)分析工作。再者，醫(yī)院需要安排專人負責管理會計工作的開展。而管理會計的負責人不僅要制定實際的管理會計方法，還要對財務(wù)人員開展管理工作提供客觀的指導[5]。此外，對于財務(wù)人員來講，也需要及時進行自我思想的轉(zhuǎn)變，以便通過實現(xiàn)對醫(yī)院財務(wù)的全面預算管理為管理人員制定經(jīng)營決策提供依據(jù)。
(二)加強成本會計與管理會計的聯(lián)系
從根本上來講，成本會計是管理會計的前身，同時也是管理會計工作開展的信息來源，需要服從管理會計提出的戰(zhàn)略決策。所以，公立醫(yī)院需要建立成本會計與管理會計相結(jié)合的管理模式，以便利用新的會計管理理念實現(xiàn)對財務(wù)工作的改革。而利用該種模式，可以加強成本會計與管理會計之間的聯(lián)系，從而為管理會計工作的開展打下良好的基礎(chǔ)。在具體開展管理會計工作的過程中，需要利用成本會計完成對醫(yī)院整個經(jīng)營的過程的監(jiān)督和反映，并完成對會計主體的所有會計要素信息的匯總和整理。在此基礎(chǔ)上，就可以從多個層次開展管理會計工作，以便通過分析多方面的會計信息來完成對醫(yī)院財務(wù)會計信息的預測和規(guī)劃[6]。而通過在醫(yī)院日常管理的每個環(huán)節(jié)實施戰(zhàn)略決策，則可以使醫(yī)院的組織執(zhí)行效率得到提高。
(三)提高會計人員素質(zhì)水平
為了更好的開展醫(yī)院的管理會計工作，公立醫(yī)院要加強對單位會計人員的培養(yǎng)，以便使單位的會計人員的素質(zhì)水平得到提高。一方面，在人員招聘階段，醫(yī)院需要嚴格審查會計人員的從業(yè)資格，以確保應(yīng)聘的會計人員具有足夠的實踐技能。另一方面，醫(yī)院需要定期聘請專業(yè)人員講授專業(yè)經(jīng)驗和技能，以便使會計人員的專業(yè)技能得到提高。而在日常生活中，醫(yī)院也要督促會計人員加強學習，以便使會計人員不僅熟練掌握日常的財務(wù)核算工作[7]。再者，公立醫(yī)院需要加強會計人員對管理會計知識的培訓，并使會計人員明確管理會計的職能和掌握管理會計的內(nèi)容，從而使會計人員為醫(yī)院的管理作出更多的貢獻。
四、結(jié)論
總而言之，在醫(yī)療改革的背景下，公立醫(yī)院應(yīng)該有效進行管理會計的應(yīng)用，以便達成加強醫(yī)院內(nèi)部管理的目的。而出于這種考慮，公立醫(yī)院需要轉(zhuǎn)變目前的財務(wù)管理思想，并加強成本會計與管理會計的聯(lián)系，以便為管理會計工作的開展打下一定的基礎(chǔ)。此外，公立醫(yī)院也需要加強對管理會計人才的培養(yǎng)，從而通過提高自身管理會計水平使醫(yī)院的經(jīng)營管理水平得到提高。
作者:周燕 單位:云南省昆明市第二人民醫(yī)院
參考文獻：
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1 管理會計在我國實際應(yīng)用中存在的問題
管理會計從西方引入我國雖然已達二三十年，但其實際應(yīng)用狀況卻不甚理想?？偟目磥?，管理會計的實際應(yīng)用大體上存在著以下幾個主要問題。
1.1缺乏一套嚴密而又行之有效的理論。
20世紀70年代以來，各種相關(guān)科學諸如行為科學、理論、信息經(jīng)濟學等的研究成果相繼引入管理會計，拓寬了管理會計領(lǐng)域，修正了管理會計某些不合理的假設(shè)?？墒?，相關(guān)科學的引入并不全面系統(tǒng)，只是對管理會計的某些假設(shè)進行個別的修正。許多只是處于定性的分析階段，缺乏實際應(yīng)用價值。在實務(wù)中，決策者往往無法準確計量信息的成本和價值，從而無法進行信息的成本效益分析。
