發(fā)布時間：2023-07-19 17:11:42
序言：寫作是分享個人見解和探索未知領(lǐng)域的橋梁，我們?yōu)槟x了8篇的審計責(zé)任的劃分樣本，期待這些樣本能夠為您提供豐富的參考和啟發(fā)，請盡情閱讀。
注冊會計師的法律責(zé)任是指注冊會計師在承辦業(yè)務(wù)過程中未能履行合同條款，或者未能保持應(yīng)有的職業(yè)謹(jǐn)慎，或者故意不作充分披露、出具不實的報告，致使審計報告的使用者遭受損失，依照有關(guān)法律規(guī)定，注冊會計師或會計師事務(wù)所應(yīng)承擔(dān)的責(zé)任。由此可見，審計報告不實是注冊會計師承擔(dān)法律責(zé)任的關(guān)鍵條件。問題的關(guān)鍵就在于這個“不實”應(yīng)該以什么樣的標(biāo)準(zhǔn)來判斷。
縱觀歷史上和現(xiàn)在正在上演的“審計訴訟案”，我們不難發(fā)現(xiàn)，這種標(biāo)準(zhǔn)可以分為兩種：一是注冊會計師行業(yè)內(nèi)部制定的和委托人與會計師事務(wù)所在業(yè)務(wù)約定書中規(guī)定的專業(yè)標(biāo)準(zhǔn)，這個標(biāo)準(zhǔn)應(yīng)該是判斷注冊會計師法律責(zé)任的法定標(biāo)準(zhǔn)；二是公眾對注冊會計師的期望標(biāo)準(zhǔn)，這應(yīng)該成為注冊會計師整個行業(yè)的努力方向，然而在已有的一些判例中卻被作為注冊會計師承擔(dān)法律責(zé)任的依據(jù)。如果我們以專業(yè)標(biāo)準(zhǔn)為界線，還可以將注冊會計師承擔(dān)法律責(zé)任分成兩種情況：一是注冊會計師主觀故意不遵循獨立審計準(zhǔn)則的規(guī)定或業(yè)務(wù)約定書的要求執(zhí)行審計，違背專業(yè)標(biāo)準(zhǔn)所承擔(dān)的法律責(zé)任，這是注冊會計師自身的原因；二是公眾對注冊會計師的期望標(biāo)準(zhǔn)與專業(yè)標(biāo)準(zhǔn)之間存在差距，注冊會計師的行為符合獨立審計準(zhǔn)則的規(guī)定，卻不符合公眾的期望而承擔(dān)的責(zé)任，這部分責(zé)任源于公眾的期望差距。
由此，注冊會計師法律責(zé)任的解除也應(yīng)該從兩個方面進行。一方面需要公眾理解注冊會計師，明確注冊會計師應(yīng)該承擔(dān)的職責(zé)，剔除那些不合理的期望，并進一步將合理的期望專業(yè)化、合法化，縮小期望標(biāo)準(zhǔn)與專業(yè)標(biāo)準(zhǔn)的差距，另一方面，注冊會計師應(yīng)該嚴(yán)格要求自己，努力提高審計的質(zhì)量。本文將主要從第一個方面分析解除注冊會計師法律責(zé)任的社會因素。
一、形成恰當(dāng)?shù)墓娖谕谋匾?/p>
對審計職業(yè)界來說，他們所遭到的批評大都根源于公眾對法律賦予的和注冊會計師職業(yè)認(rèn)同的審計責(zé)任缺乏恰當(dāng)理解，從而形成的公眾期望差距。一方面公眾希望注冊會計師充當(dāng)信息風(fēng)險的減少者的角色，而另一方面，隨著公眾對被審計單位的控制權(quán)的弱化及因此而引起的風(fēng)險的增加，他們開始寄希望于注冊會計師成為完全的風(fēng)鹼分?jǐn)傉?，并將自己的風(fēng)險轉(zhuǎn)嫁于注冊會計師身上?，F(xiàn)實中注冊會計師兩個角色兼而有之，很不協(xié)調(diào)。如注冊會計師對揭示被審計單位較好盈利前景的財務(wù)報表出具否定意見，并說明公司業(yè)績其實很不盡人意，導(dǎo)致該公司股價下跌，投資者受損。如果投資者寄希望于注冊會計師成為完全的風(fēng)險分擔(dān)者，就使得注冊會計師講真話反而會受到懲罰，從而不能達(dá)到激勵相容的要求。所以說，并不是公眾對注冊會計師要求越高，對自己就越有利。讓注冊會計師承擔(dān)過度的責(zé)任，很有可能導(dǎo)致注冊會計師無所適從，到頭來連最起碼的審計責(zé)任都無法保質(zhì)保量的完成。因此，應(yīng)當(dāng)正確規(guī)定注冊會計師的職責(zé)，形成恰當(dāng)?shù)墓娖谕?/p>
二、恰當(dāng)?shù)墓娖谕捌湫纬?/p>
（－）注冊會計師、被審計單位管理當(dāng)局和所有者（委托者）之間的職責(zé)劃分一公眾應(yīng)有的期望
在注冊會計師、被審計單位管理當(dāng)局和委托者三個主體之間體現(xiàn)著二對相互關(guān)系。其中，委托者與被審計單位管理當(dāng)局之間是委托與受托的經(jīng)濟責(zé)任關(guān)系。委托者將財產(chǎn)的經(jīng)營權(quán)賦予管理當(dāng)局，管理當(dāng)局對所托付的財產(chǎn)承擔(dān)保值增值的責(zé)任，并向委托者提供會計信息以解除自身的受托經(jīng)濟責(zé)任；為了保證管理當(dāng)局能夠真正實現(xiàn)財產(chǎn)的保值增值，委托者應(yīng)該對管理當(dāng)局進行監(jiān)督和約束。同時，為了了解管理當(dāng)局提供的會計資料及其所反映的財產(chǎn)保存和運用的真實性，委托者聘任注冊會計師對這種真實性進行證實，因此委托者與注冊會計師之間是委托與受托的審計關(guān)系。注冊會計師按照二者之間的合約和獨立審計準(zhǔn)則承擔(dān)審計責(zé)任，委托者承擔(dān)按期付費的責(zé)任。在這里，委托者具有雙重身份，并由于上述雙重委托受托關(guān)系的存在，才產(chǎn)生了被審計單位管理當(dāng)局與注冊會計師之間的審計與被審計的關(guān)系。
公眾應(yīng)該恰當(dāng)?shù)睦斫庾鳛橹黧w之一的注冊會計師的責(zé)任，或者說應(yīng)對注冊會計師應(yīng)該承擔(dān)的法律責(zé)任形成合理的期望。筆者進一步對上述各個主體的責(zé)任進行劃分，這種劃分對于形成“恰當(dāng)?shù)睦斫狻币苍S是有幫助的。
1．審計責(zé)任與會計責(zé)任的劃分。建立、健全并有效遵循內(nèi)部控制制度，提供符合公認(rèn)會計準(zhǔn)則要求，公允一貫性的會計報表，是被審計單位管理當(dāng)局的會計責(zé)任。對被審計單位所提供的會計報表的合法性、公允性和一貫性發(fā)表審計意見，是注冊會計師的審計責(zé)任。也就是說，被審計單位管理當(dāng)局提供的會計報表存在重大錯誤或舞弊應(yīng)該由被審計單位負(fù)責(zé)，注冊會計師只需要負(fù)責(zé)按照既定的執(zhí)業(yè)標(biāo)準(zhǔn)和簽訂的業(yè)務(wù)約定書的要求，對會計報表發(fā)表意見，并對審計報告的真實性、合法性負(fù)責(zé)。
2．審計責(zé)任與經(jīng)營責(zé)任的劃分。提高經(jīng)營效率，保證財產(chǎn)的保值增值，避免經(jīng)營失敗是被審計單位管理當(dāng)局的經(jīng)營責(zé)任。隨著經(jīng)濟環(huán)境的復(fù)雜化，被審計單位面臨的經(jīng)營風(fēng)險越來越大，由于會計信息反映具有滯后性，以及現(xiàn)有公認(rèn)會計準(zhǔn)則下，會計語言表達(dá)經(jīng)濟業(yè)務(wù)的有限性，會計信息并不能保證企業(yè)所有的經(jīng)營狀況和經(jīng)營風(fēng)險被完全揭示。注冊會計師的責(zé)任只是對會計報表發(fā)表意見，不可能對被審計單位所有事項發(fā)表意見。即使對會計報表發(fā)表的意見也僅僅是一種“合理的保證”。因此，注冊會計師不可能保證經(jīng)過審計的單位不會發(fā)生經(jīng)營失敗。只要注冊會計師在審計過程中遵循了獨立審計準(zhǔn)則的規(guī)定，保持了應(yīng)有的職業(yè)謹(jǐn)慎，最終出具的審計報告是真實合法的，經(jīng)營失敗給委托人帶來的損害就與注冊會計師無關(guān)。
3．審計責(zé)任與委托者自身全部的監(jiān)督約束責(zé)任的劃分。委托者要對管理當(dāng)局進行監(jiān)督和約束，以保證管理當(dāng)局真正履行財產(chǎn)的保值增值責(zé)任。這種監(jiān)督和約束可以同時通過股東大會、董事會、監(jiān)事會等內(nèi)部治理機制和經(jīng)理市場、資本市場和審計等外部治理機制來實現(xiàn)。因而，審計只是委托者全部監(jiān)督和約束工作的一部分。管理當(dāng)局經(jīng)營的失敗可能是審計失職的結(jié)果，然而更可能是委托人自身監(jiān)督不力的結(jié)果。如果讓注冊會計師承擔(dān)所有的風(fēng)險，一方面，會使委托人存在“偷懶”的動機，因為無論他是否用心監(jiān)督約束，他的風(fēng)險總是有人承擔(dān)的，只要經(jīng)營失敗，注冊會計師似乎就‘噴無旁貸”，有法院的“深口袋理論”保護；另一方面，注冊會計師不能分享成功的收益，卻要承擔(dān)失敗的所有責(zé)任，這對他顯然不公平。注冊會計師固然要對自己的行為負(fù)責(zé)，但他不應(yīng)該是經(jīng)營失敗的“替罪羊”，更不應(yīng)該是委托者風(fēng)險的“保險人”。
