發(fā)布時(shí)間：2024-02-27 14:41:34
序言：寫作是分享個(gè)人見解和探索未知領(lǐng)域的橋梁，我們?yōu)槟x了8篇的國(guó)際稅收工作建議樣本，期待這些樣本能夠?yàn)槟峁┴S富的參考和啟發(fā)，請(qǐng)盡情閱讀。
關(guān)鍵詞：兩稅合并；國(guó)際稅收；管理；企業(yè)所得稅
新所得稅法實(shí)施后，對(duì)內(nèi)、外資兩種類型企業(yè)實(shí)行同一企業(yè)所得稅標(biāo)準(zhǔn)，稅率統(tǒng)一設(shè)為25%。隨著兩稅合并的開始，涉外稅收因存在時(shí)間的局限性，將逐漸退出歷史的舞臺(tái)，而作為國(guó)際稅收管理的各項(xiàng)內(nèi)容將隨著國(guó)內(nèi)市場(chǎng)的進(jìn)一步成熟，國(guó)際資本流動(dòng)、項(xiàng)目往來(lái)頻繁等因素影響將得到加強(qiáng)。兩稅合并以后如何加強(qiáng)國(guó)際稅務(wù)管理成為當(dāng)前國(guó)際稅務(wù)工作者的熱門話題，現(xiàn)通過由過去的涉外稅收管理到國(guó)際稅收管理，談合并后如何加強(qiáng)國(guó)際稅收管理。
一、涉外稅收與國(guó)際稅收的區(qū)別
1.概念不同。涉外稅收只是一個(gè)國(guó)家稅收體系分支，是相當(dāng)于內(nèi)資企業(yè)和個(gè)人稅收而言，但國(guó)際稅收則不是分支，國(guó)家稅收征管體系不能分為國(guó)內(nèi)稅收和國(guó)際稅收。
2.內(nèi)容不同。涉外稅收是一個(gè)國(guó)家和地區(qū)對(duì)外資企業(yè)和外籍個(gè)人征收的各種稅收，一般情況下是以對(duì)外資企業(yè)和外籍個(gè)人建立相對(duì)獨(dú)立的稅收制度為前提。而國(guó)際稅收則是兩個(gè)或者兩個(gè)以上的國(guó)家或地區(qū)對(duì)跨國(guó)納稅人行使稅收管轄權(quán)引起的一系列活動(dòng)，涉外稅收征收稅種主要有增值稅、消費(fèi)稅、營(yíng)業(yè)稅和外商投資企業(yè)和外國(guó)企業(yè)所得稅、個(gè)人所得稅等，國(guó)際稅收處理協(xié)調(diào)的是包括對(duì)跨國(guó)納稅人行使居民和來(lái)源地管轄權(quán)，避免國(guó)際重復(fù)征稅，防止國(guó)際避稅，稅收協(xié)定執(zhí)行和情報(bào)交換為主要內(nèi)容。
3.范圍不同。涉外稅收是一個(gè)國(guó)家或地區(qū)處理對(duì)外資企業(yè)和外籍個(gè)人就來(lái)源于本國(guó)或者本地區(qū)收入的外國(guó)企業(yè)和個(gè)人征稅，國(guó)際稅收是兩個(gè)和兩個(gè)以上國(guó)家或者地區(qū)因行使不同稅收管轄權(quán)引起的納稅問題。
4.存續(xù)時(shí)間不同。涉外稅收是一個(gè)國(guó)家或者地區(qū)在特定的歷史條件下國(guó)家吸引外資需要而產(chǎn)生，是以建立相對(duì)獨(dú)立的外資企業(yè)所得稅制度為存在前提，一旦統(tǒng)一合并取消單獨(dú)稅種時(shí)，涉外稅收作為單獨(dú)的稅收管理活動(dòng)將消亡，而國(guó)際稅收則不同，只要世界上存在國(guó)家和地區(qū)，存在行使不同的稅收管轄權(quán)，存在跨國(guó)交易，國(guó)際稅收就將繼續(xù)留存。
二、加強(qiáng)國(guó)際稅收管理必要性分析
1.國(guó)際稅收管理對(duì)象增多的需要。截至2006年12月底，全國(guó)累計(jì)批準(zhǔn)外資企業(yè)57.9萬(wàn)戶，實(shí)際利用外資6596億美元，中國(guó)已成為世界上發(fā)展中國(guó)家最大的外資流入國(guó)，在全球范圍內(nèi)僅次于美國(guó)和英國(guó)。兩稅合并后外資企業(yè)稅率雖然有所提高，但是外國(guó)投資者更是看好國(guó)內(nèi)優(yōu)越的投資環(huán)境和國(guó)內(nèi)潛在的巨大的市場(chǎng)，外資企業(yè)戶數(shù)仍將逐漸增長(zhǎng)，同時(shí)外資企業(yè)的質(zhì)量進(jìn)一步提高，跨國(guó)之間資本技術(shù)生產(chǎn)要素流動(dòng)性將更強(qiáng)，國(guó)際稅收管理的對(duì)象諸如外引進(jìn)技術(shù)、關(guān)聯(lián)企業(yè)業(yè)務(wù)往來(lái)、外國(guó)企業(yè)承包工程和提供勞務(wù)、情報(bào)交換等等業(yè)務(wù)也隨之增多，這就為國(guó)際稅收提供了更多的管理對(duì)象。
2.涉外稅收政策延續(xù)性的需要。在統(tǒng)一內(nèi)外資企業(yè)所得稅率的同時(shí)，為了照顧已存在的老外資企業(yè)，新所得稅法給予了不超過五年的優(yōu)惠過渡期，對(duì)新法實(shí)施前已經(jīng)成立的外資企業(yè)依法享有的優(yōu)惠政策，可繼續(xù)執(zhí)行，到減免期屆滿為止。也就是說涉外稅收管理在一定時(shí)間內(nèi)將繼續(xù)存在。另外由于政策過渡，不可避免出現(xiàn)部分外資企業(yè)利用過渡期間濫用優(yōu)惠政策的問題，這就需要進(jìn)一步加強(qiáng)國(guó)際稅收管理，更加規(guī)范執(zhí)行稅收法律規(guī)定，杜絕各種濫用優(yōu)惠政策的投機(jī)行為。
3.經(jīng)濟(jì)全球化發(fā)展的需要。近年來(lái)，中國(guó)經(jīng)濟(jì)越來(lái)越多融入經(jīng)濟(jì)全球化、一體化的大潮中，更多的外國(guó)企業(yè)和個(gè)人從國(guó)內(nèi)取得利息、股息、特許權(quán)使用費(fèi)等應(yīng)稅收入。與此同時(shí)，外國(guó)企業(yè)承包工程和提供勞務(wù)也逐年增加，在境外投資、經(jīng)營(yíng)的國(guó)內(nèi)企業(yè)和個(gè)人也有上升趨勢(shì)。隨著納稅人跨國(guó)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)不斷增加，稅務(wù)機(jī)關(guān)對(duì)納稅人各種涉稅信息的依存程度也在增長(zhǎng)，這就對(duì)外國(guó)居民稅收身份認(rèn)定、預(yù)提所得稅管理，常駐代表機(jī)構(gòu)征免稅判定等提出了更高的要求。目前中國(guó)已經(jīng)與89個(gè)國(guó)家或者地區(qū)簽訂了雙邊征稅協(xié)定，稅收情報(bào)交換已成為國(guó)際稅收合作的主要方式及反避稅和離案金融中心的重要方法，在新形式下迫切需要加強(qiáng)國(guó)際稅收的管理，維護(hù)國(guó)家稅收利益，履行稅收協(xié)定職責(zé)，更好地開展國(guó)際稅收合作。
三、加強(qiáng)國(guó)際稅收管理建議與對(duì)策
根據(jù)國(guó)際稅收特點(diǎn)和管理的必要性，兩稅合并后，國(guó)際稅收應(yīng)從以下幾方面加強(qiáng)管理：
（一）稅收協(xié)定的執(zhí)行
包括居民認(rèn)定及中國(guó)居民身份證明的出具、常設(shè)機(jī)構(gòu)認(rèn)定及管理、限制稅率認(rèn)定、稅收管轄權(quán)判定及稅收管理、境外稅收抵免審核認(rèn)定及管理、協(xié)定特殊條款的執(zhí)行、研究制定稅收協(xié)定執(zhí)行的管理辦法、對(duì)濫用稅收協(xié)定的專項(xiàng)調(diào)查與處理等。
（二）非居民稅收監(jiān)管
依據(jù)有關(guān)稅務(wù)管理規(guī)范，組織實(shí)施對(duì)本地區(qū)外國(guó)公司營(yíng)業(yè)機(jī)構(gòu)場(chǎng)所的稅收管理、外國(guó)公司在中國(guó)未設(shè)立機(jī)構(gòu)而有來(lái)源于中國(guó)所得的預(yù)提所得稅管理、非貿(mào)易付匯及部分資本項(xiàng)下售付匯憑證的開具和管理、外國(guó)居民個(gè)人所得稅稅收管理、外國(guó)企業(yè)常駐代表機(jī)構(gòu)征免稅判定及其稅收管理，以及對(duì)外國(guó)居民偷稅問題的調(diào)查與處理。要定期與外匯管理局、商務(wù)局進(jìn)行工作反饋，及時(shí)掌握非居民納稅情況.
（三）情報(bào)交換
組織實(shí)施情報(bào)交換管理規(guī)程，就自動(dòng)情報(bào)交換、自報(bào)交換、專項(xiàng)情報(bào)交換、行業(yè)范圍情報(bào)交換和授權(quán)代表的訪問所涉及的稅收情報(bào)收集、轉(zhuǎn)發(fā)、調(diào)查、審核、翻譯和匯總上報(bào)，根據(jù)情報(bào)交換工作保密規(guī)則實(shí)施稅收情報(bào)的定密、解密、制作、使用、保存和銷毀等保密工作，開展跨國(guó)同期稅收檢查。
（四）國(guó)際稅務(wù)管理合作
組織實(shí)施對(duì)本國(guó)居民境外所得的有關(guān)稅收管理規(guī)范，對(duì)本國(guó)居民境外經(jīng)營(yíng)活動(dòng)依照稅收協(xié)定提供稅收援助，配合國(guó)外稅務(wù)當(dāng)局對(duì)本國(guó)居民境外所得的偷稅問題組織調(diào)查，組織實(shí)施與國(guó)際組織和外國(guó)稅務(wù)當(dāng)局有關(guān)稅收征管的國(guó)際交流與合作事項(xiàng)。
（五）反避稅實(shí)施
1.認(rèn)真按照新所得稅法要求，進(jìn)行反避稅實(shí)施。新企業(yè)所得稅法特設(shè)了“特別納稅調(diào)整”一章，對(duì)防止關(guān)聯(lián)方轉(zhuǎn)讓定價(jià)做了明確規(guī)定，引入了獨(dú)立交易原則、成本分?jǐn)倕f(xié)議、預(yù)約定價(jià)安排，明確了納稅人的舉證責(zé)任以及可比第三方的協(xié)助義務(wù)，同時(shí)增加了核定程序、防范避稅地避稅、防范資本弱化、一般反避稅和對(duì)補(bǔ)征稅款按照國(guó)務(wù)院規(guī)定加收利息等條款，強(qiáng)化了反避稅立法，有利于更好地維護(hù)國(guó)家利益。
2.加大反避稅工作的投入，建立全國(guó)轉(zhuǎn)讓定價(jià)信息網(wǎng)絡(luò)。參照美國(guó)稅法第482節(jié)條款的規(guī)則，在轉(zhuǎn)讓定價(jià)稅法中引入正常交易值域的概念。建議國(guó)家稅務(wù)總局與有關(guān)部委聯(lián)合，定期公布某種行業(yè)、某種產(chǎn)品的利潤(rùn)率區(qū)間。在試點(diǎn)城市的基礎(chǔ)上，積極推廣反避稅管理信息系統(tǒng)軟件。成立專門機(jī)構(gòu)或由專門人員負(fù)責(zé)各種可比信息的采集、整理、分析工作，在全國(guó)范圍內(nèi)建立反避稅價(jià)格信息網(wǎng)絡(luò)，由國(guó)家稅務(wù)總局定期通過該系統(tǒng)相關(guān)信息，以利于反避稅工作的深入開展，也便于提高各地市的工作效率。
3.加強(qiáng)信息化建設(shè)，推進(jìn)反避稅工作。為了解決反避稅工作中不容易收集非關(guān)聯(lián)企業(yè)可比數(shù)據(jù)信息的難題，建議省局著手建立反避稅信息庫(kù)，通過整合CTAIS系統(tǒng)、涉外企業(yè)匯算清繳系統(tǒng)、出口退稅審核系統(tǒng)、政府部門和行業(yè)協(xié)會(huì)統(tǒng)計(jì)信息，將各基層單位在歷年反避稅調(diào)查審計(jì)中積累的零散可比數(shù)據(jù)信息進(jìn)行匯總、整理和共享，提高可比數(shù)據(jù)信息的收集和使用效率，為各地市反避稅選案、審計(jì)調(diào)整、跟蹤管理等各階段工作提供強(qiáng)有力的數(shù)據(jù)信息支持。
4.各地市稅務(wù)部門應(yīng)利用預(yù)約定價(jià)辦法加強(qiáng)對(duì)關(guān)聯(lián)企業(yè)稅收征管。
（1）加強(qiáng)開業(yè)管理，推行關(guān)聯(lián)企業(yè)申報(bào)制度。各基層稅務(wù)機(jī)關(guān)將是否存在關(guān)聯(lián)企業(yè)以及關(guān)聯(lián)企業(yè)的名稱、稅號(hào)、經(jīng)營(yíng)地址、法人代表、經(jīng)營(yíng)狀況等列入對(duì)新辦企業(yè)開業(yè)調(diào)查的內(nèi)容，同時(shí)要求企業(yè)及時(shí)填報(bào)關(guān)聯(lián)企業(yè)申報(bào)表，一旦企業(yè)有新成立的關(guān)聯(lián)企業(yè)須及時(shí)向稅務(wù)部門報(bào)告，將關(guān)聯(lián)企業(yè)管理從源頭抓起，完善關(guān)聯(lián)企業(yè)管理的基礎(chǔ)信息采集制度。
（2）在加強(qiáng)關(guān)聯(lián)企業(yè)開業(yè)管理的基礎(chǔ)上，充分利用關(guān)聯(lián)企業(yè)申報(bào)的基礎(chǔ)信息資料，將存在不同稅率或享受不同優(yōu)惠政策的關(guān)聯(lián)企業(yè)作為反避稅重點(diǎn)，加強(qiáng)監(jiān)管。
（3）對(duì)被確定為重點(diǎn)監(jiān)管對(duì)象的企業(yè)，征管部門要及時(shí)上門對(duì)企業(yè)提出關(guān)聯(lián)交易中應(yīng)遵循稅收方面的要求進(jìn)行宣傳，并針對(duì)企業(yè)利用關(guān)聯(lián)企業(yè)避稅的手段和方法，預(yù)先制定相對(duì)應(yīng)的定價(jià)標(biāo)準(zhǔn)或要求，并將其在《關(guān)聯(lián)企業(yè)稅收管理協(xié)議》上列明，在關(guān)聯(lián)企業(yè)開辦之初就與其簽訂，促使企業(yè)在一開始就對(duì)反避稅工作有一個(gè)較為深刻的認(rèn)識(shí)和較全面的了解。在這份《關(guān)聯(lián)企業(yè)稅收管理協(xié)議》中，對(duì)納稅人與其關(guān)聯(lián)企業(yè)之間在有形財(cái)產(chǎn)的購(gòu)銷和使用、無(wú)形財(cái)產(chǎn)的轉(zhuǎn)讓和使用、提供勞務(wù)、融通資金等業(yè)務(wù)往來(lái)中的定價(jià)原則和計(jì)算方法進(jìn)行明確，特別是對(duì)有形財(cái)產(chǎn)的購(gòu)銷定價(jià)、提供勞務(wù)的定價(jià)以及最低利潤(rùn)率的確定，應(yīng)從本地同行業(yè)中進(jìn)行測(cè)算獲取，以此作為可比數(shù)據(jù)資料，對(duì)不能達(dá)到相關(guān)數(shù)據(jù)指標(biāo)要求的，要明確企業(yè)的舉證責(zé)任，對(duì)無(wú)法舉證或舉證不合理的，則明確其應(yīng)承擔(dān)的法律責(zé)任。
（4）嚴(yán)格執(zhí)行稅收政策，加強(qiáng)過渡期外資企業(yè)的后續(xù)監(jiān)管力度。稅務(wù)機(jī)關(guān)一方面要加強(qiáng)對(duì)企業(yè)的宣傳和培訓(xùn)，促使他們依法申報(bào)，另一方面要積極利用審核評(píng)稅、稅務(wù)審計(jì)等有效手段，通過加大日常檢查力度，嚴(yán)格進(jìn)行違規(guī)處罰的方法來(lái)加強(qiáng)事后監(jiān)督管理，建立稅務(wù)機(jī)關(guān)內(nèi)部層層監(jiān)督備案制度。
總之，兩稅合并后國(guó)際稅收管理部門應(yīng)根據(jù)形勢(shì)需要，及時(shí)調(diào)整部分職責(zé)，實(shí)現(xiàn)由涉外稅收為主、國(guó)際稅收為輔的原體制到國(guó)際稅收管理的轉(zhuǎn)變，要在重新整合人力資源，提高國(guó)際稅收工作質(zhì)量與效率等方面狠下工夫，切實(shí)做好反避稅、非居民稅收管理、稅收情報(bào)交換、協(xié)定執(zhí)行等各項(xiàng)特色工作，提高國(guó)際稅收管理的水平，充分國(guó)際稅收管理在維護(hù)國(guó)家稅收權(quán)益，保障國(guó)家經(jīng)濟(jì)安全，創(chuàng)造公平稅收環(huán)境等方面發(fā)揮重要的作用。
參考文獻(xiàn)：
[1]謝旭人.中國(guó)稅收管理[M].北京:中國(guó)稅務(wù)出版社，2007.