1.2管理會計的方法在實務(wù)中的運用具有較大的局限性。
由于傳統(tǒng)管理會計的理論是依據(jù)特定的經(jīng)濟環(huán)境而建立起來的，它所確定的定量模型和假設(shè)在變化著的現(xiàn)實經(jīng)濟生活中有許多并不能成立，人們很難運用這些理論和模型來解決實際問題。例如，投資決策分析中貨幣時間價值的計算問題，所有教材都是沿用西方國家的復利制計算利息，而我國則普遍應(yīng)用單利制計算利息。這種理論嚴重脫離實際的方法影響了它的實際應(yīng)用，以至出現(xiàn)了“長期投資經(jīng)營決策和長期投資敏感分析幾乎沒有企業(yè)在實際中予以應(yīng)用”的情況。此外，追求高深莫測的理論與數(shù)學模型，有的將一些本來比較簡單的方法加以復雜化，使其不易掌握，可操作性差。
1.3實務(wù)界缺乏對管理會計的重視和系統(tǒng)應(yīng)用。
我國自20世紀70年代末期從西方引進管理會計知識體系至今已有近三十年的歷史，但令人遺憾的是，近年來我國及國外和港臺的會計學者所做的各項調(diào)查結(jié)果表明，迄今管理會計在我國企業(yè)中仍未得到廣泛重視和系統(tǒng)應(yīng)用。目前管理會計的應(yīng)用主要是在沿海地區(qū)和外資企業(yè)，而西部、內(nèi)地應(yīng)用極少。這主要是因為管理會計的基層教育滯后，普及率低，很多企業(yè)領(lǐng)導根本不懂管理會計，對其所能產(chǎn)生的經(jīng)濟效益沒有清楚認識。會計人員素質(zhì)低是制約管理會計推廣應(yīng)用的關(guān)鍵，而我國管理會計應(yīng)用軟件開發(fā)滯后是制約其推廣的重要因素。
1.4管理會計應(yīng)用經(jīng)驗亟待系統(tǒng)總結(jié)和提高。
管理會計學現(xiàn)已成為許多高等院校會計專業(yè)的必修課程，我國學術(shù)界對管理會計的研究也已具有一定的深度。從實踐上看，我國部分企業(yè)已有了一些開展管理會計的成功經(jīng)驗，如20世紀70年代大慶油田開展的內(nèi)部結(jié)算、80年代吉林省開展的廠內(nèi)銀行、90年代邯鄲鋼鐵集團有限公司推行的“模擬市場核算、實行成本否決”的邯鋼經(jīng)驗等。但令人遺憾的是，我國會計界對實踐中已有的一些典型成功案例明顯缺乏系統(tǒng)的研究和歸納總結(jié)，到目前為止只有很少的案例得到了系統(tǒng)的研究與總結(jié)。缺乏具有示范性或樣板性的典型案例研究報告，是管理會計在我國企業(yè)未能得到有效普及和推廣應(yīng)用的重要原因。
1.5缺乏職業(yè)化的管理會計師隊伍。
在我國企業(yè)，管理會計的任務(wù)和職能基本上由財務(wù)部門和成本核算部門承擔，沒有專門機構(gòu)和專業(yè)人員承擔其任務(wù)和履行其職責，無管理會計師專業(yè)隊伍，全國也無此類技術(shù)資格考試。由于企業(yè)把工作重點和主要精力放在會計循環(huán)上，只考慮會計實務(wù)是否符合會計慣例，而不去考慮是否有利于企業(yè)戰(zhàn)略目標的實現(xiàn)，致使管理會計與財務(wù)會計發(fā)展不平衡，從而制約了它的推廣和運用。[
2 管理會計的變革
管理會計的現(xiàn)狀已引起學術(shù)界和實務(wù)界的極大憂慮，它將如何發(fā)展也引起了理論工作者和業(yè)務(wù)工作者的極大關(guān)注。因此需要在以下幾個方面探索比較可行的出路。