4．審計責(zé)任與委托者錯誤理解信息責(zé)任的劃分。委托者錯誤理解會計信息，進而錯誤決策，也可能導(dǎo)致“損害事實”。這是委托人自身知識、理解能力存在不足的結(jié)果。這樣的損失也不應(yīng)該由審計人員來承擔(dān)。
綜上所述，公眾期望差距具體體現(xiàn)在兩個方面：一方面，從性質(zhì)上講，公眾將不應(yīng)該由注冊會計師承擔(dān)的責(zé)任加諸于注冊會計師身上，如混淆了會計責(zé)任與審計責(zé)任，將經(jīng)營失敗和審計失敗等同起來；另一方面，從數(shù)量上講，公眾期望注冊會計師負(fù)擔(dān)的損失超越了其所應(yīng)當(dāng)承擔(dān)的損失范圍。
（二）明確判定注冊會計師承擔(dān)法律責(zé)任的法定依據(jù)應(yīng)是獨木審計準(zhǔn)則對“審計責(zé)任”的界定—一種專
業(yè)的期望
在信息不對稱的環(huán)境下，委托關(guān)系中具有信息優(yōu)勢的一方就有可能產(chǎn)生機會主義行為。在委托者與注冊會計師之間的委托受托審計關(guān)系中，注冊會計師擁有信息優(yōu)勢，為了保證全面履行了受托審計責(zé)任，委托者必須對審計進行監(jiān)督，但由于審計的專業(yè)性質(zhì)，也不能夠由委托者自己來行使這種監(jiān)督，只能通過第三條途徑，即社會約束來進行監(jiān)督。社會約束包括三個方面：一是市場約束機制。在市場經(jīng)濟中，會計師事務(wù)所作為一個法人主體，必須提供良好的審計質(zhì)量來贏得客戶。二是法律約束機制。審計結(jié)論如果錯誤，必然導(dǎo)致接受審計報告的相關(guān)利害關(guān)系人通過法律追究賠償責(zé)任，這必然使注冊會計師為了防范風(fēng)險而提高審計質(zhì)量。三是社會標(biāo)準(zhǔn)約束。通過建立一些社會公認(rèn)的審計行為標(biāo)準(zhǔn)，并讓這些標(biāo)準(zhǔn)為世人所知，人們就可以用這些標(biāo)準(zhǔn)來確認(rèn)評價的對象是否按標(biāo)準(zhǔn)履行職責(zé)，這就是審計職業(yè)領(lǐng)域的審計準(zhǔn)則以及各種質(zhì)量標(biāo)準(zhǔn)。
一、營造良好的工作環(huán)境，是防范審計風(fēng)險的基本前提
所謂工作環(huán)境，是指影響審計工作開展和對其產(chǎn)生作用的外部條件，它是與審計實施程序、審計方法、審計步驟以及審計法規(guī)法律不同的因素。要科學(xué)的處理好這些因素，應(yīng)注重把握以下幾點：
1．充分了解被審計單位的基本情況
審計人員在實施審計之前，要客觀、全面的掌握被審計單位的基本情況。不僅要了解該單位財務(wù)狀況，而且要了解業(yè)務(wù)流程、管理制度，甚至了解人事管理、人員配備的情況。同時，要特別注意了解該單位以前的法律訴訟情況和原因，從而對該單位有個比較完整的認(rèn)識，以便準(zhǔn)確確定適用的行業(yè)制度、法規(guī)法律，研究減少審計風(fēng)險的辦法和措施，使審計工作做到有備無患。
2．科學(xué)借鑒審計人員的審計結(jié)果
無論是政府審計還是社會審計，其審計的業(yè)務(wù)、方法是相似的，所以，科學(xué)借鑒以前審計人員的審計文書，從中分析審計問題的內(nèi)容和問題產(chǎn)生的原因，為實施審計工作界定范圍、判斷重點；同時，也為合理配備審計人員和合理分布審計力量做好準(zhǔn)備，以減少不必要的工作量和避免審計風(fēng)險。
3．實施“承諾書”制度，劃分會計責(zé)任和審計責(zé)任
會計和審計工作是性質(zhì)不同的兩項工作，因此，會計人員和審計人員各自所負(fù)的責(zé)任也不盡相同。會計人員應(yīng)對其報告的財務(wù)信息負(fù)責(zé)，審計人員負(fù)責(zé)審查財務(wù)信息的處理和報告是否符合既定準(zhǔn)則，是否真實地反映了被審計單位與財務(wù)相關(guān)的各種情況，而對財務(wù)報表中存在的錯報不負(fù)責(zé)任。因此，為避免審計風(fēng)險，在審計組正式審計前，應(yīng)由被審計單位對其提供的會計資料的真實性、合法性、完整性做出承諾，對是否存在“未決訴訟”和是否為別的單位進行借款擔(dān)保等情況做出說明，并加蓋被審計單位公章、法人代表章、財務(wù)負(fù)責(zé)人章，填制“承諾書”，以明確劃分會計責(zé)任和審計責(zé)任，防范審計風(fēng)險。
4．保證審計工作的獨立性，避免來自方方面面的干預(yù)
“獨立性”是審計的基本特征之一，是保證審計工作客觀、公正的基礎(chǔ)，也是避免審計風(fēng)險的根本前提。如果審計的各項工作從一開始就無法保證其獨立性，受到來自各方面的影響，有的讓“關(guān)照”，有的讓“照顧”，那么，可想而知，最后的審計結(jié)論只能是“大事化小，小事化了”。另外，要嚴(yán)格執(zhí)行審計回避制度，也可以最大限度的避免審計風(fēng)險。
在做好以上重點工作的同時，還要注意把握兩點：一是對陷入財務(wù)困境的被審計單位要特別注意；二是要與熟悉審計人員法律責(zé)任的律師建立長久的關(guān)系，經(jīng)常交流經(jīng)驗，以避免審計風(fēng)險和法律責(zé)任。
二、嚴(yán)格審計程序，依法實施審計工作，是防范審計風(fēng)險的關(guān)鍵
審計工作有一套嚴(yán)格、完善的工作程序和工作步驟，不能按主觀臆斷去隨意操作和評價。這就要求審計人員認(rèn)真按照《中華人民共和國審計法》、《中華人民共和國審計法實施條例》和三十八個審計工作規(guī)范去執(zhí)行，做到有章可循、有法可依。具體來說應(yīng)搞好以下幾方面工作：
1．周密制訂審計方案，嚴(yán)格執(zhí)行審計程序
在擬定審計方案時，除按照審計方案編制的一般方法將此項目應(yīng)當(dāng)審計的主要內(nèi)容寫進去外，還必須將審計風(fēng)險的控制點找出來，并詳細(xì)的寫進去，這要充分利用內(nèi)部控制制度的測試結(jié)果去做。在辦理審計事項時，自始至終要遵循嚴(yán)格的工作步驟和操作規(guī)程。審計程序違法會導(dǎo)致在審計復(fù)議甚至行政訴訟中失敗，從而帶來嚴(yán)重的后果，因此，必須認(rèn)真執(zhí)行審計程序，特別是注意執(zhí)行審計文書的送達(dá)、審計報告當(dāng)面征求被審計單位意見和審計處罰聽證等程序。
2．依法實施審計，準(zhǔn)確恰當(dāng)定位
在實施審計過程中，要盡量掌握完整的財務(wù)資料，同時，也應(yīng)當(dāng)在全面審計的基礎(chǔ)上有重點地審查和核實，要注重對審計風(fēng)險控制點的審查和分析。對每個審計事項要從實際出發(fā)，選用適當(dāng)?shù)膶徲嬕罁?jù)，做出科學(xué)的判斷，從而對審計發(fā)現(xiàn)的問題做出準(zhǔn)確的定性。定性依據(jù)要特別注意依據(jù)適用的范圍、時效、內(nèi)容，以免造成不必要的審計風(fēng)險。
3．評價客觀公正，處理處罰適當(dāng)
審計評價要在內(nèi)容、方式、標(biāo)準(zhǔn)和用詞方面準(zhǔn)確規(guī)范，防止主觀臆斷、任意褒貶，偏離客觀事實。評價要有合法、充分的依據(jù)，對涉及的具體事項如果證據(jù)不足，法規(guī)依據(jù)或業(yè)務(wù)標(biāo)準(zhǔn)不明確，不要輕易作出評價。在評價的基礎(chǔ)上，處理處罰要客觀公正，事實要清楚明確。另外，在審計報告出具前，要求被審計單位拿出審計中提出的問題和建議進行整改與糾正的書面承諾，避免審計報告發(fā)出后長期不能落實或不落實無從追究的現(xiàn)象，以減少審計風(fēng)險。
三、提高審計人員素質(zhì)，制定職責(zé)明確的管理制度，是防范審計風(fēng)險的重要手段
要最大限度的避免審計風(fēng)險，必須以提高審計人員的素質(zhì)作為根本點，并配合必要的職責(zé)分工，提高大家的風(fēng)險意識，才能有效的防范審計風(fēng)險。主要應(yīng)加強以下幾點工作：
1．提高審計人員素質(zhì)，增強防范審計風(fēng)險意識
提高審計人員的素質(zhì)是防范審計風(fēng)險的首要手段，這就要求逐步提高審計人員的政治素質(zhì)、業(yè)務(wù)素質(zhì)和職業(yè)道德水平。因為，所有的審計程序、審計方法以及審計法規(guī)都要靠審計人員去執(zhí)行、去落實。因此，提高審計人員的素質(zhì)，增強審計人員的防范審計風(fēng)險意識，可以增加審計人員的事業(yè)心和責(zé)任心，有利于審計人員自覺執(zhí)行審計操作規(guī)范，準(zhǔn)確運用審計依據(jù)，更加適當(dāng)?shù)剡M行審計處理和審計處罰。同時，審計人員要廉潔自律，嚴(yán)格遵守審計署制定的“八不準(zhǔn)”審計紀(jì)律，這些對防范審計風(fēng)險都有著不可低估的作用。
2．健全審計工作責(zé)任制，明確劃分審計人員職責(zé)