關(guān)鍵詞：外商投資企業(yè) 轉(zhuǎn)讓定價(jià)避稅 反避稅
隨著我國(guó)對(duì)外開放的不斷深入，特別是我國(guó)加入WT0后，越來(lái)越多的跨國(guó)集團(tuán)公司到我國(guó)開展經(jīng)營(yíng)，爭(zhēng)取我國(guó)巨大的潛在市場(chǎng)。外商投資企業(yè)一方面給我國(guó)帶來(lái)了先進(jìn)的管理經(jīng)驗(yàn)、人才和技術(shù)，填補(bǔ)了國(guó)內(nèi)建設(shè)資金的不足，對(duì)我國(guó)社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的形成和發(fā)展起到了很大的推動(dòng)作用；另一方面，一些外商投資企業(yè)為了謀求利潤(rùn)的最大化和稅負(fù)的最小化，通過轉(zhuǎn)讓定價(jià)這種公開的手段謀取各種不正當(dāng)?shù)氖找?。我?guó)的外商投資企業(yè)大多是跨國(guó)公司的關(guān)聯(lián)企業(yè)，－些與國(guó)外母公司及關(guān)聯(lián)企業(yè)存在著大量的商品交易、技術(shù)、勞務(wù)、資金等交流，外方投資者通過故意抬高或壓低價(jià)格以及費(fèi)用分?jǐn)倶?biāo)準(zhǔn)等手段，以達(dá)到其避稅目的。這不僅損害了中方投資者的利益，使我國(guó)稅收嚴(yán)重流失，而且造成了我國(guó)境內(nèi)外商投資企業(yè)之間的不公平競(jìng)爭(zhēng)，制造我國(guó)投資環(huán)境不良的假象，影響國(guó)際經(jīng)濟(jì)的正常交往。所以認(rèn)真分析研究外商投資企業(yè)轉(zhuǎn)讓定價(jià)避稅的特點(diǎn)、成因及其危害性，不斷完善我國(guó)轉(zhuǎn)讓定價(jià)稅制，以有效防范外商利用轉(zhuǎn)讓定價(jià)避稅，是當(dāng)前我國(guó)稅收研究中的一個(gè)重要課題。筆者擬就此問題作一探討。
一、我國(guó)外商投資企業(yè)轉(zhuǎn)讓定價(jià)避稅的現(xiàn)狀
二是外商可以借此及時(shí)將企業(yè)的利潤(rùn)調(diào)出境外。在我國(guó)境內(nèi)投資辦廠的境外企業(yè)多是一些經(jīng)營(yíng)規(guī)模小、資本不十分雄厚的中小企業(yè)，這些企業(yè)可能隨時(shí)需要從設(shè)在我國(guó)境內(nèi)的附屬機(jī)構(gòu)（子公司）抽調(diào)資金，以便進(jìn)行內(nèi)部資金余缺的調(diào)劑，應(yīng)付其整個(gè)經(jīng)營(yíng)管理的需要。但我國(guó)對(duì)外商投資企業(yè)實(shí)行“自求平衡”的外匯管理辦法，根據(jù)這種辦法，外商將本金或合法利潤(rùn)匯出境外必須以企業(yè)自身外匯收支平衡為基礎(chǔ)，這樣就使得一部分外商投資者在利潤(rùn)匯出問題上遇到了一定的困難。為了繞過我國(guó)的外匯管制，一些急于將利潤(rùn)調(diào)出境外的外商便通過與國(guó)外關(guān)聯(lián)企業(yè)交易的方式將利潤(rùn)轉(zhuǎn)移出去。盡管這筆利潤(rùn)在境外實(shí)現(xiàn)可能要多負(fù)擔(dān)稅款，但外國(guó)投資者卻可以借此有效地調(diào)出利潤(rùn)，充實(shí)其經(jīng)營(yíng)資本。還應(yīng)當(dāng)看到，如果外商投資企業(yè)的境外母公司所在的高稅國(guó)實(shí)行居民管轄權(quán)，同時(shí)用“抵免法”解決雙重征稅問題，并且不對(duì)在我國(guó)的投資實(shí)施稅收饒讓，那么，外商投資企業(yè)的外國(guó)投資者無(wú)論是將稅后利潤(rùn)匯出境外，還是用轉(zhuǎn)讓定價(jià)的辦法將利潤(rùn)在稅前調(diào)出境外，其稅收總負(fù)擔(dān)是相同的，并不會(huì)因在我國(guó)的逆向避稅行為而增加其稅收總負(fù)擔(dān)。
三是抑減投資風(fēng)險(xiǎn)，追求整體戰(zhàn)略利益。作為跨國(guó)經(jīng)營(yíng)者的外商，并不局限于某一分（子）公司的局部得失，而是以抑減投資風(fēng)險(xiǎn)、追求整體利益最大化為目標(biāo)。大部分外商對(duì)華投資僅僅定位于利用我國(guó)廣闊的市場(chǎng)、廉價(jià)的勞動(dòng)力和原材料及優(yōu)惠政策上。這些都表明了外商對(duì)華投資的試探和短期行為，即一般以低投入、高報(bào)酬、快速回收作為早期投資準(zhǔn)則，并通過逆向避稅將利潤(rùn)轉(zhuǎn)移到母國(guó)，以盡早收回投資，抑減投資風(fēng)險(xiǎn)，使其整體戰(zhàn)略利益極大化。這樣，當(dāng)投資確無(wú)任何發(fā)展時(shí)，他損失不大，甚至根本無(wú)損失，而當(dāng)對(duì)華投資前景看好時(shí)，他可追加投資，這也正是一些外資企業(yè)連年虧損、外商卻不斷擴(kuò)大投資規(guī)模的主要原因。
二、對(duì)外商投資企業(yè)轉(zhuǎn)讓定價(jià)實(shí)施反避稅的對(duì)策選擇
加入WT0后，防范外商投資企業(yè)利用轉(zhuǎn)讓定價(jià)進(jìn)行避稅已顯得越來(lái)越重要，但是我國(guó)的自然狀況、發(fā)展歷史、社會(huì)經(jīng)濟(jì)發(fā)展水平、基本經(jīng)濟(jì)制度、政治制度、社會(huì)制度、法律制度以及意識(shí)形態(tài)等國(guó)情都與世界各國(guó)存在不同程度的差異，從而在一定程度上影響著我國(guó)轉(zhuǎn)讓定價(jià)稅制問題的研究。因此我國(guó)針對(duì)轉(zhuǎn)讓定價(jià)進(jìn)行的反避稅研究首先必須充分考慮我國(guó)國(guó)情，認(rèn)真總結(jié)我國(guó)這方面十多年來(lái)的經(jīng)驗(yàn)教訓(xùn)，并有效借鑒國(guó)際成功經(jīng)驗(yàn)。具體來(lái)講應(yīng)從以下幾個(gè)方面作出對(duì)策選擇：
（一）以加入WTO為契機(jī)，統(tǒng)一內(nèi)外所得稅法和完善轉(zhuǎn)讓定價(jià)稅制的立法
1.完善我國(guó)涉外所得稅法。
（1）統(tǒng)一內(nèi)外資企業(yè)所得稅法。WT0的基本原則之一就是“國(guó)民待遇原則”，我國(guó)加入WT0以后也應(yīng)遵循此項(xiàng)原則，因此，內(nèi)外資企業(yè)稅收制度的統(tǒng)一是大勢(shì)所趨 .經(jīng)過1994年稅制改革，我國(guó)內(nèi)外資企業(yè)在流轉(zhuǎn)稅方面已基本統(tǒng)一，下一步要做的就是加快內(nèi)外資企業(yè)所得稅統(tǒng)一的步伐。統(tǒng)一稅收優(yōu)惠政策，不論經(jīng)濟(jì)性質(zhì)和所有制成份如何，一律依據(jù)企業(yè)的法人身份就其所得征收統(tǒng)一的所得稅；統(tǒng)一規(guī)定各類企業(yè)成本費(fèi)用的列支標(biāo)準(zhǔn)，切實(shí)做到稅負(fù)公平；統(tǒng)一稅前列支標(biāo)準(zhǔn)。
（2） 降低所得稅率，相應(yīng)擴(kuò)大稅基，制定合理的稅收優(yōu)惠政策。在降低稅率的同時(shí)，對(duì)外商投資企業(yè)的轉(zhuǎn)讓定價(jià)進(jìn)行嚴(yán)格的管理，規(guī)定政府有權(quán)重新估算轉(zhuǎn)讓定價(jià)和年度收益，作為計(jì)征關(guān)稅和所得稅的基準(zhǔn)，以相應(yīng)擴(kuò)大稅基，保證不減少國(guó)家財(cái)政收入。20多年的改革開放，使我國(guó)形成了一個(gè)以地區(qū)傾斜為主，輔之以產(chǎn)業(yè)傾斜，交錯(cuò)使用降低稅率、定期減免稅和再投資退稅等多種優(yōu)惠手段的涉外稅收優(yōu)惠體系。這一稅收優(yōu)惠體系的潛在矛盾和問題也日益顯現(xiàn)，特別是向東南沿海地區(qū)傾斜的涉外稅收優(yōu)惠政策已越來(lái)越不適應(yīng)全方位、多層次對(duì)外開放格局的形成。另外，優(yōu)惠過多過濫、地區(qū)性優(yōu)惠政策盲目出臺(tái)、越權(quán)減免稅等，制約了稅收對(duì)宏觀經(jīng)濟(jì)的調(diào)節(jié)作用。建議今后涉外稅收優(yōu)惠政策主要應(yīng)從突出產(chǎn)業(yè)導(dǎo)向和稅收優(yōu)惠政策不宜過多、過濫兩方面考慮。
2. 完善我國(guó)的轉(zhuǎn)讓定價(jià)稅制。
針對(duì)目前轉(zhuǎn)讓定價(jià)稅制存在的問題，應(yīng)該制定完善、規(guī)范、全面、權(quán)威、專門的《轉(zhuǎn)讓定價(jià)稅制實(shí)施細(xì)則》，其內(nèi)容“宜細(xì)不宜粗”，至少應(yīng)該包含以下內(nèi)容：關(guān)聯(lián)企業(yè)的認(rèn)定、業(yè)務(wù)范圍、基本原則、調(diào)整方法、可比價(jià)格資料的獲取、詳細(xì)的分類調(diào)整、納稅人的報(bào)告義務(wù)和舉證責(zé)任、稅務(wù)當(dāng)局的權(quán)力、文件準(zhǔn)備要求、相應(yīng)調(diào)整、處罰規(guī)定、調(diào)整期限、預(yù)約定價(jià)制、資本弱化制度等。具體建議如下：
（1）完善轉(zhuǎn)讓定價(jià)的調(diào)整方法。一是增加國(guó)際慣例中所認(rèn)可的交易利潤(rùn)法，即將可比利潤(rùn)法、利潤(rùn)分劈法和交易凈利潤(rùn)率法作為現(xiàn)有方法的補(bǔ)充，完善轉(zhuǎn)讓定價(jià)調(diào)整方法體系；二是借鑒OECD（經(jīng)合組織，下同）的做法，增加對(duì)可比性的規(guī)定與說明，引入“正常交易值域”的概念，以適應(yīng)錯(cuò)綜復(fù)雜的國(guó)際經(jīng)濟(jì)環(huán)境；三是對(duì)各種調(diào)整方法要作進(jìn)一步細(xì)化，詳細(xì)說明各種方法的適用條件、適用范圍以及優(yōu)缺點(diǎn)等，列明計(jì)算公式，并可列舉一些法定的案例。
（2）確定調(diào)整應(yīng)稅所得的具體依據(jù)。國(guó)際上通常有兩種做法：一是以具體交易為基礎(chǔ)，逐項(xiàng)測(cè)定，針對(duì)不正常交易項(xiàng)目進(jìn)行調(diào)整；另一種是以企業(yè)純利潤(rùn)為基礎(chǔ)，只要確定關(guān)聯(lián)企業(yè)間收入與費(fèi)用的分配不符合獨(dú)立企業(yè)間正常交易原則，便可以核定合理的資本利潤(rùn)率或成本利潤(rùn)率，并據(jù)以計(jì)算應(yīng)稅所得額。鑒于我國(guó)目前的征管水平，建議采用后一種做法。同時(shí)，對(duì)某些應(yīng)稅交易項(xiàng)目，還可以借鑒美國(guó)的“安全港”核定法，即定期公布“安全港”的收費(fèi)、利潤(rùn)標(biāo)準(zhǔn)，作為稅務(wù)當(dāng)局調(diào)整的依據(jù)，對(duì)不能實(shí)行“安全港”標(biāo)準(zhǔn)的，也要設(shè)立主要產(chǎn)品行業(yè)的資金回收率、成本利潤(rùn)率等全國(guó)或地區(qū)標(biāo)準(zhǔn)，使各稅務(wù)當(dāng)局有統(tǒng)一的征稅依據(jù)。
（3）細(xì)化勞務(wù)提供的規(guī)定。應(yīng)該進(jìn)一步明確勞務(wù)費(fèi)用的納稅扣除條件和非納稅扣除條件，并規(guī)定勞務(wù)費(fèi)用的正常收費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)，明確集團(tuán)內(nèi)部按成本轉(zhuǎn)讓勞務(wù)的可能性，并對(duì)成本應(yīng)包括的因素和正常收費(fèi)何時(shí)可以包括利潤(rùn)因素等一系列具體問題作出規(guī)定。對(duì)于勞務(wù)費(fèi)用的非納稅扣除項(xiàng)目，即企業(yè)不得列支向關(guān)聯(lián)企業(yè)支付的管理費(fèi)，借鑒OECD準(zhǔn)則，應(yīng)作如下規(guī)定：
一是與母公司本身的法人結(jié)構(gòu)有關(guān)的活動(dòng)成本，如母公司的股東大會(huì)、母公司的股票發(fā)行以及監(jiān)督委員會(huì)的成本；二是與母公司的報(bào)告要求有關(guān)的成本，包括報(bào)告的合并整理；三是為獲取參與資格而籌措的資金成本。
（4）規(guī)定無(wú)形資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓的特別條款。一是在轉(zhuǎn)讓定價(jià)的確定方面，將無(wú)形資產(chǎn)與有形資產(chǎn)區(qū)分開來(lái)。因?yàn)閮烧咴诖_定轉(zhuǎn)讓定價(jià)的標(biāo)準(zhǔn)、難易程度等方面存在很大的差異。無(wú)形資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓定價(jià)的確定歷來(lái)是困擾各國(guó)的一大難題，而且隨著知識(shí)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，無(wú)形資產(chǎn)在經(jīng)濟(jì)發(fā)展中的地位越來(lái)越重要，因此，對(duì)無(wú)形資產(chǎn)的轉(zhuǎn)讓定價(jià)單獨(dú)進(jìn)行稅法規(guī)定是經(jīng)濟(jì)發(fā)展的客觀要求。二是明確無(wú)形資產(chǎn)的含義和范圍。建議從以下三方面定義無(wú)形資產(chǎn)：A.獨(dú)立于個(gè)人勞務(wù)存在；B.具有可衡量的價(jià)值；C.其價(jià)值的衡量標(biāo)準(zhǔn)是非物質(zhì)形態(tài)的。當(dāng)然，除了定義以外，還可以列舉一些常見的無(wú)形資產(chǎn)以便于把握。 三是應(yīng)詳細(xì)說明調(diào)整方法。由于無(wú)形資產(chǎn)具有與有形資產(chǎn)完全不同的特點(diǎn)，傳統(tǒng)的調(diào)整方法往往難以奏效。相反，可比利潤(rùn)法、利潤(rùn)分割法等一些新型方法倒是更適合無(wú)形資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓定價(jià)的調(diào)整。因此，有必要對(duì)這些新型方法詳加介紹，并參照美國(guó)的做法設(shè)計(jì)具體的應(yīng)用范例，指出每種方法使用的前提及可比性分析的重點(diǎn)，使得稅務(wù)人員可以根據(jù)具體的情況進(jìn)行選擇。 四是制定無(wú)形資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓定價(jià)的事后調(diào)整制度。由于無(wú)形資產(chǎn)的轉(zhuǎn)讓定價(jià)包含開發(fā)的成本費(fèi)用及無(wú)形資產(chǎn)的獲利能力兩方面因素，而后者的確定在很大程度上只是一種估計(jì)。因此，無(wú)形資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓時(shí)估計(jì)的價(jià)格很可能與實(shí)際價(jià)格存在差距，在這種情況下，稅務(wù)當(dāng)局對(duì)無(wú)形資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓定價(jià)的事后調(diào)整就成為一種補(bǔ)救措施。通過形成事后調(diào)整制度，可以使對(duì)無(wú)形資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓定價(jià)的調(diào)整盡量準(zhǔn)確，這樣，既保證了國(guó)家的財(cái)政經(jīng)濟(jì)利益，又維護(hù)了關(guān)聯(lián)企業(yè)與無(wú)關(guān)聯(lián)企業(yè)間的公平競(jìng)爭(zhēng)。美國(guó)于1986年公布的“超級(jí)特許權(quán)使用條款”中規(guī)定了對(duì)無(wú)形資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓定價(jià)的定期調(diào)整制度，OECD的其它發(fā)達(dá)國(guó)家也紛紛效仿，承認(rèn)稅務(wù)當(dāng)局可以對(duì)無(wú)形資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓定價(jià)進(jìn)行事后調(diào)整。為了不使我國(guó)在對(duì)外經(jīng)濟(jì)交往中處于被動(dòng)地位，也為了我國(guó)的經(jīng)濟(jì)利益，建議在我國(guó)稅法中引入事后調(diào)整制度。當(dāng)然，鑒于我國(guó)的稅收征管力度薄弱且效率較低，不可能在每個(gè)納稅年度都對(duì)無(wú)形資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓進(jìn)行核定。不過，我國(guó)可以采用延長(zhǎng)定期調(diào)整時(shí)間如三年或五年核定調(diào)整一次或采用不定期調(diào)整的方法，即當(dāng)稅務(wù)當(dāng)局發(fā)現(xiàn)原先核定的數(shù)額與事實(shí)有較大出入時(shí)自行確定調(diào)整。