2.1在研究方法上要注重采用實證研究方法，要理論聯(lián)系實際。管理會計能否在實踐中得到有效的推廣和使用，在很大程度上取決于如何及時地將實踐中的成功經(jīng)驗進行歸納、總結(jié)、整理、推廣，形成示范效應(yīng)。及時總結(jié)我國開展管理會計的典型案例和成功經(jīng)驗，形成具有中國特色的理論與實踐相結(jié)合的研究成果，以全面推進企業(yè)的管理工作，具有重要的現(xiàn)實意義。
2.2內(nèi)容上重新整合。在我國，成本會計與管理會計是兩門并行的學科。將成本會計與管理會計割裂開來，管理會計的定位就很難?？梢詫⒊杀緯嫼凸芾頃嫼喜⒊梢婚T成本管理會計，其研究的對象是成本的核算、規(guī)劃和控制，研究的內(nèi)容是原有成本會計的內(nèi)容加上管理會計中與成本管理相關(guān)的內(nèi)容，如成本性態(tài)分析、變動成本法、成本預測、成本決策、標準成本、責任成本等內(nèi)容。
2.3調(diào)整拓展管理會計內(nèi)容，大力發(fā)展戰(zhàn)略管理會計。將管理會計與財務(wù)管理、成本會計教材中內(nèi)容重復交叉的部分進行適當刪減，將應(yīng)用性較強的作業(yè)成本法等內(nèi)容納入管理會計，突出管理會計的特點。面對競爭日益激烈的市場環(huán)境，我國應(yīng)加緊進行戰(zhàn)略管理會計理論與應(yīng)用研究，將成本管理重心由制造成本逐步轉(zhuǎn)移到戰(zhàn)略總成本上，由成本控制轉(zhuǎn)移到成本計劃上;使業(yè)績評價緊緊圍繞企業(yè)價值最大化及員工價值最大化目標，體現(xiàn)企業(yè)的短期效益與長期效益兼顧，實現(xiàn)企業(yè)的財務(wù)指標與非財務(wù)指標的有機結(jié)合;將物力資本向知識資本轉(zhuǎn)化，堅持以人為本，充分挖掘和使用知識資本，將提供的會計信息與知識資本結(jié)合起來。
2.4努力提高企業(yè)決策者和會計人員的素質(zhì)。企業(yè)經(jīng)營決策者對管理會計的重視程度，直接影響到管理會計在企業(yè)中的普遍應(yīng)用，因此有必要提高企業(yè)領(lǐng)導者的科學文化素質(zhì)，并把懂管理會計作為企業(yè)領(lǐng)導者必須具備的條件之一。有了懂管理的領(lǐng)導隊伍還不夠，企業(yè)還要有精明強干的管理會計專業(yè)人員，進而提高他們的科學文化水平和業(yè)務(wù)素質(zhì)，這樣能使管理會計在企業(yè)中得到有效的應(yīng)用和推廣。
關(guān)鍵詞：管理會計 現(xiàn)狀 創(chuàng)新 發(fā)展
中圖分類號：F2341.3 文獻標識碼：A 文章編號：1004-4914(2011)05-166-02
一、管理會計的現(xiàn)狀
在19世紀西方紡織、鋼鐵等重型制造企業(yè)中，標準成本、機會成本和利潤中心等概念的出現(xiàn)宣告了管理會計的誕生，管理會計的發(fā)展源于1911年西方管理理論中古典學派的代表人物――泰羅的《科學管理原理》一書。管理會計對企業(yè)的生存和發(fā)展起著舉足輕重的重要作用，隨著全球經(jīng)濟環(huán)境的急劇變化，管理會計的理論和實踐仍在不斷探討和變革。社會經(jīng)濟環(huán)境的變化和管理科學的發(fā)展，都影響著管理會計的發(fā)展，伴隨著眾多企業(yè)的生存和競爭，新的經(jīng)濟管理環(huán)境使得管理會計必須更新觀念、創(chuàng)新內(nèi)容及規(guī)范應(yīng)用，以適應(yīng)在新環(huán)境下現(xiàn)代企業(yè)管理的進步與要求。