要堅持審計組長負(fù)責(zé)制，審計組長要對審計方案制訂的重點內(nèi)容，編制的審計工作底稿、審計證據(jù)、形成的審計報告等審計資料負(fù)責(zé)；復(fù)核人要對提供的一切審計資料、依據(jù)的法規(guī)制度以及審計報告的表述等負(fù)責(zé)；要確定審計報告審理制度，集思廣義，準(zhǔn)確界定問題的性質(zhì)，掌握好處理處罰的尺度，從而，形成審計工作“三級復(fù)核制”，以避免職責(zé)不明。
關(guān)鍵詞：經(jīng)濟責(zé)任審計 質(zhì)量控制
近年來，公安系統(tǒng)的“審計整改年”活動是審計工作難得的發(fā)展機遇和挑戰(zhàn)。十報告又把加強經(jīng)濟責(zé)任審計放在更加突出的位置，明確提出“健全質(zhì)詢、問責(zé)、經(jīng)濟責(zé)任審計、引咎辭職、罷免等制度”要求。但在實際工作中，還存在一些需要解決的問題，如“先離后審”現(xiàn)象時有發(fā)生，審計重點不突出、手段較單一，審計評價不準(zhǔn)確、責(zé)任難劃分，審計結(jié)果不透明、運用不到位等。這些問題影響了審計工作的質(zhì)量提高，制約了審計“免疫系統(tǒng)”功能的發(fā)揮。本人認(rèn)為，要解決好這些問題應(yīng)著重把握好以下四個環(huán)節(jié)。
一、發(fā)揮“免疫系統(tǒng)”功能，由結(jié)果審計向過程審計轉(zhuǎn)變
對領(lǐng)導(dǎo)干部任期終結(jié)給予客觀評價，就要全面考核任期內(nèi)各年度的經(jīng)濟責(zé)任，做到定期跟蹤審計，將重要單位和部門的基本情況和有關(guān)財政、財務(wù)數(shù)據(jù)進行分類匯總，建立經(jīng)濟責(zé)任審計數(shù)據(jù)庫。對被審計單位財務(wù)數(shù)據(jù)實施監(jiān)控，使審計人員能夠全面、及時、準(zhǔn)確地掌握被審計單位的資金流向和基本情況，分析審核其合法性、合理性和效益性，并對照檢查其內(nèi)控制度、執(zhí)行財經(jīng)紀(jì)律等情況，加強經(jīng)濟責(zé)任審計動態(tài)管理。通過定期審計，一方面可以及時發(fā)現(xiàn)并糾正任期內(nèi)存在的問題，防止發(fā)生短期行為，有效解決“審用”脫節(jié)和“先離后審”的問題，使結(jié)果審計向過程審計轉(zhuǎn)變；另一方面可以增強干部的責(zé)任感，也使其能夠積極配合審計部門工作，減少任期終結(jié)時的審計工作量，審出了問題也能及時下結(jié)論和處理，才能從根本上解決“一紙調(diào)令到手，拍拍屁股就走”的不良傾向，更重要的是為組織部門考察使用干部提供了一個回旋余地，使審計評價更客觀、用人更得當(dāng)，使審計結(jié)果得到及時、有效地利用。
二、創(chuàng)新審計方法，實現(xiàn)模式轉(zhuǎn)型
經(jīng)濟責(zé)任審計的質(zhì)量控制必須依托審計方法的革新，積極推行“1+N”審計模式，把經(jīng)濟責(zé)任審計與預(yù)算執(zhí)行審計、績效審計、計算機審計等緊密結(jié)合起來，采取靈活多樣的審計方式，深化領(lǐng)導(dǎo)干部經(jīng)濟責(zé)任審計，擺脫“微觀審計”的低層次形象。
一是要與預(yù)算執(zhí)行審計相結(jié)合。只有牢牢抓住預(yù)算執(zhí)行審計這個牛鼻子，創(chuàng)新審計監(jiān)督方式，特別是加強部門之間的協(xié)調(diào)配合，采取與財務(wù)部門聯(lián)審、單一項目（資金）復(fù)審、獨立組織審計力量會審等方式，形成“拳頭”力量，以增強預(yù)算的執(zhí)行力，提高監(jiān)督管理的時效性和有效性，才能不斷為基層黨委科學(xué)理財提供建設(shè)性意見和建議。二是要向效益審計層次拓展。經(jīng)濟責(zé)任審計要由“查錯糾弊” 的合規(guī)性向績效管理職能逐步轉(zhuǎn)變，促進審計轉(zhuǎn)型。上級審計部門應(yīng)盡快出臺合乎基層實際的效益審計工作標(biāo)準(zhǔn)和指南；在實踐中，注重借鑒國家關(guān)鍵指標(biāo)的概念，重視收集部隊公用經(jīng)費消耗、裝備信息化等方面指標(biāo)信息；在標(biāo)準(zhǔn)制定中，要盡可能量化審計內(nèi)容、細(xì)化各項標(biāo)準(zhǔn)，突出針對性和可操作性，使效益審計工作“有章可循、有法可依、有規(guī)可查”。三是要以科技手段促進審計質(zhì)量的提高。上級部門要發(fā)揮人才物力雄厚的優(yōu)勢，采取向基層部門傾斜的政策，研究開發(fā)適合基層實際的審計應(yīng)用軟件，整合審計作業(yè)和審計管理兩大平臺，實現(xiàn)審計工作信息傳輸網(wǎng)絡(luò)化、審計監(jiān)督程序化、數(shù)據(jù)匯總自動化、審計文書格式化，從而杜絕 “效率低下、手段不強、人情審計”等無序局面，達(dá)到“信息共享、網(wǎng)絡(luò)監(jiān)督、網(wǎng)上聯(lián)審”的目的。
三、客觀審計評價，合理劃分責(zé)任
審計評價是經(jīng)濟責(zé)任審計成果的集中體現(xiàn)，是各級黨委管理、監(jiān)督、考核和使用干部的重要參考依據(jù)，涉及到領(lǐng)導(dǎo)干部個人的切身利益。為此，應(yīng)本著慎重、負(fù)責(zé)的態(tài)度對被審對象任職期間履行經(jīng)濟責(zé)任情況作出客觀公正、實事求是的評價。主要應(yīng)把握好三個方面：一是獨立評價。本著對單位和對被審對象高度負(fù)責(zé)的態(tài)度，依法行使審計評價權(quán)，以事實為依據(jù)，以法規(guī)制度為準(zhǔn)繩，客觀公正地作出評價。二是緊扣主題。審計部門作為一個經(jīng)濟監(jiān)督部門，審計評價僅限于審計所涉及的經(jīng)濟范疇和內(nèi)容，對審計中未涉及的事項、證據(jù)不足或標(biāo)準(zhǔn)不明確以及超出審計范圍的事項不予評價。三是分清責(zé)任。在審計評價時要根據(jù)不同性質(zhì)嚴(yán)格區(qū)分責(zé)任，必須分委決策與個人決定、直接與間接、前任與現(xiàn)任、主觀與客觀的責(zé)任；對責(zé)任界限難以分清的，只做客觀敘述，不作結(jié)論。
一、經(jīng)濟責(zé)任審計評價與責(zé)任界定之現(xiàn)任責(zé)任與前任責(zé)任界定
眾所周知，任期經(jīng)濟的責(zé)任其實屬于一種階段性期間的責(zé)任，將不同責(zé)任時期里面的責(zé)任歸屬和行使權(quán)力行為對于任期責(zé)任歸屬和行使權(quán)力行為對于任期影響以及應(yīng)該承擔(dān)的責(zé)任進行一定的區(qū)分在很大程度上都是相當(dāng)必要和必須的，原因就在于這一個做法不僅僅能夠?qū)⒓业酌靡磺宥瑥母旧蠈^任者了解自己所要接任單位中真實的情況進行了解，將自身未來的工作思路進行很好的明確，將適應(yīng)期大大縮短，更加能夠?qū)﹄x任者離開單位以后的經(jīng)濟責(zé)任進行了明確，本質(zhì)上就是將前任者和繼任者這二者之間的責(zé)任進行明確的劃分，將適應(yīng)期縮短。再加上因為對離任者經(jīng)濟責(zé)任進行了很好的明確，實際上將前后任這二者之間的責(zé)任進行了劃清，將過去那種新官不理舊賬以及舊官一走了之這一種情況進行改變，對交接工作有百利而無一害。但是，在我們平日工作中，往往存在著現(xiàn)任責(zé)任以及后任責(zé)任劃分不清楚的狀況，產(chǎn)生的原因主要包括幾個方面：首先，在單位干部上任的時候，并沒有明確自身的任期經(jīng)營目標(biāo)，這樣也就使得業(yè)績以及經(jīng)營成果并沒有一個量化指標(biāo)的依據(jù)，最終導(dǎo)致了責(zé)任劃分方面十分模糊；其次，在其任職之初，企業(yè)單位財務(wù)情況也沒有經(jīng)過嚴(yán)格的審計和確認(rèn)，也沒有辦理相對應(yīng)工作交接的手續(xù)，這也就為對比評價帶來了一定的困難；最后，因為企業(yè)單位的經(jīng)濟活動以及經(jīng)營活動往往具有連續(xù)性這一個特點，這也就導(dǎo)致了前任的遺留問題普遍存在，遺留問題一直都對后任的任期目標(biāo)良好完成產(chǎn)生了十分大的影響。針對以上問題出現(xiàn)的原因，筆者認(rèn)為，想要對其改善就要求我們的審計人員在自身審計的過程中，必須要進行認(rèn)真嚴(yán)格的調(diào)查和研究，堅持具體問題具體分析這一個重要原則也是根本原則，從責(zé)任主體上面將責(zé)任歸屬很好的分清，這樣就對企業(yè)單位前任責(zé)任在設(shè)計的評價過程中做出一個附加說明或者剔除。
二、經(jīng)濟責(zé)任審計評價與責(zé)任界定之客觀責(zé)任與主觀責(zé)任界定