（5）規(guī)定詳細(xì)的文件準(zhǔn)備要求。明確規(guī)定納稅人提供證明文件的內(nèi)容和規(guī)定時(shí)間，減少納稅人的顧慮和負(fù)擔(dān)，提高反避稅工作的效率。一是規(guī)定納稅人負(fù)有延伸提供稅收情報(bào)的義務(wù)。我國(guó)在涉外稅收征管實(shí)踐中，最困難的就是稅務(wù)當(dāng)局不能直接得到跨國(guó)投資者在國(guó)外經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的資料。二是規(guī)定納稅人對(duì)某些交易行為有事先取得稅務(wù)部門同意的義務(wù)。借鑒英國(guó)、美國(guó)在這方面的經(jīng)驗(yàn)，我國(guó)在反避稅策略條款中有必要規(guī)定納稅人的某些交易行為必須事先取得稅務(wù)部門的同意，否則就是違法行為，予以懲罰。三是規(guī)定納稅人對(duì)國(guó)際避稅案件有事后提供證據(jù)的義務(wù)。在處理涉外稅務(wù)案件時(shí)，因?yàn)槎悇?wù)當(dāng)局很難掌握跨國(guó)投資者在國(guó)外的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)和市場(chǎng)價(jià)格情況，為避免稅務(wù)當(dāng)局陷于被動(dòng)地位，有必要在稅法中規(guī)定納稅人負(fù)有舉證責(zé)任，即如果納稅人對(duì)稅務(wù)當(dāng)局的處理提不出反對(duì)的理由和證據(jù)，就應(yīng)認(rèn)為稅務(wù)當(dāng)局的判決是正確的并應(yīng)執(zhí)行稅務(wù)當(dāng)局的決定。
（二） 借鑒國(guó)外經(jīng)驗(yàn)，與本國(guó)實(shí)際相結(jié)合，穩(wěn)步推行預(yù)約定價(jià)制
國(guó)際上已有很多國(guó)家實(shí)行了預(yù)約定價(jià)制，有豐富的經(jīng)驗(yàn)可供借鑒，如美國(guó)、日本等國(guó)家都已實(shí)施預(yù)約定價(jià)制十多年，并已制定了規(guī)范和完善的預(yù)約定價(jià)規(guī)則，有大量成功的案例。我國(guó)引進(jìn)預(yù)約定價(jià)制時(shí)間較晚，國(guó)家稅務(wù)總局在其的《關(guān)聯(lián)企業(yè)業(yè)務(wù)往來(lái)稅務(wù)管理規(guī)程（試行）》（國(guó)稅發(fā) [1998] 59號(hào)文）中規(guī)定，“經(jīng)企業(yè)申請(qǐng)，主管稅務(wù)機(jī)關(guān)批準(zhǔn)，也可采用預(yù)約定價(jià)方法?！鄙鲜鲋皇翘峒邦A(yù)約定價(jià)方法，并沒有一整套規(guī)范的執(zhí)行程序和配套制度。
福州市、深圳市等稅務(wù)機(jī)關(guān)從1998年開始嘗試預(yù)約定價(jià)制，這是我國(guó)預(yù)約定價(jià)制的雛形。經(jīng)過幾年的實(shí)踐，也已積累了一些經(jīng)驗(yàn)，并有些成功的案例可援引。因而，我國(guó)應(yīng)進(jìn)一步總結(jié)福州、深圳等地的經(jīng)驗(yàn)，吸收國(guó)外預(yù)約定價(jià)制的精華，制定適合我國(guó)國(guó)情的規(guī)范的預(yù)約定價(jià)制。同時(shí)，對(duì)各方面條件相對(duì)允許的大型企業(yè)，應(yīng)盡可能對(duì)其實(shí)施規(guī)范化的預(yù)約定價(jià)制。
1.盡快制定預(yù)約定價(jià)操作規(guī)程。根據(jù)我國(guó)很多外商投資企業(yè)規(guī)模小的特點(diǎn)，我國(guó)在制定預(yù)約定價(jià)操作規(guī)程時(shí)可以借鑒美國(guó)、加拿大等國(guó)家的做法，對(duì)外商投資企業(yè)進(jìn)行分類管理，將其分為大型企業(yè)和中小型企業(yè)，專門制定適合于中小型企業(yè)的預(yù)約定價(jià)規(guī)則，簡(jiǎn)化中小企業(yè)申請(qǐng)預(yù)約定價(jià)協(xié)議的程序，節(jié)省其申請(qǐng)時(shí)間和費(fèi)用，從而提高中小企業(yè)申請(qǐng)預(yù)約定價(jià)的積極性。
2.簽訂國(guó)際反避稅的條約和協(xié)定。由于我國(guó)稅法沒有強(qiáng)制要求關(guān)聯(lián)企業(yè)在提供境外資料時(shí)應(yīng)由國(guó)際會(huì)計(jì)師事務(wù)所出具驗(yàn)證報(bào)告的稅收條款，對(duì)實(shí)行預(yù)約定價(jià)制的申請(qǐng)人報(bào)送的大量境外資料難以辨別真?zhèn)?，給具體執(zhí)行工作帶來(lái)較大困難。預(yù)約定價(jià)制工作經(jīng)常要涉及境外業(yè)務(wù)，而在現(xiàn)有的條件下稅務(wù)人員是無(wú)法進(jìn)行境外調(diào)查的，這就需要國(guó)際間的合作，要與有關(guān)的國(guó)家簽訂條約或協(xié)定開展國(guó)際間反避稅，主要是通過形成稅收情報(bào)交換制度與一些國(guó)家簽訂檢查官履行協(xié)議，然而，我國(guó)迄今為止尚沒有簽訂這些協(xié)定或協(xié)議，從而制約了預(yù)約定價(jià)制的開展。
3.形成完善的價(jià)格信息系統(tǒng)。要高度重視可信賴的價(jià)格信息系統(tǒng)的形成，徹底解決我國(guó)多個(gè)部門管理、信息渠道不暢通、不公開的問題，使預(yù)約定價(jià)制的基礎(chǔ)性問題得以確定。稅務(wù)部門要與海關(guān)、外經(jīng)、商檢等部門形成經(jīng)常性的聯(lián)系，大量收集和分析與反避稅業(yè)務(wù)有關(guān)的最新情報(bào)和動(dòng)態(tài)；還可以在國(guó)外成立辦事處，專門負(fù)責(zé)搜集有關(guān)價(jià)格信息資料。
（三）以共同防范跨國(guó)偷避稅為目標(biāo)，加強(qiáng)國(guó)際稅收合作與協(xié)調(diào)
1.積極參與國(guó)際稅收協(xié)定的簽訂。為保證在國(guó)際稅收協(xié)定背景下轉(zhuǎn)讓定價(jià)調(diào)整的順利實(shí)施，避免因轉(zhuǎn)讓定價(jià)調(diào)整造成不可避免的國(guó)際雙重征稅，我國(guó)應(yīng)該與更多的國(guó)家簽訂國(guó)際稅收協(xié)定，同時(shí)，在簽訂國(guó)際稅收協(xié)定時(shí)應(yīng)增設(shè)相應(yīng)調(diào)整、情報(bào)交換和相互協(xié)商程序的規(guī)定，其前提條件是雙方國(guó)家都給予同樣的待遇。
2.形成亞太地區(qū)國(guó)際稅收合作與協(xié)調(diào)組織。針對(duì)我國(guó)還未與稅收流失最嚴(yán)重的臺(tái)灣等地區(qū)簽訂稅收協(xié)定以及我國(guó)在轉(zhuǎn)讓定價(jià)征管方面還存在很多缺陷，缺乏國(guó)際行情、信息的情況，應(yīng)形成亞太地區(qū)國(guó)際稅收合作與協(xié)調(diào)組織，使包括轉(zhuǎn)讓定價(jià)問題在內(nèi)的國(guó)際稅收問題得以順利處理。
3.加強(qiáng)與世界各國(guó)在征稅方面的相互協(xié)助。我國(guó)應(yīng)該充分加強(qiáng)與世界各國(guó)在征稅方面的相互協(xié)助，以便有效防范跨國(guó)納稅人利用轉(zhuǎn)讓定價(jià)進(jìn)行避稅。
參考文獻(xiàn)
（1） 王小紅、熊小青《預(yù)約定價(jià)制基本問題初探》，《稅務(wù)研究》2001年第11期。
一、深刻認(rèn)識(shí)稅務(wù)人才建設(shè)現(xiàn)狀，增強(qiáng)培養(yǎng)人才的緊迫感和自覺性
近年來(lái)，各級(jí)黨組在抓人才隊(duì)伍建設(shè)上認(rèn)識(shí)不斷深化，做了大量卓有成效的工作，人才隊(duì)伍的整體素質(zhì)不斷提高。但著眼長(zhǎng)遠(yuǎn)發(fā)展，目前人才隊(duì)伍的整體素質(zhì)、編制結(jié)構(gòu)與跨越式發(fā)展需要還存有較大的差距。一是稅務(wù)人才培養(yǎng)的激勵(lì)機(jī)制不健全。各級(jí)稅務(wù)機(jī)關(guān)內(nèi)部沒有真正建立起促進(jìn)優(yōu)秀人才脫穎而出的激勵(lì)機(jī)制，對(duì)特殊人才的特殊貢獻(xiàn)，沒有真正從政治上、經(jīng)濟(jì)上、榮譽(yù)上給予貢獻(xiàn)相適應(yīng)的獎(jiǎng)金或待遇，影響調(diào)動(dòng)人才開發(fā)自我潛能的積極性。二是任職經(jīng)歷單
一、復(fù)合型人才少。在實(shí)際工作中，在專業(yè)上具有一般性稅務(wù)知識(shí)的人員比較多，且任職經(jīng)歷單一，在人才層次上領(lǐng)導(dǎo)管理人才、專業(yè)性業(yè)務(wù)人才及復(fù)合型人才明顯缺乏。三是關(guān)鍵崗位技術(shù)骨干少、素質(zhì)弱。受編制限制，業(yè)務(wù)骨干隊(duì)伍新人補(bǔ)充較慢，隊(duì)伍梯次結(jié)構(gòu)不合理，中青年骨干人才缺乏，總體上看，“經(jīng)驗(yàn)型”人才多，技術(shù)含量不高，技術(shù)研究，創(chuàng)新能力不夠強(qiáng)。
二、努力適應(yīng)任務(wù)要求，樹立科學(xué)的人才觀
一是要樹立“戰(zhàn)斗力”標(biāo)準(zhǔn)觀念。用“戰(zhàn)斗力”標(biāo)準(zhǔn)統(tǒng)攬和籌劃干部人事工作，力戒簡(jiǎn)單論資排輩、遷就照顧，用實(shí)際工作成效檢驗(yàn)干部人事工作的質(zhì)量和效果，牢固樹立出人才就是出政績(jī)的觀念。
二是要樹立不拘一格選人才的觀念。選用干部要用其所長(zhǎng)、避其所短，看準(zhǔn)了的干部要大膽使用，寧可用那些平時(shí)有些棱角、關(guān)鍵時(shí)刻能擔(dān)當(dāng)重任、危機(jī)時(shí)刻能力挽狂瀾的干部，也不用平時(shí)四平八穩(wěn)、處事圓滑、關(guān)鍵時(shí)刻心忙意亂、平庸誤事的干部。
三是要樹立培養(yǎng)人才人人有責(zé)的觀念。黨組書記應(yīng)該強(qiáng)化“校長(zhǎng)”意識(shí)，切實(shí)負(fù)起責(zé)任，真正使人才培養(yǎng)工作責(zé)任到位、保障到位、措施到位，確保落到實(shí)處。人才培養(yǎng)工作是一項(xiàng)實(shí)打?qū)嵉墓ぷ?，?yīng)該以科學(xué)的態(tài)度和求實(shí)的作風(fēng)貫徹始終。人才隊(duì)伍建設(shè)涉及選、訓(xùn)、用、管，是各部門的共同職責(zé)。人事部門作為人才培養(yǎng)的主管部門，肩負(fù)重要責(zé)任，但從稅務(wù)緊缺人才及重點(diǎn)崗位人才的分類培訓(xùn)看，大量具體工作要靠業(yè)務(wù)部門來(lái)抓，要明確任務(wù)、各負(fù)其責(zé)、加強(qiáng)協(xié)調(diào)、落到實(shí)處。在人才建設(shè)上，堅(jiān)持一級(jí)抓一級(jí)，一級(jí)對(duì)一級(jí)負(fù)責(zé)，一級(jí)履行好一級(jí)的職責(zé)，真正形成齊抓共管的合力。
三、突出重點(diǎn)崗位人才培養(yǎng)，努力提高實(shí)際稅收工作能力
稅務(wù)的跨越式發(fā)展要有所作為，實(shí)現(xiàn)稅收工作的躍升，就必須以只爭(zhēng)朝夕的精神，用超前的眼光，采取超常的措施，積極籌劃人才隊(duì)伍建設(shè)。
一是在人才建設(shè)規(guī)劃上要有前瞻性。根據(jù)我國(guó)的社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展和體制變化，著力培訓(xùn)懂外語(yǔ)、懂法律、懂國(guó)際稅收、懂國(guó)際商法等諸多方面知識(shí)的高級(jí)人才，對(duì)急需的專門人才，早研究，早拿出方案，對(duì)人才的培養(yǎng)、保留、儲(chǔ)備，要立足當(dāng)前周密籌劃。加大院校畢業(yè)生的接收數(shù)量，控制干部不合理流動(dòng)，保持干部數(shù)量和質(zhì)量同步儲(chǔ)備，為新的稅務(wù)工作的可持續(xù)發(fā)展提供人才上的保證。
二是人才隊(duì)伍培養(yǎng)的路徑要逐漸程序化、制度化。在設(shè)置培訓(xùn)內(nèi)容的上，要突出業(yè)務(wù)基礎(chǔ)教育，把稅務(wù)業(yè)務(wù)知識(shí)的基礎(chǔ)打牢，使干部發(fā)展有后勁；要因人而宜，突出個(gè)性化，做到缺什么，學(xué)什么。在干部使用上，要注重多崗位任職、崗位互換、頻繁交流、全面鍛煉，使干部開闊視野，提高思維層次，增加閱歷，積累經(jīng)驗(yàn)，增長(zhǎng)才干。
三是在人才隊(duì)伍建設(shè)方法上力求多樣性。要多途徑地抓好干部在職培訓(xùn)，努力在技術(shù)比武中催生人才，在執(zhí)行重大任務(wù)中摔打人才，在業(yè)務(wù)考核中培訓(xùn)人才。注重善于把年輕有發(fā)展?jié)摿Φ母刹堪才诺街匾膷徫簧襄憻?。充分發(fā)揮稅務(wù)院校師資、設(shè)施的優(yōu)勢(shì)，采取聯(lián)合辦班，委托培訓(xùn)形式，有計(jì)劃地選送需要重點(diǎn)培養(yǎng)的骨干人才脫才學(xué)習(xí)，聯(lián)手培養(yǎng)人才。
四、著眼未來(lái)，立足平時(shí)，建立良好的激勵(lì)機(jī)制