我國自20世紀70年代末引進了管理會計理論，經(jīng)過30多年的發(fā)展及在企業(yè)管理實踐中的運用情況來看，管理會計的應(yīng)用與經(jīng)濟發(fā)展的需要還存在很大差距，具體表現(xiàn)在：
1、由于管理會計形成的時間短、西方的研究又重方法輕理論，使得在具體實踐中脫節(jié)現(xiàn)狀嚴重，且管理會計至今尚未形成一套健全的、規(guī)范的、完整的基本理論體系。
2、管理會計與成本會計、財務(wù)管理基本內(nèi)容重復多，沒有獨特的內(nèi)容。誤導人們認為管理會計可有可無。
3、管理會計的體系與經(jīng)濟環(huán)境有不適應(yīng)之處。我國多數(shù)人接受余緒纓教授對管理會計的定義：管理會計是為企業(yè)內(nèi)部使用者提供管理信息的會計，它為企業(yè)內(nèi)部使用者提供有助于正確進行經(jīng)營決策和改善經(jīng)營管理的有關(guān)資料，發(fā)揮會計信息的內(nèi)部管理職能。據(jù)此，管理會計的基本職能是服務(wù)企業(yè)經(jīng)營管理的規(guī)劃和控制，基本內(nèi)容是規(guī)劃與決策會計、控制與業(yè)績評價會計。但在目前的新環(huán)境中。本量利分析法、相關(guān)成本決策法、以及以業(yè)績報告和差異分析為主的控制模式等內(nèi)涵已發(fā)生了變化，或其模式已不再適應(yīng)。
4、應(yīng)用管理會計的意識薄弱。(1)管理會計的學習模型難以理解而實踐應(yīng)用典型案例又很少，導致多數(shù)企業(yè)的決策者和會計工作者忽視了管理會計的重要意義――為企業(yè)提供決策信息，而不重視管理會計。(2)管理會計機構(gòu)不健全，管理會計工作是由會計人員兼做。多數(shù)會計人員缺乏對管理會計知識的全面了解。(3)會計師資格考試中取消了管理會計，這就使將畢業(yè)的學生不再重視管理會計。
二、管理會計的創(chuàng)新與發(fā)展
如今知識經(jīng)濟占主導地位，以迅速發(fā)展的計算機技術(shù)和現(xiàn)代網(wǎng)絡(luò)技術(shù)為代表的信息革命向社會生活的深度和廣度滲透，高新技術(shù)迅速發(fā)展，技術(shù)含量的比重在經(jīng)濟中大大提高。為適應(yīng)時代，企業(yè)管理創(chuàng)新已有方方面面的進展，而管理會計的創(chuàng)新卻顯得力度不夠。管理會計還有很多領(lǐng)域需要創(chuàng)新和發(fā)展，應(yīng)從以下幾個方面入手：
(一)調(diào)整與拓展管理會計內(nèi)容
1、管理會計內(nèi)容體系還不完善，缺乏規(guī)范性。(1)管理會計內(nèi)容不統(tǒng)一。管理會計學科體系該如何設(shè)計，應(yīng)包括哪些內(nèi)容。采用哪些方法，國內(nèi)外都是人言各殊，莫衷一是。(2)管理會計的內(nèi)容不斷擴展，呈現(xiàn)出極大的不確定性。(3)管理會計的內(nèi)容缺乏一整套源于實踐又能指導實踐的理論體系，國內(nèi)外系統(tǒng)論述管理會計理論體系的尚不多見。(4)管理會計與財務(wù)管理、成本會計等學科的內(nèi)容交叉重復達60％―70％以上，界限模糊不清。
2、設(shè)想重構(gòu)管理會計內(nèi)容體系框架。(1)管理會計基本理論：管理會計的形成、發(fā)展：管理會計與財務(wù)會計及其他相關(guān)學科的區(qū)別、聯(lián)系。管理會計的概念、要素、原則、職能、任務(wù)、假設(shè)、方法和基本內(nèi)容等；管理會計的組織領(lǐng)導。(2)管理會計的基本方法：成本性態(tài)分析；變動成本計算法；本量利分析；財務(wù)報表分析。(3)決策與計劃會計：預測分析；決策分析；編制全面預算。(4)控制與業(yè)績評價會計：預算控制。為每個責任單位編制責任預算并建立責任預算執(zhí)行情況跟蹤；責任會計，定期編制責任報告。通過差異計算和分析對責任單位進行評價、考核。(5)管理會計的其他專題。對管理會計某些專門問題的補充與深化和一些已定型的管理會計的新領(lǐng)域、新問題。