人的思維分為客觀和主觀這兩種，而經(jīng)濟責(zé)任審計評價與責(zé)任界定同樣包括客觀責(zé)任與主觀責(zé)任界定這兩個重要的內(nèi)容，客觀因素一般都是排除人為原因之外的自然原因和環(huán)境原因等，不受人們的控制和監(jiān)督；主觀因素通常情況下都是人為的原因，由于人自身所造成的，排除主觀的失誤要求我們要對人的思想和行動進行一定的控制和制約。客觀責(zé)任與主觀責(zé)任的定義和概念同樣如此。所謂的客觀責(zé)任就是指國家的體制改革以及經(jīng)濟政策調(diào)整中存在的不完善和不可抗力等等諸多原因造成了經(jīng)營決策失誤這一種經(jīng)濟行為，而主觀責(zé)任就是指因為經(jīng)濟責(zé)任人的、假公濟私、以及謀取私利等等主觀方面的原因為企業(yè)單位造成了一定的損失這一種經(jīng)濟行為。在我們的實際審計工作中，國家宏觀政策以及市場因素等等客觀方面的因素都會對企業(yè)單位經(jīng)營的業(yè)績產(chǎn)生影響，有的企業(yè)因為自身存在的歷史原因造成了自身的經(jīng)濟包袱十分沉重，雖然這些企業(yè)在主觀方面做出了很大的努力。但是，企業(yè)中的虧損面貌在短期之內(nèi)很難改變，有些企業(yè)自身進行的重大經(jīng)營決策存在著錯誤現(xiàn)象，我們除了要對個人決策能力等等主觀因素進行分析和探討，我們更加要對主管部門行政干預(yù)等等客觀的原因進行分析?？偠灾?，我們必須要將各個方面的因素、原因以及隱患進行考慮，將客觀責(zé)任和主管責(zé)任進行明確和清晰的界定。那些屬于客觀因素的原因，要求我們在審計評價的過程中必須要進行分析和說明，而屬于主觀因素的原因，要求我們在審計評價工作過程中必須要對其進行披露并且要對其責(zé)任進行追究，視情節(jié)的輕重來對相關(guān)的委托部門進行委托，建議其對其進行一定的處理。
的首要任務(wù)在于揭示事物的本質(zhì)。認(rèn)清了事物的本質(zhì)，才能把握其運動的。因此，審計本質(zhì)的研究在整個審計的研究中具有導(dǎo)向的作用，決定著整個審計理論的發(fā)展方向。
人們對審計本質(zhì)的認(rèn)識，據(jù)其深刻程度，大約可劃分為三大階段，即從“查賬論”到“過程論”再到“監(jiān)督論”。也可以說，在審計本質(zhì)認(rèn)識上已發(fā)生兩次大的飛躍：
第一次是從“查賬論”到“方法過程論”的飛躍。
第二次是從“查賬論”和“方法過程論”向“經(jīng)濟監(jiān)督論”的飛躍，但這種變化并非質(zhì)變。
筆者堅定地認(rèn)為，審計在本質(zhì)上是一種確保受托經(jīng)濟責(zé)任全面有效履行的特殊的經(jīng)濟控制。換言之，審計活動實際上是一種控制活動；審計行為實際是一種控制行為。而以審計在整個經(jīng)濟系統(tǒng)中的作用來看，它實際是一種特殊的控制機制。筆者將這種審計本質(zhì)認(rèn)識論稱為“經(jīng)濟控制論”或“經(jīng)濟控制觀”。
之所以說審計的本質(zhì)是控制，是因為審計本身就是作為控制手段而產(chǎn)生的，它與控制之間有著天然聯(lián)系和親密無間的血緣關(guān)系?！敖?jīng)濟控制論”的提出與確立具有重大意義。
第一，它更深刻、更準(zhǔn)確地揭示了審計的本質(zhì)。
第二，可以此為基礎(chǔ)構(gòu)建全新的審計理論結(jié)構(gòu)，促進審計理論的發(fā)展。
第三，有利于將控制論、信息論和系統(tǒng)論等科學(xué)新成就有機地運用到審計理論的研究之中，創(chuàng)造出更豐滿的審計理論；第四，更有利于審計職能作用的發(fā)揮，使其更好地為社會經(jīng)濟服務(wù)。
審計理論結(jié)構(gòu)基點及其要素
審計理論結(jié)構(gòu)的構(gòu)建基點可有三種選擇，即審計假設(shè)、審計目標(biāo)和審計本質(zhì)。筆者認(rèn)為在需要大力發(fā)展審計理論的現(xiàn)階段，選擇審計本質(zhì)作為整個審計理論結(jié)構(gòu)的構(gòu)建基點更為恰當(dāng)。主要理由是：
（1）只有準(zhǔn)確地揭示了審計的本質(zhì)，才能把握住審計理論的發(fā)展方向。
（2）只有在審計本質(zhì)認(rèn)識上有所創(chuàng)新與突破，才能帶動整個審計理論研究的發(fā)展有質(zhì)的飛躍。
審計的本質(zhì)乃特殊的經(jīng)濟控制。以此為出發(fā)點，筆者構(gòu)建審計理論結(jié)構(gòu)的基本思路是：
第一，需要研究審計這種特殊的經(jīng)濟控制存在的基本前提，這在理論上即屬于審計假設(shè)的范疇。
第二，控制與目標(biāo)緊密關(guān)聯(lián)，審計這種經(jīng)濟控制必須有其特定的目標(biāo)，因此，審計理論結(jié)構(gòu)中應(yīng)有審計目標(biāo)這一要素。
第三，控制目標(biāo)的實現(xiàn)必須依賴特定的控制手段與控制方式，因此，在以“經(jīng)濟控制論”為基點構(gòu)建的審計理論結(jié)構(gòu)中必然有審計控制手段與方式這一要素。
第四，控制系統(tǒng)的運作和控制手段與方式之作用的發(fā)揮又必須通過符合特定質(zhì)量要求的信息流動來實現(xiàn)，而且還須有約束與引導(dǎo)審計行為的控制規(guī)范（或標(biāo)準(zhǔn)），因此，審計信息與審計規(guī)范也自然構(gòu)成審計理論結(jié)構(gòu)之要素。
基于這種思路，筆者提出的審計理論結(jié)構(gòu)由（1）“審計本質(zhì)”、（2）“審計假設(shè)”、（3）“審計目標(biāo)”、（4）“審計信息”、（5）“審計規(guī)范”和（6）“審計控制手段與方式”這樣六個要素構(gòu)成。相應(yīng)形成六大審計理論板塊，即“審計本質(zhì)論”、“審計假設(shè)論”、“審計目標(biāo)論”、“審計信息論”、“審計規(guī)范論”和“審計控制論”。該審計理論結(jié)構(gòu)各要素之內(nèi)在聯(lián)系是嚴(yán)謹(jǐn)?shù)暮头线壿嫷?。“審計本質(zhì)”要素處于該結(jié)構(gòu)的最高層次，起著統(tǒng)馭整個審計理論結(jié)構(gòu)的導(dǎo)向的作用：“審計假設(shè)”要素介于“本質(zhì)”要素與“目標(biāo)”要素之間，作為前提條件，支撐起審計理論結(jié)構(gòu)大廈，具有基石作用，同時，又指導(dǎo)審計目標(biāo)的確立?！皩徲嬆繕?biāo)”要素直接決定和制約著“審計規(guī)范”、“審計信息”與“審計控制手段與方式”這三個要素的選擇與確定，反言之，這三者都是直接服務(wù)于如何保證審計目標(biāo)之有效實現(xiàn)的。當(dāng)然，它們本身還得反映“審計本質(zhì)”和“審計假設(shè)”的要求。
由此可見，該審計理論結(jié)構(gòu)的建立是合理的，它是一套完全渾然一體、首尾相應(yīng)的命題體系。
審計目標(biāo)
“Accountability”一詞在我國20世紀(jì)8O年代有多種譯稱，如責(zé)任、受托責(zé)任、經(jīng)管責(zé)任、經(jīng)濟責(zé)任和責(zé)任性、責(zé)任制等。筆者在1989－1990年撰寫博士論文期間，綜合各種譯稱之優(yōu)點并結(jié)合審計、會計之特點，將其譯稱“受托經(jīng)濟責(zé)任”，并運用到博士論文之中，得到我的導(dǎo)師李寶震教授和閆金鍔、閆達(dá)五、楊紀(jì)琬、楊時展和郭道揚等多位會計、審計大師的贊同和充分肯定。隨后，“受托經(jīng)濟責(zé)任”這一概念在我國審計與會計界得到廣泛。
受托經(jīng)濟責(zé)任關(guān)系的存在是審計產(chǎn)生、發(fā)展之首要前提。審計的本質(zhì)目標(biāo)就是確保受托經(jīng)濟責(zé)任（Accountability）的全面有效履行。不確立這一目標(biāo)，審計也就失去其存在的意義和價值。
受托經(jīng)濟責(zé)任的基本涵義是指按照特定要求或原則經(jīng)管受托經(jīng)濟資源和報告其經(jīng)管狀況的義務(wù)。由此，我們可將受托經(jīng)濟責(zé)任劃分為行為責(zé)任與報告責(zé)任兩大方面。從這一定義中，我們還可以看出，受托經(jīng)濟責(zé)任的實質(zhì)就是按照特定要求（或原則）行事，其就是一系列的特定要求。從這些特定要求的來源看，它們來自委托人群體對受托人理想行為的期望與要求。由于委托人群體中的成員來自社會的方方面面，因而其期望與要求實際代表或反映了某種社會需要。從角度看，由于委托人的這種期望與要求是從低級向高級、由簡單到復(fù)雜不斷發(fā)展變化的，因而受托經(jīng)濟責(zé)任的內(nèi)容也是由單一到多樣不斷擴展著的。
從行為責(zé)任方面，受托經(jīng)濟責(zé)任的主要內(nèi)容是按照保全性、合法（規(guī)）性、經(jīng)濟性、效率性、效果性、社會性以及控制性和環(huán)境性等要求經(jīng)管受托經(jīng)濟資源，它們分別構(gòu)成受托經(jīng)濟責(zé)任的某個方面，即保全責(zé)任、遵紀(jì)守法責(zé)任、節(jié)約責(zé)任、效率責(zé)任、效果責(zé)任、社會責(zé)任以及控制責(zé)任和環(huán)境責(zé)任等；從報告責(zé)任方面來說，受托經(jīng)濟責(zé)任的主要內(nèi)容是按照真實性、公允性或可信性的要求編報財務(wù)會計報告或年度報告以全面反映行為責(zé)任的履行情況。