著眼未來(lái)需要，采取有力措施，建立有利于人才拼搏進(jìn)取的激勵(lì)機(jī)制。一是對(duì)執(zhí)行重要任務(wù)表現(xiàn)優(yōu)秀的干部，要優(yōu)先提拔使用。經(jīng)常執(zhí)行重要任務(wù)的干部，經(jīng)受鍛煉機(jī)會(huì)多，在駕馭復(fù)雜局勢(shì)上經(jīng)受了考驗(yàn)，自身的素質(zhì)比較全面，適應(yīng)未來(lái)工作能力相對(duì)較強(qiáng)，因此，在干部使用上，要把他們提拔到突出位置，在職務(wù)晉升、級(jí)別調(diào)整上，要實(shí)行傾斜政策，在向上級(jí)推薦干部要優(yōu)先考慮他們。對(duì)他們中因種種原因超過了提升最大年齡的要妥善安置，以此激勵(lì)其他干部獻(xiàn)身稅務(wù)事業(yè)的責(zé)任感和積極性。新晨
關(guān)鍵詞：稅務(wù)稽查；政策取向；執(zhí)法環(huán)境；稽查管理體制
稅務(wù)稽查是稅務(wù)機(jī)關(guān)依法對(duì)納稅人、扣繳義務(wù)人履行納稅義務(wù)、扣繳義務(wù)情況所進(jìn)行的稅務(wù)檢查和處理工作的總稱。其目的是通過查處各類稅務(wù)違法行為，充分發(fā)揮其監(jiān)督懲處作用，推進(jìn)依法治稅，促進(jìn)稅收征管，最大限度地減少稅收流失，保證國(guó)家財(cái)政收入。稅務(wù)稽查促進(jìn)了社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的穩(wěn)定發(fā)展和有序運(yùn)行。保證了稅收財(cái)政職能和經(jīng)濟(jì)調(diào)節(jié)職能的有效發(fā)揮。便于發(fā)揮稅收監(jiān)督職能，促進(jìn)企業(yè)自我完善、自我發(fā)展。以確保稅收征管質(zhì)量，推動(dòng)稅務(wù)機(jī)關(guān)提高征管工作水平?？傊悇?wù)稽查工作是界定納稅人、扣繳義務(wù)人的納稅義務(wù)、扣繳義務(wù)履行程序的有效工具，是完善稅收制度與稅收征管體系的信息反饋系統(tǒng)，是促進(jìn)企業(yè)發(fā)展，推動(dòng)稅務(wù)機(jī)關(guān)提高征管工作水平的重要手段，是完成稅收任務(wù)，保證國(guó)家財(cái)政收入的重要環(huán)節(jié)，是維護(hù)稅法權(quán)威、嚴(yán)肅稅收法紀(jì)、懲處稅收違法犯罪行為、培育良好納稅觀念、實(shí)現(xiàn)依法治稅的基礎(chǔ)保證。同時(shí)，我國(guó)稅務(wù)稽查在實(shí)際運(yùn)行中也暴露出不少問題。
一、我國(guó)稅務(wù)稽查中存在的主要問題
1.稅務(wù)稽查在稅收工作中的重要地位未能得到充分體現(xiàn)。
我國(guó)現(xiàn)行稅務(wù)稽查工作仍停滯于以查增收或以查促收的階段。國(guó)家為了應(yīng)付財(cái)政支出的高速增長(zhǎng)，將稅收任務(wù)指標(biāo)作為一項(xiàng)政治任務(wù)下達(dá)給稅務(wù)機(jī)關(guān)，稅務(wù)部門不得不在完成收入任務(wù)上狠下功夫，稅務(wù)稽查圍繞收入任務(wù)轉(zhuǎn)的現(xiàn)象大量存在。大量的稽查對(duì)象是針對(duì)那些易于查出問題的有利可得的企業(yè)，而對(duì)那些隱蔽較深，有嚴(yán)重偷逃稅現(xiàn)象的企業(yè)卻沒有進(jìn)行有效查處。稅務(wù)機(jī)構(gòu)分設(shè)以后，國(guó)、地兩稅機(jī)關(guān)為了各自的利益，互不聯(lián)系，加之納稅人存在繳納稅款時(shí)劃分稅種不清、申報(bào)資料不全等原因，造成大量重復(fù)稽查。此外系統(tǒng)內(nèi)部征收與稽查為了完成各自任務(wù)發(fā)生磨擦，出現(xiàn)征收不能及時(shí)給稽查提供線索，稽查出來(lái)的問題也沒有反饋到征收工作中去的現(xiàn)象。
2.稅務(wù)稽查模式的改革不徹底，實(shí)施起來(lái)不到位。
隨著1997年我國(guó)征管體制的全面改革，新的稅務(wù)稽查模式也在全國(guó)范圍內(nèi)逐步實(shí)施。但是現(xiàn)行稅務(wù)稽查模式在實(shí)施過程中卻存在著不少的問題，主要體現(xiàn)在：（1）由于稅務(wù)稽查職責(zé)在范圍上劃分不夠明確，使得上下級(jí)稽查機(jī)構(gòu)之間相互爭(zhēng)奪范圍，搶奪稅源，甚至出現(xiàn)兩份稽查通知或處理決定下達(dá)同一企業(yè)，使得納稅人無(wú)所適從。這既造成了納稅人對(duì)稅務(wù)稽查機(jī)關(guān)依法行政認(rèn)識(shí)上的誤解，有時(shí)又使稽查出來(lái)的問題因下達(dá)處理決定的不同而擴(kuò)大化或者縮小化；（2）由于目前稽查的收入型模式和上述問題的存在，導(dǎo)致了稽查不深入，力度不夠大，為收入而稽查，從而出現(xiàn)了對(duì)一些違法行為查而不清、決而不剛的現(xiàn)象，執(zhí)法的嚴(yán)肅性、公正性受到極大地削弱；（3）由于多級(jí)稽查格局的原因，一個(gè)年度內(nèi)企業(yè)接受二級(jí)稽查十分普遍，部分企業(yè)甚至接受三級(jí)稽查，乃至更多級(jí)的稅務(wù)稽查，從而造成了重復(fù)稽查的問題，如果再加上地稅部門的稽查，企業(yè)確實(shí)不堪重負(fù)，生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)難免不受影響；（4）由于現(xiàn)行稅收征管整體模式中征收、管理與稽查三者之間職責(zé)劃分不清，征管也搞稽查、稽查又兼征管，相互混淆，又相互脫節(jié)，從而出現(xiàn)稅收工作“盲點(diǎn)”。加之，由于我國(guó)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)在運(yùn)行過程中，法律仍不夠健全，社會(huì)上“拜金主義”等不良影響。目前在稅務(wù)系統(tǒng)內(nèi)部仍存在個(gè)別腐化墮落者，他們大肆利用手中的稅收?qǐng)?zhí)法權(quán)力，以稅謀私，索賄受賄，貪污挪用稅款，亂征濫罰，擅自減免各項(xiàng)稅款，甚至與納稅人內(nèi)外勾結(jié)，代開、虛開、盜賣增值稅專用發(fā)票，騙取出口退稅，給國(guó)家經(jīng)濟(jì)建設(shè)帶來(lái)巨額損失。
3.稅務(wù)稽查隊(duì)伍的素質(zhì)有待進(jìn)一步提高。
隨著市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制的逐步推行，一部分納稅人思想觀念也發(fā)生了變化，“小團(tuán)體主義”、“個(gè)人主義”等不良思想有所滋長(zhǎng)?，F(xiàn)在一些納稅人逃避稅收的方式十分隱蔽，手段更加多樣化，這就要求稅務(wù)稽查人員具備反偷避稅收的能力。但目前稽查人員的業(yè)務(wù)素質(zhì)參差不齊，不少青年干部經(jīng)驗(yàn)不足，崗位技能差，不能獨(dú)擋一面地開展工作。有的稽查人員不會(huì)查帳，不善于從帳實(shí)上查找蛛絲馬跡，挖掘隱蔽的深層次的問題，做出的稽查決定缺乏實(shí)在的內(nèi)容，給稅務(wù)稽查工作帶來(lái)了諸多不利影響。
4.稽查工作規(guī)程在實(shí)施過程中發(fā)生扭曲。
稅務(wù)稽查工作規(guī)程作為稅務(wù)機(jī)關(guān)和稅務(wù)人員實(shí)施稅務(wù)稽查工作的規(guī)范，是每一個(gè)稅務(wù)人員在開展工作時(shí)必須遵循的行為準(zhǔn)則。但是在很多基層征稅機(jī)關(guān)，他們?yōu)榱送瓿缮霞?jí)下達(dá)的稅收任務(wù)的目的，人為地對(duì)稅務(wù)稽查工作規(guī)程進(jìn)行調(diào)整，以達(dá)到以查增收，以查促收，完成稅收任務(wù)的目的，人為地對(duì)稅務(wù)稽查工作規(guī)程進(jìn)行調(diào)整，以達(dá)到以查增收，以查促收，完成稅收任務(wù)的目的。比如在稽查選案階段，由于稅收收入任務(wù)重，稅務(wù)機(jī)關(guān)強(qiáng)調(diào)稽查查補(bǔ)收入的責(zé)任目標(biāo)，以致選案不是通過計(jì)算機(jī)系統(tǒng)科學(xué)選案，而是急功近利地瞄準(zhǔn)那些經(jīng)濟(jì)運(yùn)行較好的企業(yè)為重點(diǎn)稽查對(duì)象，重復(fù)稽查同一企業(yè)的現(xiàn)象時(shí)有發(fā)生，經(jīng)濟(jì)情況較差的企業(yè)卻很少去查去管。5.稅務(wù)稽查的正常執(zhí)行受到執(zhí)法環(huán)境的制約。
由于社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)法制建設(shè)滯后，納稅人的納稅意識(shí)不強(qiáng)，加之“拜金主義”、“權(quán)錢交易”等腐敗現(xiàn)象仍然存在，從而出現(xiàn)稅務(wù)機(jī)關(guān)在對(duì)納稅人開展稅務(wù)稽查時(shí)，經(jīng)常會(huì)受到來(lái)自社會(huì)各方面的干擾，各種說情接踵而至，更有甚者，部分單位的領(lǐng)導(dǎo)直接給稽查人員施加壓力，致使稽查人員無(wú)法正常開展工作，不良社會(huì)風(fēng)氣，嚴(yán)重破壞了稅務(wù)執(zhí)法的權(quán)威性和公正性。
此外，稅務(wù)稽查經(jīng)費(fèi)投入不足，裝備落后，交通工具、通訊設(shè)備缺乏，直接影響到稅務(wù)稽查的進(jìn)度、深度和廣度。
二、關(guān)于我國(guó)稅務(wù)稽查改革的政策建議
1.規(guī)范稽查工作程序，嚴(yán)格按照規(guī)程執(zhí)法。
（1）科學(xué)地開展稽查選案工作。建立以計(jì)算機(jī)選案為主、人工選案為輔的科學(xué)選案體系，充分利用計(jì)算機(jī)網(wǎng)絡(luò)資源，建立稅務(wù)稽查選案信息系統(tǒng)，將重點(diǎn)行業(yè)，異常申報(bào)企業(yè)，重點(diǎn)稅源戶的納稅申報(bào)資料輸入該信息系統(tǒng)，從而科學(xué)地挑選稅務(wù)稽查對(duì)象，從根本上避免納稅人的重復(fù)選案。（2）認(rèn)真做好稽查實(shí)施階段的各項(xiàng)工作?；楣ぷ饕獓?yán)格以事實(shí)為依據(jù)，以法律為準(zhǔn)繩，實(shí)施法治管理，防止人為變通了結(jié)。關(guān)鍵要做好以下兩點(diǎn)：第一，稽查程序要合法。第二，稽查取證要合法。（3）嚴(yán)格逃選審理人員，充分發(fā)揮稅務(wù)稽查審理工作的把關(guān)作用?；閷徖砉ぷ鞒星皢⒑?，審理工作的好壞直接關(guān)系到稅務(wù)機(jī)關(guān)最后執(zhí)行稅務(wù)處理決定是否準(zhǔn)確合法，因此審理人員在挑選上必須具備責(zé)任心強(qiáng)、業(yè)務(wù)素質(zhì)高的特點(diǎn)。他們必須對(duì)稽查文書的格式制作是否規(guī)范，引用法律條文是否準(zhǔn)確完整，相關(guān)數(shù)據(jù)是否真實(shí)準(zhǔn)確，附屬材料是否齊全真實(shí)等具體事項(xiàng)進(jìn)行嚴(yán)格認(rèn)真審核把關(guān)，從而防止稽查決定出現(xiàn)不必要的差錯(cuò)和失誤，盡可能避免稅務(wù)行政復(fù)議、行政訴訟情況的發(fā)生。（4）加強(qiáng)稽查執(zhí)行工作力度，捍衛(wèi)稅務(wù)稽查的權(quán)威性?；閳?zhí)行工作是稅務(wù)稽查工作流程的最后一環(huán)，也是稽查成果得以實(shí)現(xiàn)的關(guān)鍵步驟，要充分體現(xiàn)稅法的剛性。稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)當(dāng)按照已做出的稅務(wù)處理決定中涉及納稅人的有關(guān)補(bǔ)繳稅款、處以罰款、加收滯納金和調(diào)帳等事宜，一一貫徹落實(shí)到位。改變對(duì)偷稅漏稅處理查得多補(bǔ)得少，征納雙方討價(jià)還價(jià)的作法，督促納稅人將相關(guān)稅務(wù)處理決定落實(shí)到位。必要時(shí)，稅務(wù)稽查執(zhí)行部門可依法采取稅收保全、強(qiáng)制等措施，維護(hù)稅法的尊嚴(yán)。
2.理順稽查管理體制。
理順的稽查管理體制應(yīng)符合幾個(gè)有利于：（1）有利于加強(qiáng)稽查工作的規(guī)范領(lǐng)導(dǎo)，掌握工作主動(dòng)權(quán)，擺脫單純?nèi)蝿?wù)觀點(diǎn)的束縛；（2）有利于稽查組織依法獨(dú)立行使職權(quán)，擺脫地方不適當(dāng)干預(yù)和說情風(fēng)干擾；（3）有利于發(fā)揮當(dāng)?shù)囟悇?wù)機(jī)關(guān)對(duì)征收、管理、稽查、復(fù)議四個(gè)系列的綜合協(xié)調(diào)作用和監(jiān)督作用，減少稽查組織內(nèi)部非業(yè)務(wù)性機(jī)構(gòu)，節(jié)省人力物力，集中搞好稽查?，F(xiàn)行稽查管理體制改革，要突出稽查機(jī)構(gòu)能獨(dú)立行使執(zhí)法權(quán)及掌握規(guī)范性工作主動(dòng)權(quán)，可考慮對(duì)稽查機(jī)構(gòu)實(shí)行雙重領(lǐng)導(dǎo)的管理體制，即人事經(jīng)費(fèi)及業(yè)務(wù)上實(shí)行垂直領(lǐng)導(dǎo)，在各項(xiàng)征管綜合協(xié)調(diào)、實(shí)務(wù)、工團(tuán)、紀(jì)檢、監(jiān)察等方面由當(dāng)?shù)囟悇?wù)局領(lǐng)導(dǎo)。
3.培養(yǎng)高素質(zhì)的稽查隊(duì)伍。
稅務(wù)稽查是一項(xiàng)政策性、業(yè)務(wù)性和綜合性很強(qiáng)的工作，它涉及會(huì)計(jì)、審計(jì)、法律、企業(yè)管理等各個(gè)領(lǐng)域和稅收征管工作全過程，客觀上要求有一支訓(xùn)練有素的稽查隊(duì)伍。（1）從稽查力量上予以保證。各級(jí)稽查組織人員的配備要與其承擔(dān)的職責(zé)和任務(wù)相適應(yīng)，各地稅務(wù)機(jī)關(guān)還要根據(jù)本地區(qū)實(shí)際情況，因地制宜合理配備稽查人員，從數(shù)量上保持稽查隊(duì)伍的穩(wěn)定。（2）保證稽查隊(duì)伍的質(zhì)量?；槿藛T應(yīng)該是集思想素質(zhì)和業(yè)務(wù)素質(zhì)于一體的優(yōu)質(zhì)人才，政治上事業(yè)心強(qiáng)，為政清廉、拒腐防變、有高度的責(zé)任感；業(yè)務(wù)上精通稅收政策，懂法律，會(huì)查帳，辦案能力強(qiáng)。作為領(lǐng)導(dǎo)，在選人用人上要把好關(guān)，要建立一套稽查干部隊(duì)伍管理制度，把思想好、業(yè)務(wù)能力強(qiáng)的干部選拔到稽查工作崗位上來(lái)。（3）建立業(yè)務(wù)學(xué)習(xí)和培訓(xùn)制度，著重在現(xiàn)代會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)、檢查技巧和計(jì)算機(jī)技術(shù)上進(jìn)行強(qiáng)化訓(xùn)練，每個(gè)稽查員要掌握多種形式偷逃稅行為的稽查辦法。（4）把鼓勵(lì)競(jìng)爭(zhēng)機(jī)制引進(jìn)稽查管理，實(shí)行稽查人員等級(jí)制和稽查主檢官制，堅(jiān)持獎(jiǎng)罰分明，堅(jiān)持個(gè)人收入與稽查業(yè)績(jī)掛鉤。充分調(diào)動(dòng)稽查人員的工作積極性。
關(guān)鍵詞：電子商務(wù)；稅法設(shè)計(jì)；基本原則