(二)加大管理會計制度的應(yīng)用進程
1、重視管理會計系統(tǒng)的環(huán)境因素。環(huán)境和組織的改變意味著用于決策制定的信息類型和信息用途的改變。管理會計系統(tǒng)必須直接為公司治理服務(wù)。公司治理自身的特征和狀況會直接影響管理會計系統(tǒng)的質(zhì)量和效率。如果決策層與管理層真正分離，董事會和監(jiān)事會的構(gòu)成和功能更加完善會更有效地發(fā)揮管理會計的作用。另外，要深入研究在現(xiàn)行社會經(jīng)濟環(huán)境下管理會計的定位問題，既要創(chuàng)造良好的企業(yè)環(huán)境進一步發(fā)展管理會計，又要使管理會計的技術(shù)、方法更適應(yīng)企業(yè)環(huán)境的要求。
2、管理制度創(chuàng)新與規(guī)范的協(xié)調(diào)問題。在管理活動中，創(chuàng)新與規(guī)范相輔相成。現(xiàn)在這兩方面都嚴重不足。尤其是創(chuàng)新體制不能及時給予規(guī)范。如：近幾年財務(wù)總監(jiān)制如何運作更有效，還沒有與傳統(tǒng)會計系統(tǒng)(包括管理會計系統(tǒng))的改造結(jié)合起來考慮。
現(xiàn)在許多公司內(nèi)部審計制度的有效性取決于CEO的態(tài)度。從規(guī)范治理結(jié)構(gòu)的角度看，內(nèi)審機構(gòu)更應(yīng)直接對監(jiān)事會或董事會負責。較大規(guī)模的企業(yè)尤其是上市公司，是否設(shè)立審計委員會；審計委員會的權(quán)限和職業(yè)如何界定，并讓其保持相當?shù)莫毩⑿?；審計委員會的運作如何與管理會計系統(tǒng)相配合。以降低監(jiān)督成本、提高監(jiān)督效率，這些都需要探討和實踐。
3、充分認識會計信息的“準公共物品”性質(zhì)。公開披露的財務(wù)會計信息和管理會計信息，在一定程度上都具有公共物品的特性。由于信息披露中外在性的存在。政府可以并且應(yīng)該發(fā)揮作用。所以，不僅是財務(wù)會計信息，對管理會計信息的規(guī)范性，政府機構(gòu)同樣該關(guān)注。站在信息市場的角度看，會計信息的數(shù)量和質(zhì)量要求取決于信息需求者，所以會計信息的提供從根本上說會形成“買方市場”?，F(xiàn)在會計信息的提供者有“我提供什么，你得接受什么”，或多或少是一種“賣方市場”的心態(tài)。然而，無論是財務(wù)會計報告還是管理會計報告，任何改進若不聽取信息需求者的意見都會勞民傷財、于事無補。因此，建議逐步對管理會計信息的搜集、加工、處理以及需要公開的管理會計信息的披露(非強制性信息報告)提供各種指南，以利于提高管理會計基本概念范疇的規(guī)范性和管理會計實務(wù)運作的效率。
(三)發(fā)展戰(zhàn)略管理會計