審計正是作為保證受托經(jīng)濟責(zé)任之全面有效履行而存在的一種特殊的經(jīng)濟控制手段或機制。審計師通過其獨立、客觀、公正的檢查，對受托經(jīng)濟責(zé)任的履行狀況予以確認(rèn)，看其是否符合“全面有效”之目標(biāo)要求，一旦發(fā)現(xiàn)偏離此目標(biāo)要求之情形，即通過審計反饋進行直接或間接的糾偏，以促使受托經(jīng)濟責(zé)任得到全面有效的履行。
審計假設(shè)
審計作為一種客觀的社會經(jīng)濟現(xiàn)象，它的產(chǎn)生與發(fā)展必有其基本前提與約束條件。揭示這些基本前提與約束條件既是審計科學(xué)的首要任務(wù)，也是發(fā)展審計理論的必然要求，這也屬于審計假設(shè)研究的范疇。筆者認(rèn)為，審計的基本假設(shè)可有五項，即：
①責(zé)任關(guān)系假設(shè)。
②正當(dāng)懷疑假設(shè)。
③可確認(rèn)假設(shè)。
④獨立性假設(shè)。
⑤有效性假設(shè)。
這五項假設(shè)代表了決定審計事物產(chǎn)生與發(fā)展的最普遍、最基本的前提與條件，反映了審計最本質(zhì)的東西。
（1）關(guān)于“責(zé)任關(guān)系假設(shè)”
該項假設(shè)認(rèn)定各種受托經(jīng)濟責(zé)任的確立與解除必須由獨立的第三者進行客觀、公正的評定，充任這種第三者的人叫審計人，他所實施的行為活動就是審計。因此，受托經(jīng)濟責(zé)任關(guān)系的存在是審計產(chǎn)生的基本前提或首要前提。
（2）關(guān)于“正當(dāng)懷疑假設(shè)”
該項假設(shè)的基本涵義是，由于沒有充分的理由完全信任受托人的責(zé)任履行過程是全面有效的，沒有充分的理由完全信任受托人提供的說明其責(zé)任履行狀況的經(jīng)濟信息都是真實、公允和可信的，因而，必須對受托經(jīng)濟責(zé)任履行狀況及其表達(dá)信息之可信性進行審計。因此，“正當(dāng)懷疑假設(shè)”的關(guān)鍵意義是明確了審計的直接原因，為實施審計明確了目標(biāo)、提供了依據(jù)。同時，從“正當(dāng)懷疑假設(shè)”中還可合乎邏輯地推導(dǎo)出審計上的一些重要概念或觀念，如應(yīng)有審慎態(tài)度或應(yīng)有審計關(guān)注，在權(quán)責(zé)劃分基礎(chǔ)上建立內(nèi)部控制等。
（3）關(guān)于“可確認(rèn)假設(shè)”
該項假設(shè)的基本涵義是，假定受托經(jīng)濟責(zé)任的履行狀況可以通過收集、評價相關(guān)證據(jù)、驗證相關(guān)信息而得到確認(rèn)。這包括三層意思：
第一，受托經(jīng)濟責(zé)任的履行狀況是可以確認(rèn)的。
第二，這種確認(rèn)是通過收集與評價相關(guān)證據(jù)以驗證表征責(zé)任履行狀況的信息來實現(xiàn)的。
第三，為實現(xiàn)此種確認(rèn)，必須要求確立審計標(biāo)準(zhǔn)，并實施恰當(dāng)?shù)膶徲嫵绦颉?/p>
這一假設(shè)非常重要。正因為受托經(jīng)濟責(zé)任履行狀況是可以確認(rèn)的，審計標(biāo)準(zhǔn)的制定，審計證據(jù)的收集與評價以及審計程序的實施才具有實際意義，否則，也就失去了實施各種審計手段之依據(jù)。因此，“可確認(rèn)假設(shè)”是審計準(zhǔn)則理論、審計程序理論與審計證據(jù)理論之基礎(chǔ)，也是審計中運用概率理論之前提和確立審計師責(zé)任界限的依據(jù)。
（4）關(guān)于“獨立性假設(shè)”
審計的獨立性是審計機構(gòu)和人員排除干擾及個人利害關(guān)系，秉公實施檢查并提出客觀、公正的審計意見的一種特性。獨立性是審計之最根本的特征，是審計的靈魂。失去獨立性之審計也就不可能成其為審計。
“獨立性假設(shè)”的基本涵義就是假設(shè)審計機構(gòu)和人員始終能保持其地位、精神、操作以及倫理上的獨立，并有能力排除各種干擾與約束，進行獨立審計。該項假設(shè)的重要意義在于確立了審計的本質(zhì)特征，使之區(qū)別于其他檢查活動，成為一種自成體系的檢查活動，成為一門獨立的。該項假設(shè)是公認(rèn)審計準(zhǔn)則和審計職業(yè)道德中有關(guān)獨立性要求及道德行為概念的基本依據(jù)。
（5）關(guān)于“有效性假設(shè)”
該項假設(shè)的基本涵義在于假設(shè)審計師與管理部門之間不存在必然的利害沖突，即使有時存在，也可以避免或不至于妨礙審計行為的有效實施。我們可以設(shè)想，如果審計師與管理部門之間存在必然的、不可避免的利害沖突，那么，審計的獨立性就沒有保證，即使實施了審計，也失去了審計的本來意義。因此，“有效性假設(shè)”的確立為實施有效審計奠定了強有力的基礎(chǔ)，也進一步鞏固了“獨立性假設(shè)”的地位。
以上五項假設(shè)相互聯(lián)系，結(jié)為一體，共同構(gòu)成了整個審計與實務(wù)的基本前提與條件。“責(zé)任關(guān)系假設(shè)”確立了審計存在的基本前提：“正當(dāng)懷疑假設(shè)”解釋了審計直接原因：“可確認(rèn)假設(shè)”提供了實施各種審計手段的基本依據(jù)：“獨立性假設(shè)”確立了審計的本質(zhì)特征；而“有效性假設(shè)”則是實施有效審計的堅強后盾。
效益審計
審計在實現(xiàn)體制和經(jīng)濟增長方式的轉(zhuǎn)變即“兩個根本轉(zhuǎn)變”中具有極其重要的地位，是幫助實現(xiàn)兩個根本轉(zhuǎn)變的最重要的手段或最重要的手段之一，沒有健全有效的審計手段，兩個根本轉(zhuǎn)變的完成是不可能的。兩個根本轉(zhuǎn)變的共同核心是效益問題，由此決定了經(jīng)濟效益審計在促進兩個根本轉(zhuǎn)變中處于舉足輕重的地位，應(yīng)當(dāng)發(fā)揮決定性作用。為了更好地適應(yīng)兩個根本轉(zhuǎn)變的需要，更好地發(fā)揮效益審計在其中的作用，應(yīng)當(dāng)對效益審計的和重點作出必要的擴充和調(diào)整，即應(yīng)當(dāng)建立并實施“利潤目標(biāo)導(dǎo)向?qū)徲嫛焙汀巴顿Y報酬率導(dǎo)向?qū)徲嫛毕嘟Y(jié)合的新型效益審計，并促進審計重點由財務(wù)向效益的轉(zhuǎn)變。在財務(wù)審計中應(yīng)當(dāng)把企業(yè)經(jīng)營成果（利潤）和投資報酬率同時予以披露，并對企業(yè)資產(chǎn)保值增值情況重點予以關(guān)注。
國家審計對國有企業(yè)的審計權(quán)
國家審計對國有企業(yè)的審計權(quán)本不應(yīng)該是一個問題，但隨著國有企業(yè)審計環(huán)境的變化，它又似乎成了一個問題。筆者認(rèn)為，國有企業(yè)的審計環(huán)境主要由經(jīng)濟因素、民主因素、因素、文化因素和審計職業(yè)因素等構(gòu)成。
國家審計對國有企業(yè)應(yīng)該擁有審計權(quán)，其基本依據(jù)在于：
①國際審計慣例的要求。
②保證和促進公共受托經(jīng)濟責(zé)任履行的需要。
③國家審計與審計固有差異所決定。
④充分的法律支持。
國家審計如何實現(xiàn)對國有企業(yè)的審計權(quán)，筆者提出了五個方面的選擇思路，即：
①國家審計應(yīng)把國有企業(yè)審計作為重點來關(guān)注。
②通過進一步調(diào)整和完善法律制度，明確界定國家審計和社會審計在國有企業(yè)審計上的職責(zé)權(quán)限，使兩種審計協(xié)調(diào)配合，共同強化對國有企業(yè)的審計權(quán)。
③按照國有企業(yè)分類改革戰(zhàn)略，劃分國家審計和社會審計對國有企業(yè)審計權(quán)的實施范圍。
④國家審計對國有企業(yè)審計的重點逐漸由財務(wù)合法性和合規(guī)性轉(zhuǎn)向效益性，建立并實施“利潤目標(biāo)導(dǎo)向?qū)徲嫛焙汀巴顿Y報酬率導(dǎo)向?qū)徲嫛毕嘟Y(jié)合的新型效益審計。
⑤積極穩(wěn)妥地推進國家審計對國有企業(yè)廠長經(jīng)理的經(jīng)濟責(zé)任審計制度。
企業(yè)制度與現(xiàn)代審計的關(guān)系