稅法基本原則是一國(guó)調(diào)整稅收關(guān)系的法律規(guī)范的抽象和概括，是一定社會(huì)經(jīng)濟(jì)關(guān)系在稅收法制建設(shè)中的反映，也是對(duì)稅法的立法、執(zhí)法、司法等全過程具有普遍指導(dǎo)意義的法律準(zhǔn)則，其核心是使稅收法律關(guān)系適應(yīng)生產(chǎn)關(guān)系的要求。電子商務(wù)作為經(jīng)濟(jì)全球化進(jìn)程中應(yīng)運(yùn)而生的網(wǎng)絡(luò)經(jīng)濟(jì)的組成部分，具有交易虛擬化、全球化、隱蔽化和成本低廉等特點(diǎn)。雖然電子商務(wù)的出現(xiàn)為經(jīng)濟(jì)發(fā)展帶來(lái)了巨大的變化，使現(xiàn)行稅法的某些規(guī)定難以適用，并形成了一些稅收征管中的盲點(diǎn)，但其并未對(duì)生產(chǎn)關(guān)系和稅收法律關(guān)系本身產(chǎn)生根本性的影響。因此，完善電子商務(wù)時(shí)代的稅收法律制度，仍然不能背離以下幾項(xiàng)稅法的基本原則。
一、稅收法定原則
稅收法定原則是民主和法治原則等現(xiàn)代憲法原則在稅法上的體現(xiàn)，是稅法至為重要的基本原則。它指的是國(guó)家征稅應(yīng)有法律依據(jù)，要依法征稅和依法納稅。稅收法定原則要求稅收要素法定而且明確，征稅必須合法。諸如，納稅主體、征稅對(duì)象、稅率、納稅環(huán)節(jié)、減免優(yōu)惠等稅收要素必須由立法機(jī)關(guān)在法律中予以規(guī)定，其具體內(nèi)容也必須盡量明確，避免出現(xiàn)漏洞和歧義，為權(quán)利的濫用留下空間。而征稅機(jī)關(guān)也必須嚴(yán)格依據(jù)法律的規(guī)定征收稅款，無(wú)權(quán)變動(dòng)法定的稅收要素和法定的征管程序，依法征稅既是其職權(quán)，也是其職責(zé)。
（一）不宜開征新稅
在電子商務(wù)條件下，貫徹稅收法定原則，首先需要解決的問題就是是否開征新稅。實(shí)際上對(duì)這個(gè)問題的爭(zhēng)論由來(lái)已久，以美國(guó)為代表的免稅派主張對(duì)網(wǎng)上形成的有形交易以外的電子商務(wù)永久免稅，認(rèn)為對(duì)其征稅將會(huì)阻礙這種貿(mào)易形式的發(fā)展，有悖于世界經(jīng)濟(jì)一體化的大趨勢(shì)；與此相對(duì)的是加拿大稅收專家阿瑟·科德爾于1994年提出“比特稅”構(gòu)想，即對(duì)網(wǎng)絡(luò)信息按其流量征稅?！氨忍囟悺狈桨敢唤?jīng)提出，即遭致美國(guó)和歐盟的反對(duì)，原因是他們認(rèn)為“比特稅”不能區(qū)分信息流的性質(zhì)而一律按流量征稅，而且無(wú)法劃分稅收管轄權(quán)，并將導(dǎo)致價(jià)值高而傳輸信息少的交易稅負(fù)輕，價(jià)值低而傳輸信息多的交易稅負(fù)重，從而無(wú)法實(shí)現(xiàn)稅負(fù)公平。筆者認(rèn)為，經(jīng)濟(jì)發(fā)展是稅制變化的決定性因素，開征新稅的前提應(yīng)是經(jīng)濟(jì)基礎(chǔ)發(fā)生實(shí)質(zhì)性的變革，例如，在以農(nóng)業(yè)為最主要的生產(chǎn)部門的奴隸制和封建制國(guó)家，農(nóng)業(yè)稅便是主要稅種；進(jìn)入了以私有制下的商品經(jīng)濟(jì)為特征的資本主義社會(huì)后，以商品流轉(zhuǎn)額和財(cái)產(chǎn)收益額為課稅對(duì)象的流轉(zhuǎn)稅和所得稅取代了農(nóng)業(yè)稅成為主要稅種。電子商務(wù)也屬于商品經(jīng)濟(jì)范疇，與傳統(tǒng)貿(mào)易并沒有實(shí)質(zhì)性的差別。因此，我國(guó)在制定電子商務(wù)稅收政策時(shí)，仍應(yīng)以現(xiàn)行的稅收制度為基礎(chǔ)，對(duì)現(xiàn)行稅制進(jìn)行必要的修改和完善，使之適應(yīng)電子商務(wù)的特點(diǎn)和發(fā)展規(guī)律，這樣不僅能夠減少財(cái)政稅收的風(fēng)險(xiǎn)，也不會(huì)對(duì)現(xiàn)行稅制產(chǎn)生太大的影響和沖擊。例如，我國(guó)香港特別行政區(qū)的做法便值得借鑒，其并未出臺(tái)專門的電子商務(wù)稅法，只是要求納稅人在年度報(bào)稅表內(nèi)加入電子貿(mào)易一欄，申報(bào)電子貿(mào)易資料。
（二）明確各稅收要素的內(nèi)容
稅收法定主義原則要求稅收要素必須由法律明確規(guī)定，電子商務(wù)對(duì)稅收要素的影響突出地表現(xiàn)在征稅對(duì)象和納稅地點(diǎn)的確定上。以流轉(zhuǎn)稅為例，網(wǎng)上交易的許多商品或勞務(wù)是以數(shù)字化的形式來(lái)傳遞并實(shí)現(xiàn)轉(zhuǎn)化的，使得現(xiàn)行稅制中作為計(jì)稅依據(jù)的征稅對(duì)象變得模糊不清，對(duì)此既可以視為有形商品的銷售征收增值稅，也可以歸屬為應(yīng)繳營(yíng)業(yè)稅的播映或服務(wù)性勞務(wù)。這就需要改革增值稅、營(yíng)業(yè)稅等稅收實(shí)體法，制定電子商務(wù)條件下數(shù)字化信息交易的征稅對(duì)象類別的判定標(biāo)準(zhǔn)，從而消除對(duì)應(yīng)稅稅種、適用稅率的歧義。就納稅地點(diǎn)而言，現(xiàn)行增值稅法律制度主要實(shí)行經(jīng)營(yíng)地原則，即以經(jīng)營(yíng)地為納稅地點(diǎn)，然而高度的流動(dòng)性使得電子商務(wù)能夠通過設(shè)于任何地點(diǎn)的服務(wù)器來(lái)履行勞務(wù)，難以貫徹經(jīng)營(yíng)地課稅原則。由于間接稅最終由消費(fèi)者負(fù)擔(dān)，以消費(fèi)地為納稅地不僅符合國(guó)際征稅原則的趨勢(shì)，而且有利于保護(hù)我國(guó)的稅收利益，為此，應(yīng)逐步修改我國(guó)現(xiàn)行增值稅的經(jīng)營(yíng)地原則并過渡為以消費(fèi)地為納稅地點(diǎn)的規(guī)定，從而有效解決稅收管轄權(quán)歸屬上產(chǎn)生的困惑。
二、稅收公平原則
稅收公平原則是稅法理論和實(shí)踐中的又一項(xiàng)極其重要的原則，是國(guó)際公認(rèn)的稅法基本原則。根據(jù)稅收公平原則，在稅收法律關(guān)系中，所有納稅人的地位都是平等的，因此，稅收負(fù)擔(dān)在國(guó)民之間的分配也必須公平合理。稅收公平原則在經(jīng)歷了亞當(dāng)·斯密的“自然正義的公平”①和瓦格納的“社會(huì)政策公平”②理論之后，近代學(xué)者馬斯格雷夫進(jìn)一步將公平劃分為兩類，即橫向公平和縱向公平。稅收橫向公平要求相同經(jīng)濟(jì)情況和納稅能力的主體應(yīng)承擔(dān)相同的稅負(fù)；稅收縱向公平則要求不同經(jīng)濟(jì)情況的單位和個(gè)人承擔(dān)不相等的稅負(fù)。
納稅人地位應(yīng)當(dāng)平等、稅收負(fù)擔(dān)在納稅人之間公平分配是稅收公平原則的內(nèi)容和要求。電子商務(wù)是一種建立在互聯(lián)網(wǎng)基礎(chǔ)上的有別于傳統(tǒng)貿(mào)易的虛擬的貿(mào)易形式，它具有無(wú)紙化、無(wú)址化以及高流動(dòng)性的特點(diǎn)。高流動(dòng)性使得企業(yè)的遷移成本不再昂貴，企業(yè)由于從事電子商務(wù)的企業(yè)不必像傳統(tǒng)企業(yè)那樣大量重置不動(dòng)產(chǎn)和轉(zhuǎn)移勞動(dòng)力，若想要在低稅或免稅地區(qū)建立公司以達(dá)到避稅的目的，往往只要在避稅地安裝服務(wù)器等必要的設(shè)備、建立網(wǎng)站并配備少量設(shè)備維護(hù)人員即可。其他為數(shù)眾多的工作人員可以通過互聯(lián)網(wǎng)在世界各地為企業(yè)服務(wù)，從而可以使納稅人通過避稅地的企業(yè)避免或減少納稅義務(wù)。而電子商務(wù)的無(wú)形性和隱蔽性則讓稅務(wù)部門難以準(zhǔn)確掌握交易信息并實(shí)施征管，使得網(wǎng)絡(luò)空間成了納稅人輕而易舉地逃避納稅義務(wù)的港灣。上述種種都導(dǎo)致了從事電子商務(wù)的納稅主體與從事傳統(tǒng)商務(wù)的納稅主體間的稅負(fù)不公。但是稅收公平原則卻要求電子商務(wù)活動(dòng)不能因此而享受比傳統(tǒng)商務(wù)活動(dòng)更多的優(yōu)惠，也不能比傳統(tǒng)商務(wù)更易避稅或逃稅。因此，為貫徹稅收公平原則應(yīng)從以下兩方面著手：
第一，改變對(duì)電子商務(wù)稅收缺位的現(xiàn)狀，避免造成電子商務(wù)主體和傳統(tǒng)貿(mào)易主體之間的稅負(fù)不公平。稅法對(duì)任何納稅人都應(yīng)一視同仁，排除對(duì)不同社會(huì)組織或個(gè)人實(shí)行差別待遇，并保證國(guó)家稅收管轄權(quán)范圍內(nèi)的一切組織或個(gè)人無(wú)論其收入取得于本國(guó)還是外國(guó)，都要盡納稅義務(wù)。
第二，貫徹稅收公平原則還要完善稅收征管制度。建立符合電子商務(wù)要求的稅收征管制度，首先應(yīng)制定電子商務(wù)稅務(wù)登記制度。納稅人在辦理了上網(wǎng)交易手續(xù)之后，應(yīng)該到主管稅務(wù)機(jī)關(guān)辦理電子商務(wù)稅務(wù)登記。在稅務(wù)登記表中填寫網(wǎng)址、服務(wù)器所在地、EDI代碼、應(yīng)用軟件、支付方式等內(nèi)容，并提供電子商務(wù)計(jì)算機(jī)超級(jí)密碼的鑰匙備份。稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)對(duì)納稅人的申報(bào)事項(xiàng)進(jìn)行嚴(yán)格審核，并為納稅人做好保密工作。其二，應(yīng)建立電子發(fā)票申報(bào)制度，即以電子記錄的方式完成紙質(zhì)發(fā)票的功能。啟用電子發(fā)票不僅可以推動(dòng)電子商務(wù)的發(fā)展，也為稅收征管提供了嶄新的手段。納稅人可以在線領(lǐng)購(gòu)、開具并傳遞發(fā)票，實(shí)現(xiàn)網(wǎng)上納稅申報(bào)。其三，逐步實(shí)現(xiàn)稅收征管的電子化、信息化，充分利用高科技手段拓展稅收征管的領(lǐng)域和觸角，開發(fā)電子商務(wù)自動(dòng)征稅軟件和稅控裝置，建立網(wǎng)絡(luò)稽查制度，不斷提高稅收征管效率和質(zhì)量，構(gòu)建適應(yīng)電子商務(wù)發(fā)展的稅收征管體系，實(shí)現(xiàn)稅收公平原則。三、稅收中性原則
稅收中性原則是指稅收制度的設(shè)計(jì)和制定要以不干預(yù)市場(chǎng)機(jī)制的有效運(yùn)行為基本出發(fā)點(diǎn)，即稅收不應(yīng)影響投資者在經(jīng)濟(jì)決策上對(duì)于市場(chǎng)組織及商業(yè)活動(dòng)的選擇，以確保市場(chǎng)的運(yùn)作僅依靠市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)規(guī)則進(jìn)行。
電子商務(wù)與傳統(tǒng)交易在交易的本質(zhì)上是一致的，二者的稅負(fù)也應(yīng)該是一致的，從而使稅收中性化。稅收制度的實(shí)施不應(yīng)對(duì)網(wǎng)絡(luò)貿(mào)易產(chǎn)生延緩或阻礙作用，我國(guó)電子商務(wù)的發(fā)展還處在初級(jí)階段，對(duì)相關(guān)問題的研究也才剛剛起步，而電子商務(wù)代表了未來(lái)貿(mào)易方式的發(fā)展方向，與傳統(tǒng)貿(mào)易相比，其優(yōu)勢(shì)是不言而喻的，因此對(duì)其稅收政策的制定應(yīng)避免嚴(yán)重阻礙或扭曲市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，而宜采用中性的、非歧視性的稅收政策，通過完善現(xiàn)行稅制來(lái)規(guī)制并引導(dǎo)電子商務(wù)健康、有序、快速地發(fā)展。
不開征新稅不僅是稅收法定原則的要求，也是稅收中性原則的體現(xiàn)。許多國(guó)家在制定電子商務(wù)稅收制度時(shí)，也都認(rèn)為應(yīng)遵循稅收中性原則。例如，美國(guó)于1996年發(fā)表的《全球電子商務(wù)選擇性的稅收政策》中便指出：“建議在制定相關(guān)稅收政策及稅務(wù)管理措施時(shí)，應(yīng)遵循稅收中性原則，以免阻礙電子商務(wù)的正常發(fā)展。為此，對(duì)類似的經(jīng)濟(jì)收入在稅收上應(yīng)平等地對(duì)待，而不去考慮這項(xiàng)所得是通過網(wǎng)絡(luò)交易還是通過傳統(tǒng)交易取得的?！蔽募J(rèn)為，最好的中性是不開征新稅或附加稅，而是通過對(duì)一些概念、范疇的重新界定和對(duì)現(xiàn)有稅制的修補(bǔ)來(lái)處理電子商務(wù)引發(fā)的稅收問題。而經(jīng)合發(fā)組織1998年通過的關(guān)于電子商務(wù)稅收問題框架性意見的《渥太華宣言》中也強(qiáng)調(diào)，現(xiàn)行的稅收原則將繼續(xù)適用于電子商務(wù)課稅，對(duì)于電子商務(wù)課稅而言，不能采取任何新的非中性稅收形式。歐盟對(duì)待電子商務(wù)稅收問題的觀點(diǎn)是，除致力于推行現(xiàn)行的增值稅外，不再對(duì)電子商務(wù)開征新稅或附加稅。
根據(jù)稅收中性原則，我國(guó)對(duì)電子商務(wù)不應(yīng)開征新稅，也不宜實(shí)行永久免稅，而應(yīng)該以現(xiàn)行稅制為基礎(chǔ)，隨著電子商務(wù)的發(fā)展和普及，不斷改革和完善現(xiàn)行稅法，使之適用于電子商務(wù)，保證稅收法律制度的相對(duì)穩(wěn)定和發(fā)展繼承，并能夠降低改革的財(cái)政風(fēng)險(xiǎn)，促進(jìn)我國(guó)網(wǎng)絡(luò)經(jīng)濟(jì)的穩(wěn)步發(fā)展。
四、稅收效率原則
稅收效率原則是指稅收要有利于資源的有效配置和經(jīng)濟(jì)機(jī)制的有效運(yùn)行，提高稅收征管的效率。稅收效率原則要求以最小的費(fèi)用獲取最大的稅收收入，并利用稅收的經(jīng)濟(jì)調(diào)控作用最大限度地促進(jìn)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，或者最大限度地減輕稅收對(duì)經(jīng)濟(jì)發(fā)展的障礙。它包括稅收行政效率和稅收經(jīng)濟(jì)效率兩個(gè)方面。稅收的行政效率是通過一定時(shí)期直接的征稅成本與入庫(kù)的稅金之間的比率來(lái)衡量，表現(xiàn)為征稅收益與征稅成本之比。這一比率越大，稅收行政效率越高。稅收的經(jīng)濟(jì)效率是指征稅對(duì)納稅人及整個(gè)國(guó)民經(jīng)濟(jì)的影響程度，征稅必須使社會(huì)承受的超額負(fù)擔(dān)為最小，即以較小的稅收成本換取較大的收益。簡(jiǎn)言之，就是稅收的征收和繳納應(yīng)盡可能確定、便利、簡(jiǎn)化和節(jié)約，以達(dá)到稽征成本最小化的目標(biāo)。
雖然在電子商務(wù)交易中，單位或個(gè)人可以直接將產(chǎn)品或服務(wù)提供給消費(fèi)者，免去了批發(fā)、零售等中間環(huán)節(jié)，使得稅收征管相對(duì)復(fù)雜，但是為了應(yīng)對(duì)這一嶄新的交易形式，越來(lái)越多的高科技手段將會(huì)運(yùn)用到稅收工作的實(shí)踐中，使稅務(wù)部門獲取信息和處理信息的能力都得到提高；憑借電子化、信息化的稅收稽征工具，稅務(wù)機(jī)關(guān)的管理成本也將大大降低，為提高稅收效率帶來(lái)了前所未有的機(jī)遇。
五、社會(huì)政策原則