戰(zhàn)略管理會計即管理會計與企業(yè)戰(zhàn)略的結(jié)合。它不是管理會計的某個分支，而是傳統(tǒng)管理會計在新的市場和企業(yè)管理環(huán)境下的發(fā)展。戰(zhàn)略管理會計的內(nèi)容主要包括戰(zhàn)略目標的制定、戰(zhàn)略成本管理、經(jīng)營投資決策分析、人力資源管理和風險管理。戰(zhàn)略管理會計是外向型的綜合信息系統(tǒng)，研究的是與戰(zhàn)略管理相關(guān)的多樣化信息，關(guān)注企業(yè)外部環(huán)境變化，提供競爭者和企業(yè)外部市場的信息；用戰(zhàn)略的觀點看待內(nèi)部信息，強調(diào)運用各種相關(guān)的財務(wù)信息與非財務(wù)信息，幫助決策層制定戰(zhàn)略發(fā)展方案。戰(zhàn)略管理會計以其新興的思想、理論和信息處理方法，如作業(yè)成本法、競爭對手分析、環(huán)境分析、預警分析等，開始了管理會計的一場革命。管理會計的發(fā)展趨勢是對多樣化的信息從多方位、多角度進行綜合分析和研究。它拓展了管理會計的范圍，適應(yīng)了戰(zhàn)略管理的需要，注重企業(yè)的長遠目標及整體利益的最大化。
綜上所述，在經(jīng)濟和科學技術(shù)的飛速發(fā)展過程中，管理會計由傳統(tǒng)管理會計演進為現(xiàn)代管理會計，至今還沒有發(fā)展成熟，其應(yīng)用也只停留在初始階段，依然是會計學科體系中的一門年輕的分支學科。在新世紀、新經(jīng)濟的管理環(huán)境下，管理會計的滯后已不能適應(yīng)時代的腳步，而現(xiàn)代管理會計的完善與發(fā)展需要理論界與實務(wù)界通力合作，共同努力，不斷發(fā)展與創(chuàng)新其理論與方法，將其發(fā)展成為一門系統(tǒng)、完善且具指導性、實用性的科學，具有極其重要的現(xiàn)實意義。
參考文獻：
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關(guān)鍵詞：管理會計人才;培養(yǎng);評價;工作
中圖分類號：F23 文獻識別碼：A 文章編號：1001-828X（2016）027-000-02
一、引言
為全面推進我國管理會計體系建設(shè)，提升會計工作的總體水平，2014年1月29日，財政部《關(guān)于全面推進管理會計體系建設(shè)的指導意見（征求意見稿）》，作為全面推進我國管理會計工作的總綱。該意見稿指出了全面推進我國管理會計體系建設(shè)的重要性和緊迫性，并明確提出了全面推進管理會計體系建設(shè)的目標和主要任務(wù)。這一具有里程碑意義的指導意見的吹響了管理會計革命的號角，新思想、大討論不斷涌起。
管理會計與財務(wù)會計作為會計學科的兩大重要分支，其功能與意義在實際工作中各有側(cè)重但都極為重要。財務(wù)會計側(cè)重于為投資者、債權(quán)人等外部人員提供財務(wù)信息，而管理會計作為與財務(wù)會計數(shù)據(jù)來源、工作方法、報告方式等都不盡相同的會計手段，對于我國建立現(xiàn)代財政、現(xiàn)代企業(yè)制度，推進進一步的改革開放，建設(shè)完全市場經(jīng)濟體系都是非常重要的。從這個角度而言，管理會計本身，也是打造“中國經(jīng)濟升級版”的重要手段，而推進管理會計人才的培養(yǎng)與評價是其重中之重。
二、我國管理會計人才現(xiàn)狀及原因分析
人才匱乏依然是當前我國管理會計人才培養(yǎng)中存在的主要問題。數(shù)量上，截止2014年年底，我國會計人員總數(shù)逾1600萬，但全國會計領(lǐng)軍人才僅1132人，不足會計人才總量的萬分之一。質(zhì)量上，目前，我國尚未制定權(quán)威的管理會計人才培養(yǎng)和認定機制，即使是目前為多數(shù)人認可的CMA人才也是鳳毛麟角。據(jù)統(tǒng)計，截止2014年底，擁有CMA資格的不過2000余人。由此可見，當前，我國會計人才培養(yǎng)的主要力量依然集中在基礎(chǔ)財務(wù)會計人才領(lǐng)域，會記賬的財務(wù)會計不少，高端會計人才卻相對不足，尤其是能為決策服務(wù)的管理人才更為匱乏。