建立現(xiàn)代企業(yè)制度是我國國有企業(yè)改革的既定方向?，F(xiàn)代審計與現(xiàn)代企業(yè)制度之間存在深刻的內(nèi)在聯(lián)系。主要表現(xiàn)為建立基礎(chǔ)的一致性——財產(chǎn)（資源）的委托受托經(jīng)營。以法人財產(chǎn)制度和有限責(zé)任制度為主要內(nèi)容的現(xiàn)代企業(yè)制度是建立在財產(chǎn)（資源）委托受托經(jīng)營關(guān)系基礎(chǔ)上的。在此種關(guān)系中，委托人是財產(chǎn)的終極或原本利益所有者，而受托人是作為企業(yè)法定代表的經(jīng)營者、管理者和決策者；委托人作為出資者對企業(yè)財產(chǎn)擁有終極所有權(quán)，而受托人作為經(jīng)管者則對出資者投入的資本（財產(chǎn)）擁有法人產(chǎn)權(quán)，即獨立運作的經(jīng)營權(quán)。
現(xiàn)代與現(xiàn)代審計也是建立在財產(chǎn)（資源）委托受托經(jīng)營關(guān)系上的。此種關(guān)系即會計、審計理論上所謂的受托經(jīng)濟責(zé)任關(guān)系（Accountability Relationship），即委托人與受托人之間的權(quán)利與義務(wù)關(guān)系。在此種關(guān)系中，委托人將其財產(chǎn)（資源）托付給受托人并賦予其相應(yīng)的行為指令（示）、報酬和權(quán)力；受托人接受委托并對其承擔(dān)特定的經(jīng)濟責(zé)任（如管好用好受托財產(chǎn)）。對現(xiàn)代企業(yè)而言，此種受托經(jīng)濟責(zé)任關(guān)系實際上是現(xiàn)代企業(yè)制度中法人財產(chǎn)制度與有限責(zé)任制度基本要求的邏輯延伸。
在受托經(jīng)濟責(zé)任關(guān)系中，委托人希望受托人能夠誠實地、令人滿意地履行受托經(jīng)濟責(zé)任，不僅要求實現(xiàn)其受托財產(chǎn)（資本）保值，而且要實現(xiàn)其財產(chǎn)（資本）的增值；而受托人也具有向委托人交待或表明其在誠實地、認(rèn)真地履行受托經(jīng)濟責(zé)任，以便繼續(xù)獲得委托（投資）的內(nèi)在需要與動機?；谑芡腥说男枰c動機產(chǎn)生了會計的需要，即借助于會計來反映受托經(jīng)濟責(zé)任的履行情況，具體表現(xiàn)為：
（1）通過會計確認(rèn)、計量與記錄，反映和控制受托經(jīng)濟責(zé)任的具體履行過程，即經(jīng)管受托財產(chǎn)的過程。
（2）通過會計報告總括地反映受托經(jīng)濟責(zé)任的履行狀況。在實踐中，后者對于委托人來說更為重要，它是委托人了解受托人責(zé)任履行狀況的最基本的依據(jù)。
基于委托人的愿望和保證受托人會計反映的真實公允性（Truth and Fairness）或可信性（Credibility），產(chǎn)生了對審計的需要，即委托人借助于審計來控制受托人受托經(jīng)濟責(zé)任的履行過程和狀況，以及受托人提供的會計報告的質(zhì)量（即真實公允性或可信性）。在現(xiàn)實生活中，由于與受托人，特別是經(jīng)營管理活動存在著法律上、空間上和時間上的分離性，以及專業(yè)知識障礙和時間、成本方面的若干限制，委托人往往不能直接控制受托人的責(zé)任履行過程和會計報告之質(zhì)量，必須借助于一個獨立的第三者來實現(xiàn)這種控制，這即審計產(chǎn)生的重要原因。而受托人為了表明其責(zé)任履行情況并取信于委托人，也愿意接受此種控制。按審計動因理論中的“人理論觀”（Agency theory）受托人通過審計可獲得至少四方面好處：
（1）解除（脫）受托經(jīng)濟責(zé)任。
（2）提高企業(yè)的社會聲譽。
（3）擴大企業(yè)對市場的力，增強盈利能力。
【關(guān)鍵詞】經(jīng)濟責(zé)任審計領(lǐng)導(dǎo)干部問題原因?qū)Σ?/p>
審計評價是否客觀公正，審計工作是否落到實處，關(guān)系到領(lǐng)導(dǎo)干部經(jīng)濟責(zé)任和工作業(yè)績是否真實、準(zhǔn)確。但是，由于經(jīng)濟責(zé)任審計全面開展的時間不長，同時在又面臨世界經(jīng)濟一體化過程中不斷出現(xiàn)的新問題，因而在審計過程中也存在一些問題，是個值得討論的問題。
一、經(jīng)濟責(zé)任審計的特點
(一)受托性。受托性是經(jīng)濟責(zé)任審計區(qū)別于其它審計類型最明顯的特點，它既不同于列入審計計劃的審計項目，又有別于上級或主管部門臨時交辦的審計事項，它一般是接受干部管理部門委托開展工作
(二)專一性。相對于其它審計來說，經(jīng)濟責(zé)任審計范圍包括審計對象的時間范圍和審計內(nèi)容的范圍，和審計對象的專一。
(三)事后性。經(jīng)濟責(zé)任審計是一種事后審計。經(jīng)濟責(zé)任審計的事后審計行為是由其性質(zhì)決定的。對經(jīng)濟責(zé)任人履行職責(zé)的情況無法也不可能進行事前審計。
二、經(jīng)濟責(zé)任審計中存在的主要問題
(一)經(jīng)責(zé)審計時效性差?！跋葘徲嫛⒑箅x任”是經(jīng)濟責(zé)任審計工作的一個重要原則。但是，現(xiàn)在普遍存在“先任后審”的逆程序作法，這種“馬后炮”式的審計,給審計人員核實問題,搜集證據(jù)、征求意見、處理問題、落實結(jié)論等帶來諸多不便，審計報告作為干部任用的依據(jù)作用也無從發(fā)揮。特別是對發(fā)現(xiàn)的違紀(jì)違法問題，給追究責(zé)任帶來了困難。同時，由于目前人事制度改革步伐加快，人動頻繁，經(jīng)濟責(zé)任審計的對象不斷增多，而審計部門力量有限，經(jīng)濟責(zé)任審計工作難以及時執(zhí)行到位。
(二)經(jīng)責(zé)審計責(zé)任難界定。如果經(jīng)濟責(zé)任不能準(zhǔn)確界定，審計結(jié)果就難以運用到位。經(jīng)濟責(zé)任審計主要有以下兩個責(zé)任難以劃分：一是與下屬單位的經(jīng)濟責(zé)任不能及時劃分。如：一些地方在對鄉(xiāng)鎮(zhèn)進行責(zé)任審計時，只審計他們機關(guān)的財務(wù)狀況，對站所、村的賬目未全面審計和核查，從而造成經(jīng)濟責(zé)任認(rèn)定范圍不全，導(dǎo)致有些被審單位把工作側(cè)重點放在保證機關(guān)運轉(zhuǎn)和資產(chǎn)購置上，放松對下屬單位的監(jiān)管，甚至將經(jīng)濟責(zé)任向各站所轉(zhuǎn)嫁，逃避責(zé)任追究。三是黨政負(fù)責(zé)人的經(jīng)濟責(zé)任難以區(qū)分。這一問題尤其在鄉(xiāng)鎮(zhèn)表現(xiàn)比較突出，鄉(xiāng)鎮(zhèn)黨委書記是負(fù)總責(zé)的，而鄉(xiāng)鎮(zhèn)財政一般又是鄉(xiāng)鎮(zhèn)長主管的，在劃分經(jīng)濟責(zé)任時，究竟應(yīng)由鄉(xiāng)鎮(zhèn)長負(fù)責(zé)，還是由黨委書記負(fù)責(zé)，以誰為主負(fù)責(zé)，還是共同負(fù)責(zé)，各承擔(dān)的責(zé)任是多少，難以定論。
(三)經(jīng)責(zé)審計成果運用不到位。目前，各級組織、紀(jì)檢、審計部門對審計結(jié)果的運用沒有完善的機制，大都放在了審計實施和聽取情況上，對苗頭性、傾向性的問題，缺乏深層次地研究和剖析，沒有完善相應(yīng)的制度，致使同樣的問題反復(fù)出現(xiàn)。
(四)缺乏正確的認(rèn)識。有的被審計領(lǐng)導(dǎo)和單位對任期經(jīng)濟責(zé)任審計還缺乏正確的認(rèn)識或認(rèn)識有偏差，這給審計工作的順利開展帶來一定的阻力。
(五)審計力量不足與時效性不強。審計力量和時效性不強給經(jīng)濟責(zé)任審計結(jié)果運用帶來不利影響。但在具體操作上，“先審計、后離任”的原則并沒有得到有效貫徹落實，絕大部分是先離任后審計。先離任后審計的做法使審計結(jié)果嚴(yán)重滯后，影響了審計監(jiān)督作用的有效發(fā)揮。首先是造成審計機關(guān)審計目的不明確，在一定程度上會為審計積極性帶來負(fù)面影響;其次被審計領(lǐng)導(dǎo)干部已離開原單位，易造成接任者新官不理舊賬，在資料提供上不積極、不主動;三是很多被審計領(lǐng)導(dǎo)干部已被提拔重用，這為審計工作的開展帶來一定壓力。
二、原因分析
(一)法律法規(guī)依據(jù)性不強。一是現(xiàn)行《審計法》和《審計法實施條例》頒布較早，對領(lǐng)導(dǎo)干部“經(jīng)濟責(zé)任審計”沒有進行相關(guān)的規(guī)定，使審計部門難以依法有效地開展經(jīng)濟責(zé)任審計工作。二是中央、國務(wù)院及北京市下發(fā)的經(jīng)濟責(zé)任審計《暫行規(guī)定》和《暫行辦法》，雖然起到了一定的依據(jù)作用，但對審任銜接、經(jīng)濟責(zé)任的認(rèn)定以及追究處理上，缺少明確具體的規(guī)定，給具體操作增加了難度。