國(guó)家通過稅法來(lái)推行各種社會(huì)政策，稅收杠桿介入社會(huì)經(jīng)濟(jì)生活，稅收不僅是國(guó)家籌集財(cái)政收入的工具，而且成為國(guó)家推行經(jīng)濟(jì)政策和社會(huì)政策的手段，于是稅收的經(jīng)濟(jì)職能便體現(xiàn)為稅法的基本原則。
目前，隨著電子商務(wù)的發(fā)展，稅收的社會(huì)政策原則主要表現(xiàn)為以下兩個(gè)方面：
（一）財(cái)政收入原則
貫徹這一原則需要明確的是，一方面隨著電子商務(wù)的迅猛發(fā)展，會(huì)有越來(lái)越多的企業(yè)實(shí)施網(wǎng)絡(luò)貿(mào)易，現(xiàn)行稅基日益受到侵蝕，這就需要不斷完善稅收法律制度，保證對(duì)應(yīng)稅交易充分課稅，使得財(cái)政收入穩(wěn)定無(wú)虞；另一方面，針對(duì)目前我國(guó)企業(yè)信息化程度普遍較低，電子商務(wù)剛剛起步的現(xiàn)狀，為了使我國(guó)網(wǎng)絡(luò)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展跟上世界的腳步，應(yīng)當(dāng)對(duì)積極發(fā)展電子商務(wù)的企業(yè)給予適當(dāng)?shù)亩愂諆?yōu)惠。財(cái)政收入原則的確立，不可避免地沖擊和影響了稅收的公平原則，但是為了從全局和整體利益出發(fā)，它又是有利于國(guó)民經(jīng)濟(jì)發(fā)展并且有利于社會(huì)總體利益的。正如前任財(cái)政部長(zhǎng)項(xiàng)懷誠(chéng)在“世界經(jīng)濟(jì)論壇2000中國(guó)企業(yè)峰會(huì)”上所表示的：“不想放棄征稅權(quán)，但又想讓我國(guó)的電子商務(wù)發(fā)展更快點(diǎn)。”
（二）保護(hù)國(guó)家稅收利益原則
就目前而言，我國(guó)還是電子商務(wù)的進(jìn)口國(guó)，無(wú)法照搬美國(guó)等發(fā)達(dá)國(guó)家的經(jīng)驗(yàn)制定我國(guó)的電子商務(wù)稅收法律制度，而是應(yīng)該在借鑒他國(guó)經(jīng)驗(yàn)的基礎(chǔ)上，構(gòu)建有利于維護(hù)我國(guó)稅收的稅制模式。同時(shí)，還應(yīng)該考慮到對(duì)國(guó)際稅收利益的合理分配，為國(guó)際經(jīng)濟(jì)貿(mào)易建立更為公平合理的環(huán)境和更加規(guī)范的秩序。國(guó)際稅收利益的分配格局，將會(huì)影響各國(guó)家對(duì)貨物和勞務(wù)進(jìn)出口貿(mào)易、知識(shí)產(chǎn)權(quán)保護(hù)以及跨國(guó)投資等問題的基本態(tài)度。只有合理分配稅收利益，才能為國(guó)際經(jīng)濟(jì)交流與合作提供更好的條件和環(huán)境。因此，我們應(yīng)該在維護(hù)國(guó)家稅收的前提下，尊重國(guó)際稅收慣例，制定互惠互利的稅收政策，從而實(shí)現(xiàn)對(duì)國(guó)際稅收利益的合理分配。
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關(guān)鍵詞：稅務(wù)審計(jì)；企業(yè)；稅收；風(fēng)險(xiǎn)管理
0引言
稅務(wù)審計(jì)是稅務(wù)機(jī)關(guān)使用一種新的審計(jì)方式，在稅收企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估的基礎(chǔ)上，結(jié)合其他信息，對(duì)可能出現(xiàn)的問題進(jìn)行系統(tǒng)性的評(píng)價(jià)和考核，進(jìn)行系統(tǒng)性的分析。從國(guó)際稅收的實(shí)踐過程看，稅務(wù)審計(jì)其實(shí)是從發(fā)達(dá)國(guó)家傳播過來(lái)的一種方式，為了能夠讓一些大型企業(yè)遵紀(jì)守法，督其正常納稅，在全球化發(fā)展的今天，這已經(jīng)成為經(jīng)濟(jì)合作以及組織發(fā)展的核心管理手段之一，因此很多大型企業(yè)在這方面也有審計(jì)職責(zé)。
1對(duì)大型企業(yè)進(jìn)行稅務(wù)審計(jì)實(shí)踐的分析
最近幾年以來(lái)，我國(guó)很多企業(yè)在稅收管理方面都做了突破性的改革工作，也不斷地對(duì)一些國(guó)際大型企業(yè)進(jìn)行借鑒，因此結(jié)合我國(guó)的國(guó)情需要對(duì)稅收審計(jì)進(jìn)行多方面的分析和探索，本文主要以國(guó)內(nèi)某知名大企業(yè)為案例，對(duì)稅收管理工作的流程以及可能存在的風(fēng)險(xiǎn)管理工作進(jìn)行研究和分析。
1.1對(duì)于風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估的分析
此集團(tuán)是國(guó)內(nèi)的大型企業(yè)，因此繳納的稅款比較多，納稅規(guī)模比較大，針對(duì)于此集團(tuán)的發(fā)展情況，首先需要分析的就是銷售過程中的收入比例、稅收的比例以及業(yè)務(wù)上的比例等。每個(gè)業(yè)務(wù)板塊納稅占比較大的有兩百多加子公司，在稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)的判斷方面使用了人機(jī)結(jié)合的方式，使用計(jì)算機(jī)進(jìn)行自動(dòng)性的評(píng)估，然后選擇80家比較突出的，有代表性的企業(yè)進(jìn)行人工方式的評(píng)估。對(duì)于企業(yè)所填報(bào)的稅收風(fēng)險(xiǎn)研究采用了問卷調(diào)查的方式，以此分戶、分版塊地做出整體性的評(píng)估報(bào)告。
1.2風(fēng)險(xiǎn)自查階段
風(fēng)險(xiǎn)的自查主要是向69戶企業(yè)以及當(dāng)?shù)氐亩愂諜C(jī)關(guān)進(jìn)行自查數(shù)據(jù)包的派發(fā)，然后按照數(shù)據(jù)包中的具體要求和問題進(jìn)行培訓(xùn)項(xiàng)目的開展。也可以召開自我檢查和監(jiān)督會(huì)議，讓企業(yè)對(duì)于自己重點(diǎn)的區(qū)域進(jìn)行多項(xiàng)性實(shí)地調(diào)研，然后收集各方面的意見和建議，針對(duì)稅收過程中出現(xiàn)的重點(diǎn)化問題進(jìn)行分析和討論。在案頭審計(jì)階段，風(fēng)險(xiǎn)的評(píng)估和自我檢查需要選擇的業(yè)務(wù)板塊是對(duì)2010年到2014年之間的企業(yè)電子財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)，其中包含集團(tuán)內(nèi)部具有代表性的30家企業(yè)骨干集合而成的審計(jì)工作團(tuán)隊(duì)。針對(duì)所收集到的企業(yè)稅收材料，然后使用電子數(shù)據(jù)導(dǎo)出以及篩選和構(gòu)建表格的方式進(jìn)行企業(yè)稅收風(fēng)險(xiǎn)的評(píng)估，以此發(fā)現(xiàn)企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)自查過程中的多種疑點(diǎn)。
1.3現(xiàn)場(chǎng)審計(jì)階段
在現(xiàn)場(chǎng)審計(jì)階段主要是針對(duì)案頭審計(jì)過程中的多種疑點(diǎn)進(jìn)行全面的組織檢查工作，逐步逐戶的進(jìn)行企業(yè)的調(diào)查和核實(shí)，工作過程中使用的方式有詢問的方式，程序分析的方式以及業(yè)務(wù)循環(huán)的方式，從每一個(gè)疑點(diǎn)出發(fā)進(jìn)行審計(jì)工作的管理，也可以通過查閱企業(yè)相關(guān)文件和記錄的方式對(duì)企業(yè)存在的風(fēng)險(xiǎn)疑點(diǎn)進(jìn)行全面的分析和判斷，以此印證以及核實(shí)企業(yè)的稅收風(fēng)險(xiǎn)。給規(guī)范化的企業(yè)審計(jì)提供思路，對(duì)于審計(jì)以后的資料要和其他企業(yè)進(jìn)行意見的交流，以此形成一個(gè)確定性的結(jié)論。在審計(jì)以后還要進(jìn)行反饋工作，反饋工作主要有兩個(gè)重點(diǎn)，一方面是對(duì)工作的梳理以及總結(jié)，然后詢問可能發(fā)生和存在的問題，進(jìn)而提出改善措施，提出進(jìn)一步的稅收發(fā)展建議。引導(dǎo)企業(yè)建立起完善的稅收風(fēng)險(xiǎn)管理體系，利用風(fēng)險(xiǎn)管理建立建議書的方式向集團(tuán)總部進(jìn)行報(bào)告，從個(gè)體經(jīng)驗(yàn)上給集團(tuán)一定的建議，避免稅收風(fēng)險(xiǎn)的發(fā)生。還要建立起相對(duì)完善的稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)信息管理系統(tǒng)，強(qiáng)化對(duì)稅收的監(jiān)督，并且對(duì)稅收業(yè)務(wù)的流程進(jìn)行細(xì)化性的控制，增強(qiáng)內(nèi)外部的溝通，這是對(duì)風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行管理的重要形式，也是創(chuàng)新的要求所在。
2建立健全企業(yè)稅收和審計(jì)的建議
2.1確定稅收得到法律地位
我國(guó)在稅收方面需要法律的維護(hù)和保障，現(xiàn)行的法律對(duì)于稅務(wù)審計(jì)已經(jīng)有了明確的定義，并且相關(guān)的執(zhí)法行為也正在不斷的探索和完善。從稅收的長(zhǎng)遠(yuǎn)發(fā)展過程來(lái)看，需要加快稅收的審計(jì)立法工作，確定稅收審計(jì)在法律上的位置，增強(qiáng)稅務(wù)審計(jì)的相關(guān)性表述，讓稅務(wù)機(jī)關(guān)的審計(jì)能力也不斷地強(qiáng)化，以此規(guī)范稅務(wù)審計(jì)流程和具體的操作辦法。
2.2審計(jì)流程的完善
制定出標(biāo)準(zhǔn)化的審計(jì)流程是規(guī)范稅收工作的一項(xiàng)突出性成果，在這方面可以指定比較標(biāo)準(zhǔn)的底稿稅收制度，并且編纂出稅務(wù)審計(jì)工作方面的流程手冊(cè)，對(duì)稅務(wù)工作進(jìn)行審計(jì)流程方面的規(guī)范，完善工作的方式方法?？梢砸M(jìn)一些先進(jìn)的審計(jì)技術(shù)，不斷地提升抵御風(fēng)險(xiǎn)以及審計(jì)選案的能力，也可以增加一些測(cè)試，可能是實(shí)際性也可能是稅收統(tǒng)一抽樣方面的測(cè)試。審計(jì)的程序也需要嚴(yán)格地加以規(guī)范，不斷地進(jìn)行項(xiàng)目的優(yōu)化管理，以此實(shí)現(xiàn)選案、審計(jì)以及處理相關(guān)細(xì)節(jié)性的分析和研究。對(duì)于細(xì)節(jié)性的處理要有分離性思維，不能因?yàn)槎悇?wù)審計(jì)太過于隨意因此出現(xiàn)應(yīng)付形式，腐敗以及偷稅漏稅的行為，這樣也是對(duì)于資源的浪費(fèi)。稅收管理方面可以建立起績(jī)效體系和制度，使用較為合理化的辦法，從科學(xué)的稅收指標(biāo)出發(fā)，強(qiáng)化對(duì)審計(jì)人員的約束能力。技術(shù)方面的支持也需要不斷地強(qiáng)化，技術(shù)強(qiáng)化是深化稅務(wù)審計(jì)信息建設(shè)的一個(gè)途徑，在軟件平臺(tái)開發(fā)的過程中能夠?qū)Υ嬖诘娘L(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行識(shí)別，然后自動(dòng)排序，從工作底稿出發(fā)進(jìn)行技術(shù)上的突破，對(duì)工作加以創(chuàng)新，可以針對(duì)大型企業(yè)的情況研究出ERP稅收系統(tǒng)進(jìn)行財(cái)務(wù)審計(jì)工作的進(jìn)行，也可以使用這系統(tǒng)中的信息和數(shù)據(jù)進(jìn)行稅務(wù)電算化的研究，讓審計(jì)實(shí)現(xiàn)智能化的發(fā)展，減少稅收過程中的風(fēng)險(xiǎn)點(diǎn)，也可以使用穿行測(cè)試以及分析性測(cè)試的方式不斷地提升審計(jì)工作的效率，讓企業(yè)對(duì)稅收系統(tǒng)進(jìn)行不斷的優(yōu)化，對(duì)于一些常見的稅收風(fēng)險(xiǎn)在生產(chǎn)和經(jīng)營(yíng)領(lǐng)域中研究，創(chuàng)建出滿足財(cái)務(wù)核算的相應(yīng)模塊，讓稅收風(fēng)險(xiǎn)能夠自動(dòng)化能夠被系統(tǒng)自動(dòng)化地識(shí)別出，進(jìn)而提出解決對(duì)策。
2.3專業(yè)化團(tuán)隊(duì)的構(gòu)建
審計(jì)稅收的方式需要專業(yè)化的團(tuán)隊(duì)，也需要合理地對(duì)一些信息技術(shù)和數(shù)據(jù)統(tǒng)計(jì)進(jìn)行分析，這樣就要不斷地提升人才的素質(zhì)，強(qiáng)化對(duì)人才的培養(yǎng)力度，提升人才對(duì)于風(fēng)險(xiǎn)的防范意識(shí)，提升稅收統(tǒng)計(jì)以及風(fēng)險(xiǎn)識(shí)別能力，做好相關(guān)的業(yè)務(wù)培訓(xùn)工作，創(chuàng)新人才機(jī)制，引進(jìn)優(yōu)秀的人才在軟件的開發(fā)以及軟件的使用和數(shù)據(jù)分析方面的運(yùn)用，以此突出審計(jì)行業(yè)的骨干性作用，用科學(xué)嚴(yán)謹(jǐn)?shù)乃季S創(chuàng)建新的工作方式。對(duì)于人才技能的提升可以從兩個(gè)方面進(jìn)行分析和研究，一種是內(nèi)部職業(yè)技能培訓(xùn)的方式，學(xué)習(xí)先進(jìn)的技術(shù)和思想，另一種就是到先進(jìn)的企業(yè)中進(jìn)行溝通交流，通過對(duì)經(jīng)驗(yàn)的借鑒以及對(duì)先進(jìn)稅收方式的學(xué)習(xí)，不斷地提升最新審計(jì)的應(yīng)用能力。
3結(jié)束語(yǔ)
綜上所述，本文對(duì)稅務(wù)審計(jì)的企業(yè)稅收風(fēng)險(xiǎn)管理分析，一共文章分為兩個(gè)部分的論述。第一部分是對(duì)大型企業(yè)進(jìn)行稅務(wù)審計(jì)實(shí)踐的分析，其中包含對(duì)于風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估的分析、風(fēng)險(xiǎn)自查階段、現(xiàn)場(chǎng)審計(jì)階段。第二部分是建立健全企業(yè)稅收和審計(jì)的建議，其中闡述了確定稅收得到法律地位、審計(jì)流程的完善、專業(yè)化團(tuán)隊(duì)的構(gòu)建。希望本文的研究能夠極大地提升企業(yè)在稅務(wù)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)方面的防范能力，減少風(fēng)險(xiǎn)的發(fā)生，保障稅收的順利性，讓企業(yè)在完善的稅收制度下不斷發(fā)展，最大限度地減少負(fù)面因素的產(chǎn)生。
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關(guān)鍵詞：電于商務(wù)；稅收政策；征收管理。
一、電子商務(wù)的內(nèi)涵及特點(diǎn)。