（一）基礎(chǔ)環(huán)境薄弱，阻礙管理會計人才發(fā)展
根據(jù)相關(guān)統(tǒng)計數(shù)據(jù)，在美國企業(yè)中，約有90%左右的財務(wù)人員都從事了管理會計或與管理會計直接相關(guān)的職位，財務(wù)人員的工作時間約有70%是用于與企業(yè)財務(wù)相關(guān)的規(guī)劃、決策、控制或者評價方面。而在我國，大多數(shù)情況下，會計人員角色卻被定位為純粹的作業(yè)者，約85%的財務(wù)人員從事著財務(wù)會計崗位，80%的時間用于會計基礎(chǔ)性的記錄、計量與核算?！肮苠X、記賬、做報表”幾乎涵蓋了當下多數(shù)財務(wù)人員所有工作職能。造成這一現(xiàn)狀的原因，一方面是因為管理會計在我國的發(fā)展和應(yīng)用相對滯后，另一方面，則源于企事業(yè)單位管理者對管理會計的認知程度不足和重視程度不夠，管理會計缺乏良好的發(fā)展和應(yīng)用環(huán)境。
（二）培養(yǎng)模式滯后，阻礙管理會計隊伍壯大
學院專業(yè)課程培養(yǎng)與后續(xù)職業(yè)教育培養(yǎng)是我國當前會計人才培養(yǎng)的主要模式。據(jù)統(tǒng)計，目前，我國高等院校中開設(shè)會計專業(yè)的約有500所，但是，幾乎所有高校的培養(yǎng)方案都是以財務(wù)會計為主，涉及管理會計的寥寥無幾，即使開設(shè)了管理會計的課程，也普遍存在內(nèi)容少、課時短的問題，導致學生從課堂上獲取的理論知識單一、薄弱、滯后，案例、實踐應(yīng)用教育更無從談起。后續(xù)教育方面，管理會計方面的知識更是嚴重缺乏。培養(yǎng)模式的滯后，使管理會計學科在科研與教學方面不能得到較好的發(fā)展與應(yīng)用，同時也必然導致具有良好知識與應(yīng)用能力的管理會計人才缺口巨大。
（三）評價體系缺失，阻礙管理會計人才素質(zhì)提升
目前，我國已構(gòu)建了高級、中級、初級、會計從業(yè)資格等不同級次的會計人才評價制度，通過考試、考評等不同方式，認定了大批優(yōu)秀的會計人才。但是，已施行的考試和人才能力框架都是以財務(wù)會計為主，在管理會計的資格評價認證和評價方面，國內(nèi)尚沒有科學且明確的標準。管理會計師認證制度的缺失，已成為當前制約管理會計發(fā)展的突出瓶頸。
三、完善管理會計人才培養(yǎng)和評價的措施
（一）構(gòu)建良好的發(fā)展環(huán)境，推動人才培養(yǎng)
良好的環(huán)境，是管理會計發(fā)展的基礎(chǔ)。發(fā)展環(huán)境的各要素中，對管理會計的重視最為關(guān)鍵。因此，從主體建設(shè)的責任出發(fā)，各企事業(yè)單位應(yīng)深入領(lǐng)會國家《指導意見》的相關(guān)精神，從思想上與行為上給予管理會計建設(shè)的人才培養(yǎng)創(chuàng)造更好的條件，同時創(chuàng)造更多的實踐機會，使會計人員在經(jīng)過管理會計培養(yǎng)后可以將相關(guān)的知識應(yīng)用到實際當中，增強會計人員的管理和決策能力，促進會計人員從決策的執(zhí)行者向決策的參與者轉(zhuǎn)變。
（二）豐富管理會計教育內(nèi)容，提升職業(yè)能力