(二)干部任用程序與審計工作程序在操作上難以同步。隨著干部任用和交流的力度逐漸加大，經(jīng)濟責(zé)任審計工作執(zhí)行的難度也隨之提高。這主要是組織部門調(diào)整任用干部的程序節(jié)奏快，在任用之前一般嚴(yán)格保密，一旦任命就要按期到任，考察和公示時間一般在二十天左右。而經(jīng)濟責(zé)任審計程序則需要較長的時間保證，從發(fā)通知到提交審計報告，一般需兩、三個月的時間。如果有的領(lǐng)導(dǎo)干部任職時間長、單位情況復(fù)雜，審計所需時間會更長，不可能在考察和公示期內(nèi)拿出審計結(jié)果。這樣就使經(jīng)濟責(zé)任審計工作和干部調(diào)整很難協(xié)調(diào)進行，往往會出現(xiàn)審計尚未實施，新任領(lǐng)導(dǎo)即已到位；或?qū)徲媹蟾嫖闯觯粚徲嬵I(lǐng)導(dǎo)早已赴任的現(xiàn)象，給確定、追究領(lǐng)導(dǎo)責(zé)任，落實審計結(jié)果帶來困難。
(三)思想重視不夠。某些主管領(lǐng)導(dǎo)對經(jīng)濟責(zé)任審計工作的重要性和作用缺乏足夠的認(rèn)識，沒有把經(jīng)濟責(zé)任審計工作作為干部監(jiān)督管理的有效手段去看待。對審計發(fā)現(xiàn)的突出問題缺少分析研究，也未制定切實可行的措施。對應(yīng)該糾正的問題，沒有督促整改，對拖延辦理或拒不辦理的單位，也沒有采取必要的處理措施，造成審計和處理相脫節(jié)。
（四）審計力量不足。經(jīng)濟責(zé)任審計操作過程復(fù)雜，有時還需要延伸審計，工作量很大，不僅需要充裕的時間，而且需要配置相當(dāng)?shù)娜肆?。特別是換屆以后，審計力量不足和需審計干部數(shù)量上升的矛盾更顯突出。
三、措施及建議意見
(一)加大推行任期內(nèi)審計的力度。積極推行任中審計，有利于實現(xiàn)監(jiān)督的及時性和連續(xù)性，變被動為主動，進一步將監(jiān)督關(guān)口前移。一是通過任期內(nèi)的審計積累相關(guān)資料，在干部調(diào)任時盡快拿出審計意見，縮短調(diào)任時經(jīng)濟責(zé)任審計的時間，以解決“審”、“任”的銜接困難。二是建立經(jīng)濟責(zé)任審計檔案。根據(jù)部門和領(lǐng)導(dǎo)干部任職情況，引入現(xiàn)代技術(shù)手段，建立年度審計檔案，儲存、利用常規(guī)審計成果，使經(jīng)濟責(zé)任審計由“離任算賬”變?yōu)槟甓瓤己恕?/p>
(二)充分發(fā)揮內(nèi)部審計與社會審計組織的作用。為緩解審計力量不足的局面，可將資金量小的行政事業(yè)單位由內(nèi)部審計承擔(dān)，將國有企業(yè)及國有控股公司由社會審計組織承擔(dān)。審計機關(guān)由以前的獨立承擔(dān)任務(wù)，轉(zhuǎn)為對內(nèi)部審計與社會審計組織進行監(jiān)督。這樣既緩解了審計時間緊、人員不足的矛盾，也有利于審計機關(guān)搞好責(zé)任范圍內(nèi)的工作。
(三)加強對審計成果的運用。一是把審計成果作為評價領(lǐng)導(dǎo)干部業(yè)績的一把“尺子”，歸入干部考核檔案，對審計中發(fā)現(xiàn)的問題，給予批評、教育、警示、提醒，并跟蹤監(jiān)督其整改情況，及時發(fā)現(xiàn)管理中的漏洞和工作中的不足，將審計成果納入選人用人、法紀(jì)監(jiān)督和領(lǐng)導(dǎo)決策的程序；對政績突出、嚴(yán)格自律的予以提拔。二是把經(jīng)濟責(zé)任審計工作與干部教育培訓(xùn)工作有機地結(jié)合起來，加強對領(lǐng)導(dǎo)干部經(jīng)常性的教育，提高領(lǐng)導(dǎo)干部依法用權(quán)、依法行政的意識。實現(xiàn)由事后懲處向事前預(yù)防的轉(zhuǎn)變，從源頭上預(yù)防違紀(jì)違法行為的發(fā)生。三是要建立成果運用機制，紀(jì)檢和組織人事部門應(yīng)定期或不定期聽取對領(lǐng)導(dǎo)干部經(jīng)濟責(zé)任審計的情況，并深入分析，找出原因和癥結(jié)，從完善制度、機制上有針對性地提出預(yù)防為主的意見和建議，為加強權(quán)力監(jiān)督提供有價值的參考依據(jù)。
（四）加強培訓(xùn)，提高認(rèn)識和人員素質(zhì)。審計人員的素質(zhì)直接影響經(jīng)濟責(zé)任審計工作的質(zhì)量，這就要求審計人員根據(jù)經(jīng)濟責(zé)任審計的要求，努力提高綜合素質(zhì)。首先要進一步加強對各單位和領(lǐng)導(dǎo)干部進行財經(jīng)法規(guī)培訓(xùn)，促進其帶頭自覺執(zhí)行財經(jīng)紀(jì)律，維護財經(jīng)秩序，促進領(lǐng)導(dǎo)干部廉潔自律，強化干部管理和監(jiān)督機制；其次應(yīng)定期對財會人員進行業(yè)務(wù)能力和政策理論的培訓(xùn)，增強職業(yè)道德教育，使審計人員恪守客觀公正、實事求是、廉潔奉公；最后還需加強內(nèi)部經(jīng)濟責(zé)任審計專職隊伍的建設(shè)，涉及重要事項的工作，均由專職人員嚴(yán)格把關(guān)，有利于提高審計工作質(zhì)量，降低審計風(fēng)險。以促使其遵守職業(yè)道德、提高業(yè)務(wù)水平，造就一支高素質(zhì)財會隊伍。
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關(guān)鍵詞：農(nóng)村經(jīng)濟；農(nóng)村集體財務(wù)；監(jiān)督制度
中圖分類號： F302.6 文獻標(biāo)識碼： A DOI編號： 10.14025/ki.jlny.2017.06.018
經(jīng)過多年的發(fā)展，我國農(nóng)村財務(wù)管理工作取得了一定的成效，但是從客觀角度出發(fā)，當(dāng)前農(nóng)村財務(wù)工作仍存在一些問題需要及時解決，尤其是有些問題在一定程度上是可以避免的，只要保證監(jiān)督作用的充分發(fā)揮，很多問題可以扼殺在搖籃當(dāng)中。
1明確農(nóng)村財務(wù)人員職權(quán)劃分，避免財務(wù)工作混亂無序
目前，部分地區(qū)在開展財務(wù)工作的過程中，存在職權(quán)劃分不清；上下級之間工作混亂無序；業(yè)務(wù)辦理不符合正常流程等現(xiàn)象，這就需要各地建立明確的規(guī)章制度，不允許越權(quán)開展財務(wù)工作，須嚴(yán)格按照流程和制度，本著對單位負(fù)責(zé)，對群眾負(fù)責(zé)，對自己負(fù)責(zé)的態(tài)度，認(rèn)真開展農(nóng)村集體財務(wù)工作。
2制定農(nóng)村集體財務(wù)人員管理辦法，建立崗位人員責(zé)任制
制定科學(xué)合理的管理辦法。從實際情況了解到，很多地區(qū)沒有完善的管理辦法，導(dǎo)致很多人責(zé)任意識不高，工作積極性差，影響工作大局。建議各單位召集大家共同探討和研究管理辦法的制定，吸取大家的意見和看法，保證管理辦法的公平性和合理性。此外，要建立責(zé)任制度，誰的工作誰負(fù)責(zé)，分工明確，獎罰分明，這樣有利于職責(zé)劃分，也有利于保證工作質(zhì)量和效率。同時建議各部門要做好人才培養(yǎng)和培訓(xùn)工作，尤其是當(dāng)前社會背景下，對人才的要求比較高，對創(chuàng)新型人才的需求量較大，同時信息時代對于計算機的掌握程度要求也有所提高，這就需要各單位引起重視，加大培訓(xùn)力度，提高農(nóng)村集體財務(wù)人員業(yè)務(wù)水平和綜合能力。
3完善農(nóng)村財務(wù)收支審批及審計制度，確保農(nóng)村集體資金良性循環(huán)
農(nóng)村財務(wù)在處理農(nóng)村集體資產(chǎn)的收支和審計的過程中，會涉及大量的資金回收以及使用，財務(wù)的收支和審計工作是保證農(nóng)村資金以及資源合理安全使用的重要保障。如果不嚴(yán)把農(nóng)村資產(chǎn)的收支和審計關(guān)，很容易導(dǎo)致群眾的利益受到侵害，導(dǎo)致農(nóng)村集體資產(chǎn)流失，影響農(nóng)村經(jīng)濟的健康l展。因此要不斷完善財務(wù)收支和審計制度，充分普及法律法規(guī)常識，發(fā)揮法律的約束作用，規(guī)范農(nóng)村集體財務(wù)人員行為，強化農(nóng)村財務(wù)監(jiān)督。要制定規(guī)范化的收支和審計程序和經(jīng)常性的工作制度，確保收支工作的嚴(yán)肅性以及審計工作的權(quán)威性，促使農(nóng)村財務(wù)審計工作走上規(guī)范化、制度化的軌道。具體來說，農(nóng)村集體財務(wù)工作應(yīng)該重視以下幾個方面的工作：對集體土地征用、集體企業(yè)改制等突出問題；對村范圍內(nèi)的“一事一議”籌資籌勞情況進行審計；對村委干部的任期和離任進行審計；村集體負(fù)債、集體資本金及資產(chǎn)收益情況。對審計出的問題，要及時報告當(dāng)?shù)卣?，對違紀(jì)的要責(zé)令糾正或移交紀(jì)檢監(jiān)察部門處理，違法的要移交司法機關(guān)依法追究當(dāng)事人的法律責(zé)任。農(nóng)村集體財務(wù)審計經(jīng)費列入鄉(xiāng)（鎮(zhèn)）財政年度預(yù)算。