電子商務(wù)是20世紀(jì)80年代初期開始在美國(guó)、加拿大等國(guó)興起的一種嶄新的企業(yè)經(jīng)營(yíng)方式。具體來(lái)講，電子商務(wù)是一種通過網(wǎng)絡(luò)技術(shù)快速而有效地進(jìn)行各種商業(yè)交易行為的最新方式。它不僅指基于國(guó)際互聯(lián)網(wǎng)上的交易，而且指所有利用國(guó)際互聯(lián)網(wǎng)、企業(yè)內(nèi)部網(wǎng)和局域網(wǎng)來(lái)解決問題、降低成本、增加附加值并創(chuàng)造新的商機(jī)的所有商務(wù)活動(dòng)，包括從銷售到市場(chǎng)運(yùn)作以及信息管理在內(nèi)的眾多企業(yè)行為。盡管電子商務(wù)活動(dòng)通過互聯(lián)網(wǎng)提供的銷售、服務(wù)多種多樣，但就其方式而言，綜合歸納起來(lái)不外乎兩大類，即直接電子商務(wù)方式和間接電子商務(wù)方式。
直接電子商務(wù)方式主要針對(duì)無(wú)形貨物或服務(wù)（指可以數(shù)字化的產(chǎn)品），像音樂、軟件、圖片、VCD等內(nèi)容的在線（online）訂購(gòu)、付款、交付，或者全球規(guī)模的信息服務(wù)。在這種場(chǎng)合下，互聯(lián)網(wǎng)是有形交易的一種替代形式，它使交易雙方越過地理界線直接進(jìn)行無(wú)縫的電子交易，最適用于遠(yuǎn)程購(gòu)物。
間接電子商務(wù)方式是指企業(yè)在互聯(lián)網(wǎng)上開設(shè)主頁(yè)，創(chuàng)建“虛擬商店”、“在線（online）目錄”，提供貨物信息，客戶通過電子函件系統(tǒng)向銷售商發(fā)出訂購(gòu)單，在互聯(lián)網(wǎng)上完成必要的電子單證信息交換后，銷售商（或委托配送中心）以傳統(tǒng)的郵寄方式或直接送貨上門的方式完成產(chǎn)品的交付。這種方式主要適用于實(shí)體產(chǎn)品，如消費(fèi)產(chǎn)品（服裝、餐飲、鮮花）等。在這種場(chǎng)合下，互聯(lián)網(wǎng)的使用只是給交易雙方提高了交易效率，而在實(shí)質(zhì)上，它和傳統(tǒng)的通信或交貨渠道如電話、傳真或郵寄等并沒有本質(zhì)上的區(qū)別。
電子商務(wù)的特點(diǎn)是指電子商務(wù)的實(shí)質(zhì)是綜合運(yùn)用信息技術(shù)，以提高貿(mào)易伙伴之間商業(yè)運(yùn)作效率為目標(biāo)，將一次交易全過程中的數(shù)據(jù)和資料用電子方式實(shí)現(xiàn)，在商業(yè)的整個(gè)運(yùn)作過程中實(shí)現(xiàn)交易無(wú)紙化、直接化。電于商務(wù)可以使貿(mào)易環(huán)節(jié)中各個(gè)商家和廠家更緊密地聯(lián)系，更快地滿足需求，在全球范圍內(nèi)選擇貿(mào)易伙伴，以最小的投入獲得最大的利益。電子商務(wù)的發(fā)展相對(duì)于傳統(tǒng)的商務(wù)活動(dòng)而言，是社會(huì)進(jìn)步和科技水平提高在商務(wù)活動(dòng)實(shí)施過程中質(zhì)的飛躍。它的涉稅事項(xiàng)管理與傳統(tǒng)商務(wù)活動(dòng)的稅收管理有著巨大的區(qū)別，甚至原有許多稅收政策及管理方法無(wú)從適用。正因?yàn)槿绱?，在某種程度上為商家和消費(fèi)者避稅提供了機(jī)會(huì)。從實(shí)質(zhì)而言，現(xiàn)行電子商務(wù)活動(dòng)與傳統(tǒng)商務(wù)活動(dòng)相比，電子商務(wù)活動(dòng)有以下主要特點(diǎn)：
（一）具有無(wú)地域性。
由于互聯(lián)網(wǎng)是開放型的，國(guó)內(nèi)貿(mào)易和跨國(guó)間貿(mào)易并無(wú)本質(zhì)上的不同。在電子商務(wù)活動(dòng)中，通過超級(jí)鏈接、搜索引擎等信息導(dǎo)航手段，人們能掌握大量信息，包括文本、聲音、圖像等多媒體信息，人們不必親臨現(xiàn)場(chǎng)，就能了解產(chǎn)品性能，進(jìn)行價(jià)格、服務(wù)談判，完成許多交易過程。因而，網(wǎng)上貿(mào)易是突破了地域限止的新型貿(mào)易。如許多跨國(guó)商務(wù)交易活動(dòng)不受海關(guān)檢查就可以自由進(jìn)行，沒有出、入境限制，縮短了供需雙方的距離，但同時(shí)也跳出了稅務(wù)監(jiān)督管理的范圍，使原有的稅收征管方法和稅收監(jiān)控手段失去了作用。
（二）具有貨幣電子性（ElectronicMoney以下簡(jiǎn)稱EM）。
在電子商務(wù)活動(dòng)中使用的是一種可轉(zhuǎn)換貨幣，已經(jīng)被數(shù)字化、電子化，可以迅速轉(zhuǎn)移。從稅收的角度看，傳統(tǒng)的現(xiàn)金交易逃稅是有限的，因?yàn)楝F(xiàn)金交易有國(guó)家嚴(yán)格的制度限制，而且現(xiàn)金交易數(shù)額也不可能巨大。然而，在EM交易形勢(shì)下由于交易金額巨大，且隱秘、迅速、不易被追蹤和監(jiān)督，因而逃稅的可能性空前增加。
（三）具有實(shí)體隱匿性。
由于缺少對(duì)互聯(lián)網(wǎng)使用者的有效控制，互聯(lián)網(wǎng)的使用者具有非常強(qiáng)的隱匿性、流動(dòng)性，通過互聯(lián)網(wǎng)進(jìn)行交易的雙方，可以隱匿姓名，隱匿居住地；企業(yè)只要擁有一臺(tái)電腦、一個(gè)調(diào)制解調(diào)器、一部電話就可以輕而易舉地改變經(jīng)營(yíng)地點(diǎn)，因而稅務(wù)主管機(jī)關(guān)對(duì)使用者交易活動(dòng)的地點(diǎn)也難于確定。
（四）具有實(shí)體虛擬性。
在電子商務(wù)活動(dòng)中，企業(yè)經(jīng)營(yíng)使用的場(chǎng)所、機(jī)構(gòu)、人員都可以“虛擬化”?；ヂ?lián)網(wǎng)上的商店不是一個(gè)實(shí)體的市場(chǎng)，而是一個(gè)虛擬市場(chǎng)。網(wǎng)上的任何一種產(chǎn)品都是觸摸不到的。在這樣的市場(chǎng)中，看不到傳統(tǒng)概念中的商場(chǎng)、店面、銷售人員，就連涉及商品交易的手續(xù)，包括合同、單證甚至資金等，都可以虛擬的方式出現(xiàn)。在稅務(wù)征收管理上，難以確認(rèn)準(zhǔn)確的對(duì)象。
（五）具有單據(jù)無(wú)形性。
在傳統(tǒng)的交易活動(dòng)中，資金流動(dòng)需要真實(shí)、合法的票據(jù)作核算的證據(jù)，但電子商務(wù)交易方式的特點(diǎn)是方便、快捷、節(jié)約成本。傳統(tǒng)商務(wù)方式所用的信息及其載體被數(shù)字化了。人們被授予識(shí)別號(hào)、識(shí)別名或識(shí)別文件作為其在網(wǎng)上活動(dòng)的標(biāo)識(shí)，手寫簽名、圖章被電子簽名代替，紙質(zhì)憑證、記錄被電子表單、記錄、文件所代替。由于電子數(shù)據(jù)不直觀，需要專門的軟件才能閱讀，容易被刪除、修改、遷移、隱匿，這就給稅務(wù)監(jiān)督、管理和跟蹤、審計(jì)電子數(shù)據(jù)帶來(lái)了極大的困難。同時(shí)，電子支付體系的采用，使貨幣、賬簿也變得電子化、無(wú)形化，加大了對(duì)交易內(nèi)容和性質(zhì)的辨別難度。再加上加密技術(shù)的發(fā)展和廣泛應(yīng)用，只有具有私人密鑰才能破解信息，這也給稅務(wù)監(jiān)督管理帶來(lái)了技術(shù)上的難題。
（六）具有商品來(lái)源模糊性。
互聯(lián)網(wǎng)上大多數(shù)站點(diǎn)都設(shè)有鏡像站點(diǎn)，鏡像站點(diǎn)通常是位于其他國(guó)家的計(jì)算機(jī)，其中存儲(chǔ)著與原始站點(diǎn)完全相同的信息。采用鏡像的目的是避免互聯(lián)網(wǎng)上“交通阻塞”，使互聯(lián)網(wǎng)用戶訪問與之物理位置相對(duì)較近的計(jì)算機(jī)，從而加速信息的交互過程。為此，對(duì)網(wǎng)絡(luò)貿(mào)易的消費(fèi)者而言，他并不知道是哪個(gè)國(guó)家的計(jì)算機(jī)為他提供了產(chǎn)品或服務(wù)。當(dāng)然對(duì)消費(fèi)者而言，只要獲得所需的產(chǎn)品和服務(wù)，它們的來(lái)源情況如何是無(wú)關(guān)緊要的。然而這一特性卻加大了稅務(wù)當(dāng)局的工作難度。
二、發(fā)達(dá)國(guó)家對(duì)電子商務(wù)進(jìn)行稅務(wù)監(jiān)控的主要對(duì)策。
由于電子商務(wù)活動(dòng)具有上述特點(diǎn)，給原有稅制要素的確認(rèn)帶來(lái)了困難，也使稅收政策、稅收制度、國(guó)際稅收規(guī)則和稅收征管面臨新的挑戰(zhàn)。近年來(lái)，因國(guó)際互聯(lián)網(wǎng)商務(wù)活動(dòng)的快速發(fā)展，產(chǎn)生的稅收問題引起了各國(guó)政府和稅務(wù)征收管理機(jī)關(guān)的高度重視，并就此進(jìn)行了積極廣泛的研究，也制定出了許多相應(yīng)的對(duì)策。近年來(lái)發(fā)達(dá)國(guó)家的主要對(duì)策有：
（一）電子課稅原則的確定。
電子課稅原則是電子商務(wù)征稅的具體規(guī)則，在這方面，歐盟于1998年底制定的電子商務(wù)征稅五原則，與其他國(guó)家相比最具代表性，其主要內(nèi)容包括：（1）對(duì)網(wǎng)上貿(mào)易除致力于推行現(xiàn)行增值稅外，不開征其他新稅。
（2）從增值稅意義上講，電子傳輸被認(rèn)為是提供服務(wù)，是科技、信息進(jìn)步的表現(xiàn)形式。（3）現(xiàn)行增值稅的立法必須遵循和確保中性原則，不應(yīng)加重電子商務(wù)活動(dòng)正規(guī)經(jīng)營(yíng)的負(fù)擔(dān)。（4）稅收政策和監(jiān)督管理措施必須易于遵從，并與電子商務(wù)經(jīng)濟(jì)相適應(yīng)。（5）在新型征收管理模式下應(yīng)確定網(wǎng)絡(luò)稅收的征管效率，以及規(guī)定將可能實(shí)行的無(wú)紙化電子發(fā)票。
從上述可以看到，歐盟制定的適用課稅的五原則是在對(duì)網(wǎng)絡(luò)貿(mào)易主要征收增值稅的前提下提出的，雖然談及稅收中性原則，也只是從增值稅的角度出發(fā)。而美國(guó)對(duì)稅收中性原則的解釋有所不同，他們的宗旨是要求對(duì)類似的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)行為在稅收上給予平等對(duì)待，強(qiáng)調(diào)在制定相關(guān)的稅收政策和稅務(wù)管理時(shí)應(yīng)采取中性原則，以免阻礙新技術(shù)、新科學(xué)的發(fā)展與應(yīng)用。
（二）是否課稅的確定。
對(duì)電子商務(wù)是否課稅，許多國(guó)家都有自己的看法。如美國(guó)是世界網(wǎng)絡(luò)貿(mào)易最發(fā)達(dá)的國(guó)家，是最大的輸出國(guó)，信息產(chǎn)業(yè)已成為其第一支柱產(chǎn)業(yè)，并從中獲取了巨大的商業(yè)價(jià)值。為保持其在這一領(lǐng)域的主導(dǎo)地位，美國(guó)政府于1997年7月在克林頓政府時(shí)期就發(fā)表了《全球電子商務(wù)綱要》，主張對(duì)國(guó)際互聯(lián)網(wǎng)商務(wù)免稅，但對(duì)網(wǎng)上形成的有形交易除外。美國(guó)的這一做法世界上許多國(guó)家持有異議，如日本、法國(guó)、德國(guó)等作為全球網(wǎng)絡(luò)貿(mào)易的主要消費(fèi)國(guó)則主張征稅，理由是不征稅會(huì)喪失大量稅收收入，喪失稅收，最終將無(wú)法改變其在網(wǎng)上貿(mào)易中的不利地位。
（三）稅收管轄權(quán)的確定。
稅收管轄權(quán)是一國(guó)政府或地區(qū)對(duì)其稅收征收管理的權(quán)限范圍，世界各國(guó)通用的稅收管轄權(quán)有居民管轄權(quán)和來(lái)源地管轄權(quán)。許多國(guó)家為了維護(hù)本國(guó)的稅收權(quán)限，幾乎都同時(shí)采用了居民管轄權(quán)和來(lái)源地管轄權(quán)。但在電子商務(wù)活動(dòng)中，美國(guó)等一些國(guó)家認(rèn)為，新技術(shù)和網(wǎng)絡(luò)貿(mào)易的發(fā)展將促使居民稅收管轄權(quán)發(fā)揮更大的作用，來(lái)源地原則已難以有效適用，并從其貿(mào)易輸出國(guó)經(jīng)濟(jì)利益角度考慮，主張廢棄所得來(lái)源地稅收管轄權(quán)。
（四）常設(shè)機(jī)構(gòu)的確定。
常設(shè)機(jī)構(gòu)的確定是實(shí)施居民管轄權(quán)的基礎(chǔ)，在國(guó)際間有著重要的地位。日本認(rèn)為，對(duì)國(guó)際互聯(lián)網(wǎng)服務(wù)提供者是否構(gòu)成常設(shè)機(jī)構(gòu)，主要應(yīng)依據(jù)其在日本所從事的經(jīng)營(yíng)活動(dòng)來(lái)定，如提供者僅是通過設(shè)在該國(guó)的電話公司來(lái)提供連接服務(wù)，不被認(rèn)定為常設(shè)機(jī)構(gòu)；如提供者被作為國(guó)內(nèi)服務(wù)的服務(wù)者則應(yīng)該被認(rèn)定為有常設(shè)機(jī)構(gòu)。目前，這種認(rèn)定方法在國(guó)際上得到了許多國(guó)家認(rèn)可。
三、我國(guó)應(yīng)對(duì)電子商務(wù)的稅收對(duì)策。
電子商務(wù)是電子科技發(fā)達(dá)的表現(xiàn)形式，由于我國(guó)電子科技發(fā)展較晚，10年前電子商務(wù)正處于起步階段，有關(guān)涉及稅收方面的矛盾和問題雖然存在但還不十分明顯。但近幾年我國(guó)經(jīng)濟(jì)得以高速發(fā)展，電子商務(wù)活動(dòng)的發(fā)展也十分迅速，涉稅問題也越來(lái)越嚴(yán)重。從我國(guó)科技的快速發(fā)展不難預(yù)計(jì)，將很快出現(xiàn)電子商務(wù)活動(dòng)的大量交易行為，電子商務(wù)稅收政策與稅收管理將處于重要地位。
從實(shí)際而言，我國(guó)目前對(duì)電子商務(wù)稅收政策問題研究還處于起步階段，還沒有較權(quán)威的電子商務(wù)稅收政策和具體的法規(guī)，實(shí)際情況是政府重視程度不夠。從歷史看，我國(guó)的電子商務(wù)是從1999年開始的，至今已有10年，由于電子商務(wù)的發(fā)展是一項(xiàng)系統(tǒng)工程，相關(guān)法律環(huán)境建設(shè)，網(wǎng)上支付體系、配送服務(wù)體系以及經(jīng)營(yíng)者內(nèi)部信息系統(tǒng)的建設(shè)等問題，我國(guó)電子商務(wù)系統(tǒng)環(huán)境的完善還有相當(dāng)長(zhǎng)一段路要走。但筆者認(rèn)為，我國(guó)應(yīng)對(duì)電于商務(wù)的稅收政策及其相對(duì)應(yīng)的法規(guī)的確立刻不容返。根據(jù)我國(guó)電子商務(wù)發(fā)展的實(shí)際情況，國(guó)家應(yīng)制定以下相關(guān)對(duì)策：
（一）實(shí)施鼓勵(lì)、支持的稅收政策。