基于前述討論可以看出，我國高校專業(yè)教育與后續(xù)教育關(guān)于管理會計學科的建設(shè)是相對欠缺的，這說明培養(yǎng)管理會計專業(yè)人才的主要方式已經(jīng)于《指導意見》的精神不相符合，更滯后于當前經(jīng)濟發(fā)展的要求。因此，推動管理會計人才培養(yǎng)，首先要從完善教育內(nèi)容入手。
1.優(yōu)化課程體系設(shè)置。全面提升會計教學大綱，優(yōu)化整合會計課程體系，豐富管理會計課程內(nèi)容，從傳統(tǒng)的注重財務(wù)會計人才培養(yǎng)逐步向培養(yǎng)綜合性會計人才的目標轉(zhuǎn)變。課程設(shè)置上，可以借鑒財務(wù)會計的分類，將其分為初級管理會計、中級管理會計、高級管理會計，分級次講授管理會計的內(nèi)容。同時，高?？稍诒匾臅r候開設(shè)管理會計方向的本科班，培養(yǎng)管理會計的專門化人才。
2.加強師資隊伍建設(shè)。要根據(jù)當前課程設(shè)置的實際情況，下大力氣鞏固管理會計課程的師資隊伍。要摒棄將傳統(tǒng)的財務(wù)會計師資簡單地轉(zhuǎn)化為管理會計師資的作法，要從課程目標設(shè)置、教學大綱等方面，選拔在專業(yè)理論方面具有代表性，或者實務(wù)界具有一定影響力的優(yōu)秀人才選拔到高校進行專業(yè)老師或?qū)嵺`指導老師。通過“走出去、請進來”等模式，增強管理會計學科建設(shè)的主動性與創(chuàng)造力
3.發(fā)揮后續(xù)教育作用。一方面是要在后續(xù)教育中增加管理會計相關(guān)內(nèi)容的設(shè)置，將管理會計的關(guān)鍵方法、指標、要素分解為相關(guān)的后續(xù)教育科目或課程供會計人員選擇，使不同層次、不同行業(yè)的會計人員都能學有所得，學有所用。另一方面是通過大膽創(chuàng)新，將傳統(tǒng)的面授教育與遠程教育相結(jié)合，提供更加便捷的學習途徑，鼓勵會計人員積極學習管理會計知識，促進管理會計人才的培養(yǎng)。
（三）建立管理會計人才考評機制，促進素質(zhì)提升
科學的管理會計人才評價體系是帶動人才結(jié)構(gòu)調(diào)整，提升人員素質(zhì)的關(guān)鍵。在管理會計人才能力框架的構(gòu)建與實施的同時，也應(yīng)積極推進管理會計人才評價體系的建設(shè)。通過評價，一方面，可探索以評促培的聯(lián)動機制，將評價的結(jié)果中反映出的會計人員培養(yǎng)工作不完善的地方，及時地反饋到新一輪的人才培養(yǎng)計劃當中，實現(xiàn)管理會計人員的長遠發(fā)展，以此保證管理會計工作能力持續(xù)有效地發(fā)揮作用。另一方面，也可為企事業(yè)單位選拔優(yōu)秀的管理會計人才提供決策參考。此外，還應(yīng)積極推動管理會計師資格考試和認證制度建設(shè)?？梢越梃b目前財務(wù)會計的考核評價體系，將管理會計分為初級管理會計、中級管理會計、高級管理會計，通過不同的考核方式認定評價。
四、結(jié)語
經(jīng)濟的持續(xù)快速發(fā)展，為企業(yè)帶來發(fā)展機遇的同時也帶來了新的挑戰(zhàn)。當前，管理會計在企業(yè)中得到了越來越廣泛的應(yīng)用，也被企業(yè)更加重視，管理會計人才缺乏和企業(yè)對管理會計人才日益旺盛的需求之間的矛盾也逐漸凸顯出來。因此，企業(yè)需要進一步加強對管理會計人才培養(yǎng)與評價的重視，讓其在企業(yè)管理中發(fā)揮積極有效作用，促進我國企業(yè)內(nèi)部管理水平以及核心競爭力的顯著提升。
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