4建立民主理財制度，規(guī)范財務(wù)公開
部分地區(qū)在民主理財小組的建立上比較遲緩，應(yīng)及時建立，以及時發(fā)揮其效能。盡管部分地區(qū)的村級集體經(jīng)濟組織已建立了民主理財小組，但是效果甚微，原因是小組成員的責(zé)任意識不強，沒有充分發(fā)揮監(jiān)督作用，沒有按照規(guī)矩和程序辦事。建議要定期召開民主理財小組會議，提高大家的工作責(zé)任意識。對于村級集體經(jīng)濟組織財務(wù)公開的內(nèi)容、時間、程序和地點要嚴(yán)格執(zhí)行，并建立健全財務(wù)公開制度。對群眾反映的熱點問題，要不定期地公開。財務(wù)公開工作不能流于形式，要扎扎實實地把財務(wù)公開工作作為黨在農(nóng)村的一項基本政策，長期堅持下去。
5結(jié)語
農(nóng)村集體財務(wù)問題不僅關(guān)系到農(nóng)民的切身利益，同時也與農(nóng)村經(jīng)濟的發(fā)展密切相關(guān)。切實做好農(nóng)村集體財務(wù)監(jiān)督制度完善工作，充分發(fā)揮監(jiān)督管理效能，提高我國農(nóng)村集體財務(wù)工作水平，促進農(nóng)村經(jīng)濟穩(wěn)健發(fā)展十分關(guān)鍵。本文從明確農(nóng)村財務(wù)人員職權(quán)劃分，避免財務(wù)工作混亂無序；制定農(nóng)村集體財務(wù)人員管理辦法，建立崗位人員責(zé)任制；完善農(nóng)村財務(wù)收支審批及審計制度，確保農(nóng)村集體資金良性循環(huán)；建立民主理財制度，規(guī)范財務(wù)公開工作等方面進行了總結(jié)，為了進一步做好農(nóng)村集體財務(wù)監(jiān)督制度完善工作，廣大農(nóng)村集體財務(wù)工作者應(yīng)以身作則，發(fā)揮榜樣的作用，充分做好本職工作，使我國農(nóng)村集體財務(wù)工作取得新突破。
參考文獻
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會計信息失真類型劃分
從國內(nèi)外大量案例可以看出，上市公司虛假會計信息的成因大致可分為四類：一是違規(guī)造假型，即故意隱瞞或虛構(gòu)交易事項。二是濫用判斷型，即利用會計特有的職業(yè)判斷權(quán)利，對交易事項做出非公允的表達(dá)，致使會計信息扭曲。利用資產(chǎn)減值準(zhǔn)備、預(yù)計負(fù)債等會計估計，利用資本性支出、經(jīng)營性支出的劃分及收入確認(rèn)期間的劃分，以及根據(jù)交易實質(zhì)劃分關(guān)聯(lián)交易和非關(guān)聯(lián)交易等會計判斷進行盈余管理，是這種手段的一些主要表現(xiàn)形式。三是差錯失誤型。這是由于會計人員專業(yè)知識欠缺，或者粗心大意，在會計核算過程中出現(xiàn)差錯，造成會計信息不準(zhǔn)確。四是規(guī)則漏洞型，即由于會計制度、會計準(zhǔn)則等有關(guān)財務(wù)核算規(guī)則存在缺陷，導(dǎo)致會計信息未能公允反映企業(yè)的經(jīng)營狀況。
不同類型信息失真的責(zé)任劃分
1.虛構(gòu)或隱瞞交易事項及因濫用會計職業(yè)判斷造成的會計信息失真
會計核算本身存在著多重嚴(yán)密的勾稽關(guān)系。通過虛構(gòu)或隱瞞交易事項的方法造假，需要多個崗位的財務(wù)人員共同參與。對一般財務(wù)人員而言，這種造假會使他們面臨被處罰的風(fēng)險，而沒有明顯利得。因此，如果沒有主管會計核算的高級管理人員的指使，他們?nèi)鄙俅ㄎ璞椎膭訖C和成功造假的可能性。而高管人員則不同。從現(xiàn)有的激勵機制來看，高管人員一般都能從上市公司的業(yè)績提高或財務(wù)狀況好轉(zhuǎn)中獲得利益，或是高額獎金，或是職位提升的機會。而良好的經(jīng)營狀況可以使公開募集資金成為可能，這對于非流通股股東，尤其是控股股東也具有不小的吸引力。所以，上市公司中有動機做出虛構(gòu)或隱瞞交易事項的決策，并能夠指使財務(wù)人員付諸實現(xiàn)的，應(yīng)當(dāng)是公司主要高管人員或股東派出的董事。
會計是一種信息系統(tǒng)，其基本目的是為了對特定經(jīng)濟主體的資產(chǎn)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量進行客觀、公允的反映。為達(dá)到這一目的，必須根據(jù)可利用的信息進行“職業(yè)判斷”。但是，估計和判斷可能被濫用。正如武器既可以除暴安良，也可以助紂為虐，其本身沒有是非對錯，關(guān)鍵在于掌握武器的人是有意作惡還是一心向善。值得注意的是，在多數(shù)情況下，職業(yè)判斷并不“職業(yè)”。這是由于重要的會計估計和判斷影響重大，大部分不是由從事具體核算工作的會計人員決定而是由上市公司高級管理人員，甚至董事會決定。正如前面所述，他們的出發(fā)點可能是自身利益或非流通股股東的利益，或其他目的，而不是交易事項的實際情況和職業(yè)經(jīng)驗。所以，盡管因職業(yè)判斷不當(dāng)造成的會計信息失真與會計本身和一般會計人員都有一定關(guān)系，但主要責(zé)任還應(yīng)落在決定濫用職業(yè)判斷的高管人員或董事的肩上。
2.因會計工作差錯和失誤造成的信息失真是具體會計人員的過錯
上市公司一般規(guī)模較大，業(yè)務(wù)繁雜，會計核算的頭緒比較多，加之隨著社會經(jīng)濟的不斷發(fā)展，新的會計核算政策法規(guī)不斷出臺，另外，上市公司在會計核算與會計信息披露方面還有特殊要求。因此，上市公司的會計核算專業(yè)要求較高，工作失誤和疏漏在所難免。對于這種信息失真，直接從事核算工作的會計人員難辭其咎。
3.會計理論的發(fā)展水平，以及會計理論與實踐之間的固有時間差所導(dǎo)致的因財務(wù)核算規(guī)則缺陷造成的會計信息失真
這種信息失真的危害相對較小。首先，如果存在這類問題，那么所有上市公司、投資者和中介機構(gòu)都會遇到，可以說是一種系統(tǒng)風(fēng)險，對證券市場的每個參與者是公平的。其次，通過會計改革，除公允價值概念因不合國情而未被采納外，我國會計準(zhǔn)則已與國際會計準(zhǔn)則大體一致，應(yīng)當(dāng)說不存在非常重大、嚴(yán)重扭曲會計信息的致命缺陷。第三，這種信息失真并非有意為之，規(guī)則制定者一般能夠及時調(diào)整規(guī)則來消除失真。
注冊會計師在會計信息失真中應(yīng)承擔(dān)的責(zé)任
向社會公眾披露真實、完整的會計信息是上市公司的法定義務(wù)。注冊會計師則主要負(fù)責(zé)對定期報告所反映的會計信息是否公允發(fā)表意見，如果注冊會計師未對失真的會計信息提出異議，應(yīng)當(dāng)承擔(dān)相應(yīng)的責(zé)任。
1.對于虛構(gòu)或隱瞞交易事項，以及濫用會計判斷和會計估計以及會計處理差錯造成的會計信息失真，注冊會計師應(yīng)當(dāng)承擔(dān)鑒證責(zé)任按照《注冊會計師法》第21條的規(guī)定，公司管理當(dāng)局通過虛構(gòu)或隱瞞交易事項編制的虛假會計信息，注冊會計師已發(fā)現(xiàn)卻未提出異議的，應(yīng)承擔(dān)通同作弊的責(zé)任；注冊會計師應(yīng)發(fā)現(xiàn)而未發(fā)現(xiàn)的，應(yīng)當(dāng)承擔(dān)失職責(zé)任，即所謂重大過失的責(zé)任。
對上市公司濫用會計估計蓄意歪曲的會計信息，注冊會計師同樣負(fù)有發(fā)現(xiàn)并要求公司改正的責(zé)任。注冊會計師應(yīng)當(dāng)獨立地對公司的會計政策和重大會計估計進行判斷，并收集充分的證據(jù)來予以佐證，而不得以“職業(yè)判斷沒有統(tǒng)一標(biāo)準(zhǔn)”為借口，以公司管理當(dāng)局的判斷代替自己的判斷。《中國注冊會計師執(zhí)業(yè)規(guī)范指南第5號——審計報告（試行）》規(guī)定：“公允反映是指會計報表的編制符合下列條件：（1）會計政策的選用和重大會計估計的做出符合國家頒布的企業(yè)會計準(zhǔn)則和相關(guān)會計制度的規(guī)定，并且符合企業(yè)的實際情況；……（4）按照重要性原則，會計報表反映了交易和事項的經(jīng)濟實質(zhì)?！弊詴嫀熤饕菍嬓畔⑹欠窆拾l(fā)表意見，所以考察上市公司的會計估計和判斷也是應(yīng)履行的工作程序之一。
對于上市公司會計核算中出現(xiàn)的重大差錯，注冊會計師負(fù)有發(fā)現(xiàn)并要求公司改正的義務(wù)。雖然，目前的審計已經(jīng)超越了查錯防弊的階段，注冊會計師也不能保證發(fā)現(xiàn)所有的錯誤，但“合理確信會計報表是否不存在重大錯報”仍是注冊會計師的法定責(zé)任。因此，如未發(fā)現(xiàn)影響會計報表公允性的重大差錯，注冊會計師應(yīng)當(dāng)承擔(dān)責(zé)任。