電子商務(wù)是高科技的產(chǎn)物，是社會(huì)進(jìn)步和科技進(jìn)步的表現(xiàn)。電子商務(wù)代表著未來(lái)貿(mào)易方式的發(fā)展方向。其應(yīng)用推廣將給各成員國(guó)帶來(lái)更多的貿(mào)易機(jī)會(huì)。在發(fā)展電子商務(wù)方面，我們不僅要重視電子信息、工商部門的推廣作用，同時(shí)也要加強(qiáng)政府部門對(duì)發(fā)展電子商務(wù)的宏觀規(guī)劃和指導(dǎo)作用。因此，對(duì)電子商務(wù)的稅收政策要突出體現(xiàn)鼓勵(lì)、支持政策，特別是我國(guó)電子商務(wù)的發(fā)展階段，我們的稅收政策和法規(guī)要立足于、有利于促進(jìn)電子商務(wù)的發(fā)展，而不是忽視和限制其發(fā)展。否則，我國(guó)電子商務(wù)活動(dòng)將落后于世界平均水平。在稅收政策的制定前，要到電子商務(wù)的實(shí)踐中去調(diào)查，找尋電子商務(wù)活動(dòng)的實(shí)質(zhì)，以利于鼓勵(lì)、支持電子商務(wù)的稅收政策具有針對(duì)性。
（二）實(shí)施公平、公正的稅收政策。
對(duì)于發(fā)展中的電子商務(wù)稅收問題，要制訂積極、穩(wěn)妥的稅收政策，跟發(fā)達(dá)國(guó)家一樣，保持稅收中性的原則，不能使稅收政策對(duì)不同商務(wù)活動(dòng)形式造成歧視，更不能由于征稅阻礙電子商務(wù)活動(dòng)的發(fā)展，限止網(wǎng)上交易，不應(yīng)區(qū)分所得是通過網(wǎng)絡(luò)交易還是通過一般交易取得的分別征稅。對(duì)相類似的經(jīng)營(yíng)收入在稅收上應(yīng)公平對(duì)待，不應(yīng)考慮其收入是通過電子商務(wù)形式還是通過一般商務(wù)形式取得的。筆者認(rèn)為，在某種程度上應(yīng)給予電子商務(wù)一些優(yōu)惠政策，以促進(jìn)高新技術(shù)的發(fā)展。
（三）實(shí)施適應(yīng)科技發(fā)展的稅收政策。
根據(jù)電子商務(wù)的特點(diǎn)，制定稅收政策要做到精細(xì)化、科學(xué)化，不能按照傳統(tǒng)的商務(wù)活動(dòng)制定稅收政策和具體的稅收法規(guī)。制定政策、法規(guī)前要摸清電子商務(wù)的實(shí)質(zhì)，掌握交易活動(dòng)發(fā)生的全過程，要以高技術(shù)手段解決由于高科技的發(fā)展帶來(lái)的稅收問題。要緊跟電子商務(wù)技術(shù)發(fā)展的步伐，研制開發(fā)跟蹤、監(jiān)控和自動(dòng)征稅系統(tǒng)。采取技術(shù)政策，要結(jié)合電子商務(wù)和科技水平的發(fā)展前景來(lái)制定稅收政策，要考慮到未來(lái)信息經(jīng)濟(jì)的發(fā)展可能給稅收帶來(lái)的問題，使相關(guān)的政策具有一定的穩(wěn)定性和連續(xù)性。根據(jù)目前科技發(fā)展的速度來(lái)看，我國(guó)未來(lái)稅收征收管理模式的發(fā)展方向應(yīng)該是智能化征管。
（四）實(shí)施協(xié)調(diào)、配套的稅收政策。
電子商務(wù)雖然有其特點(diǎn)，但其運(yùn)行過程有其綜合性，電子商務(wù)稅收問題的解決不可能獨(dú)立進(jìn)行，必須融入電子商務(wù)法律法規(guī)建設(shè)的大環(huán)境中去考慮。目前我國(guó)電子商務(wù)活動(dòng)在電子商務(wù)合同、電子商務(wù)支付規(guī)則以及網(wǎng)上知識(shí)產(chǎn)權(quán)保護(hù)、安全和標(biāo)準(zhǔn)等方面亟需規(guī)范。制定稅收政策、法規(guī)時(shí)要與其他法規(guī)相互聯(lián)系、相互協(xié)調(diào)，否則難以將制定的稅收政策、法規(guī)落實(shí)到位。除此這外，還要考慮國(guó)際上電子商務(wù)相關(guān)的稅收協(xié)定，在世界經(jīng)濟(jì)一體化快速發(fā)展的環(huán)境下，才有可能立于不敗之地。
【關(guān)鍵詞】個(gè)人所得稅 稅制 職能
我國(guó)個(gè)人所得稅職能的定位需要進(jìn)一步明確
職能定位是指開征一個(gè)稅種的目的,即政府通過本稅種的征收想要實(shí)現(xiàn)什么樣的政策目標(biāo)、能夠產(chǎn)生什么樣的效果。個(gè)人所得稅的職能應(yīng)如何定位是設(shè)計(jì)個(gè)人所得稅制的前提和依據(jù),更是確定個(gè)人所得稅制改革目標(biāo)的基礎(chǔ)。
我國(guó)的個(gè)人所得稅職能定位,應(yīng)具有組織財(cái)政收入和調(diào)節(jié)收入分配的雙重目標(biāo)。首先,這是我國(guó)調(diào)整稅制結(jié)構(gòu)的需要。我國(guó)現(xiàn)行稅制結(jié)構(gòu)長(zhǎng)期過于依賴流轉(zhuǎn)稅。而現(xiàn)代經(jīng)濟(jì)學(xué)已經(jīng)證明,所得稅的替代效應(yīng)小,引起的額外負(fù)擔(dān)小,所以在社會(huì)稅收負(fù)擔(dān)相同的情況下,征收所得稅較之征收流轉(zhuǎn)稅對(duì)經(jīng)濟(jì)的扭曲程度更小。根據(jù)目前我國(guó)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展形勢(shì)和稅制的運(yùn)行情況,提高個(gè)人所得稅的比重是當(dāng)然首選。因此,將個(gè)人所得稅的職能定位在組織收入和公平收入分配雙重目標(biāo)的基礎(chǔ)上,有助于全面完善個(gè)人所得稅制,有利于稅制結(jié)構(gòu)的調(diào)整和優(yōu)化。
其次,個(gè)稅的職能應(yīng)該有利于我國(guó)增加財(cái)政收入的需要。稅收最基本的職能就是增加財(cái)政收入。這既是我國(guó)經(jīng)濟(jì)發(fā)展的需要,也是我國(guó)今后稅收工作的重要任務(wù)。個(gè)人所得稅是被世界公認(rèn)的組織收入的“良稅”,應(yīng)當(dāng)能發(fā)揮其組織財(cái)政收入的特有作用。
最后,個(gè)人所得稅職能的定位必須體現(xiàn)稅收調(diào)節(jié)功能的需要。隨著經(jīng)濟(jì)的發(fā)展出現(xiàn)貧富差距是不可避免的,收入分配不公達(dá)到一定程度將嚴(yán)重影響一國(guó)經(jīng)濟(jì)的健康發(fā)展甚至引起社會(huì)的“不和諧發(fā)展”。我國(guó)以間接稅為主體的稅制本身并不具備很好的調(diào)節(jié)經(jīng)濟(jì)的功能,需要實(shí)行直接稅制,充分發(fā)揮個(gè)人所得稅的調(diào)節(jié)功能,以緩解收入分配不公的矛盾。
我國(guó)個(gè)人所得稅制存在的主要問題分析
個(gè)人所得稅制度存在的問題。1、納稅對(duì)象的規(guī)定不夠全面。也就是說隨著經(jīng)濟(jì)形勢(shì)的不斷發(fā)展,各種經(jīng)濟(jì)現(xiàn)象的不斷涌現(xiàn),現(xiàn)行個(gè)人所得稅稅法規(guī)定的11項(xiàng)應(yīng)稅項(xiàng)目已經(jīng)不能涵蓋個(gè)人所得的全部了。一些該征的項(xiàng)目沒有列入應(yīng)稅項(xiàng)目。例如“股票轉(zhuǎn)讓所得”,企業(yè)繳納所得稅,但個(gè)人卻未繳納所得稅;還有現(xiàn)在的個(gè)人外匯買賣,對(duì)其所得沒有征稅。
2、分類稅制模式導(dǎo)致稅負(fù)不公?，F(xiàn)行個(gè)人所得稅制實(shí)行分類課征。各項(xiàng)適應(yīng)的稅率不同,費(fèi)用扣除標(biāo)準(zhǔn)也不同,因而使得來(lái)源渠道多、綜合收入高的納稅人有辦法不納稅或少納稅,而所得來(lái)源少,相對(duì)集中的納稅人多納稅。所以,現(xiàn)在個(gè)人所得稅納稅的主力是工薪階層,卻不是高收入階層。
3、個(gè)人所得稅稅率檔次過多,稅率偏高不統(tǒng)一。個(gè)人所得稅實(shí)行超額累進(jìn)稅、超率累進(jìn)稅率與比例稅率相結(jié)合的稅率體制。每一項(xiàng)所得都有不同的稅率和不同的扣除標(biāo)準(zhǔn),在計(jì)算上比較復(fù)雜,這不利于提高稅務(wù)的行政效率,也不利于調(diào)節(jié)收入差距。我國(guó)個(gè)人所得稅工資薪金邊際稅率為45%,比發(fā)達(dá)國(guó)家普遍實(shí)行的邊際稅率要高。從各國(guó)實(shí)踐來(lái)看,個(gè)人所得稅邊際稅率過高會(huì)影響政府稅收收入的取得,不利于調(diào)動(dòng)勞動(dòng)者創(chuàng)造更高收入的積極性。
4、費(fèi)用扣除標(biāo)準(zhǔn)有待提高。在當(dāng)前經(jīng)濟(jì)中,政府儲(chǔ)蓄率和企業(yè)儲(chǔ)蓄率不斷增長(zhǎng),居民儲(chǔ)蓄率卻在下降,呈現(xiàn)出“國(guó)富民窮”的跡象,個(gè)稅起征點(diǎn)提高到2000元減少300億財(cái)政收入,這對(duì)5萬(wàn)億的年度財(cái)政收入來(lái)說微不足道,卻對(duì)更多工薪階層意義重大。在社會(huì)保障制度短期內(nèi)難有大進(jìn)展的情況下,個(gè)稅的“減稅”和“讓利于民”,將對(duì)促進(jìn)公平、保障民生有重要意義。稅負(fù)公平是最重要的稅收原則之一,如果能享受到更多更好的公共服務(wù)和公共產(chǎn)品,納稅人甚至可以容忍較高的稅率。
個(gè)人所得稅征管存在問題。1、稅收法律關(guān)系當(dāng)中,征稅人與納稅人的權(quán)利義務(wù)不對(duì)等,個(gè)人所得稅制的制定主要是約束納稅人行為,而對(duì)征稅人缺乏必要的法律約束,很多地方以發(fā)展經(jīng)濟(jì)和吸引人才為借口,擅自越權(quán)頒布實(shí)行一些違反國(guó)家統(tǒng)一稅法精神的優(yōu)惠政策,比如為地方利益對(duì)“名人”和“權(quán)貴”默許偷稅等。
2、稅務(wù)機(jī)關(guān)不依法實(shí)施稅收處罰。強(qiáng)而有力的稅收處罰才能保證征管有效性,起到“殺一儆百”的效果。稅收處罰的力度過弱反而會(huì)在某種程度上刺激了納稅人偷稅、漏稅的行為。
3、缺乏有效的稅收?qǐng)?zhí)法監(jiān)督機(jī)制。我國(guó)稅務(wù)機(jī)關(guān)內(nèi)部對(duì)稅收人員執(zhí)法的監(jiān)督檢查還沒有建立起科學(xué)的監(jiān)督考核指標(biāo)體系,外部監(jiān)督也尚未形成公正嚴(yán)明的納稅人監(jiān)督征稅人的監(jiān)督機(jī)制。因而一些非合法的執(zhí)法現(xiàn)象層出不窮,比如一些稅務(wù)人員在執(zhí)法過程中中飽私囊,以情代法,以權(quán)代法,其重要原因是缺乏監(jiān)督其行為的機(jī)制。
4、對(duì)個(gè)人收入不能實(shí)施充分有效監(jiān)控。在社會(huì)收入初次分配上秩序混亂,稅務(wù)機(jī)構(gòu)很難了解個(gè)人真實(shí)的收入,個(gè)人收入方式多樣化、個(gè)人收入隱性化,這些都給稅務(wù)機(jī)構(gòu)合理征稅提出難題。
5、申報(bào)納稅制度不健全,征收手段落后。我國(guó)目前為止尚未建立一整套科學(xué)現(xiàn)代化的計(jì)算機(jī)征管系統(tǒng)。無(wú)法得知一個(gè)納稅人每月取得哪些應(yīng)稅收入,不合法的收入往往不直接經(jīng)銀行發(fā)生。因而,個(gè)人所得稅收大部分是由工薪階層支撐起來(lái)的,因?yàn)樗麄兓旧鲜怯蓡挝淮鄞U。
對(duì)完善我國(guó)個(gè)人所得稅制的建議
采用綜合、分類相結(jié)合的個(gè)人所得稅制。目前,世界上個(gè)人所得稅的課稅模式概括起來(lái)包括綜合所得稅制、分類所得稅制和混合(或二元)所得稅制三種模式。
鑒于各國(guó)在稅法實(shí)踐中的選擇,并考慮到我國(guó)國(guó)情,筆者認(rèn)為混合所得稅制是符合我國(guó)國(guó)情的必然選擇。但實(shí)行混合所得課稅模式需要有較高的稅收征管水平和有效的外部配套條件作為堅(jiān)強(qiáng)的后盾,因此,應(yīng)完善個(gè)人所得稅的各項(xiàng)征管配套設(shè)施,為個(gè)人所得稅模式轉(zhuǎn)變提供良好的外部征管環(huán)境。
健全個(gè)人所得稅申報(bào)制度。我國(guó)需要建立“雙向申報(bào)制度”。所謂“雙向申報(bào)制度”是指?jìng)€(gè)人所得稅的納稅人和其扣繳義務(wù)人對(duì)同一筆所得的詳細(xì)情況都要分別向稅務(wù)部門申報(bào),以利于稅務(wù)部門強(qiáng)化對(duì)稅源的監(jiān)控。
逐步實(shí)行規(guī)范科學(xué)的源泉控管。我國(guó)目前個(gè)人所得稅源泉控管的主要做法為由稅法規(guī)定的代扣代繳單位實(shí)施代扣,與國(guó)際稅收慣例相比僅停留在淺表層次。從長(zhǎng)期發(fā)展來(lái)看,建立納稅人編碼制度,是一個(gè)選擇。
適當(dāng)調(diào)整費(fèi)用扣除標(biāo)準(zhǔn)。我國(guó)現(xiàn)行的個(gè)人所得稅費(fèi)用扣除制度不如西方國(guó)家規(guī)范。我國(guó)的個(gè)稅扣除標(biāo)準(zhǔn)是全國(guó)一致,這一標(biāo)準(zhǔn)對(duì)于北京、上海、廣州等大城市來(lái)說可能是低了,將住房支出考慮在內(nèi)的話,2000元/月明顯偏低。但對(duì)西部欠發(fā)達(dá)地區(qū)來(lái)說,可能又高了,因此有意見認(rèn)為應(yīng)按地區(qū)劃分標(biāo)準(zhǔn)。
在目前扣除辦法下,可先提高工資、薪金所得和企事業(yè)單位的承包經(jīng)營(yíng)、承租經(jīng)營(yíng)所得的費(fèi)用扣除標(biāo)準(zhǔn),將之提高到3000元;而對(duì)稿籌所得、勞務(wù)報(bào)酬所得、財(cái)產(chǎn)租賃所得和特許權(quán)使用費(fèi)所得實(shí)行定率扣除的辦法,取消定額扣除。對(duì)利息、股息所得、偶然所得和其它所得采用較低的優(yōu)惠稅率,由此體現(xiàn)個(gè)人所得稅對(duì)純收入征稅的性質(zhì)。
優(yōu)化個(gè)人所得稅稅率。就是要優(yōu)化稅率結(jié)構(gòu),降低邊際稅率,減少稅率檔次,拉大稅率級(jí)距。
在綜合與分類相結(jié)合的個(gè)人所得稅稅制條件下,對(duì)分類征稅項(xiàng)目認(rèn)為仍然采用比例稅率比較合適;對(duì)綜合征稅項(xiàng)目,實(shí)行超額累進(jìn)稅率。最低稅率仍為5%,最高稅率定在25%～30%比較合適。
另外,適當(dāng)減少適用最低稅率的征收面,對(duì)大多數(shù)納稅人的實(shí)際稅率控制在20%左右,對(duì)全月應(yīng)納稅所得額在20000元以上者可實(shí)行25%～30%的稅率。同時(shí),統(tǒng)一個(gè)人所得與個(gè)體工商業(yè)戶所得的稅率,適當(dāng)調(diào)整勞務(wù)報(bào)酬,工資收入與偶然所得的稅收負(fù)擔(dān),增加非勞動(dòng)所得稅負(fù),以鼓勵(lì)勞動(dòng)致富。這樣既有利于減少高收入者的偷稅行為,也有利于刺激高收入者投資和消費(fèi)的積極性。
加強(qiáng)個(gè)人所得稅征管工作。我國(guó)不僅應(yīng)制訂科學(xué)、合理的個(gè)人所得稅制度,還需要有一整套先進(jìn)、嚴(yán)謹(jǐn)?shù)恼鞴芊椒ā?/p>
首先應(yīng)充實(shí)稽查力量,加大處罰力度。提高稅務(wù)人員的業(yè)務(wù)水平,熟練掌握稅收政策,開展各項(xiàng)征稅內(nèi)容的個(gè)人所得稅專項(xiàng)檢查,加大處罰力度,采取措施落實(shí)到位,做到輕管征、重處罰,不斷地促進(jìn)納稅自行申報(bào)。
